对其他综合收益项目的探讨

□（山东高速股份有限公司 山东济南250101）

2014年1月26日，财政部正式颁布了《企业会计准则第30号——财务报表列报》（以下简称新准则），增加了综合收益相关内容。新修订的准则中，在利润表中增加了“其他综合收益”和“综合收益总额”项目，把其他综合收益项目划分为 “以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目”和“以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目”两类分别进行列报；原在所有者权益变动表中列示的 “综合收益”项目的相关内容也做出了调整；附注中也增加了以上相关内容的披露，这对其他综合收益项目的信息披露提出了更高的要求。

其他综合收益项目对于广大财务人员来说相对陌生，新准则目前也仅列出了其他综合收益的部分项目，并未对各项目做进一步的介绍，另外，存在符合其他综合收益定义的项目未包含在内，本文现对实务中可能涉及到其他综合收益的项目作相对详细的阐述。

一、新准则中其他综合收益的组成项目

其他综合收益，是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。新准则中要求，其他综合收益项目应当根据其他会计准则的相关规定分为以下两类列报：以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目；以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目。

（一）以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目

1.重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动。新准则中明确规定重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动应计入其他综合收益，并且在后续会计期间不允许转回至损益，但企业可以在权益范围内转移这些在其他综合收益中确认的金额。重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动包括：精算利得或损失、计划资产回报、资产上限影响的变动。

2.按照权益法核算的在被投资单位以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益中所享有的份额。被投资单位中属于以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益，作为权益法核算的投资企业按其享有被投资单位的份额部分同样在以后的会计期间内也不能重分类至损益。

（二）以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目

1.可供出售金融资产公允价值变动形成的利得和损失。可供出售金融资产公允价值变动所形成的利得和损失，通常计入其他资本公积。处置时，原计入其他资本公积的公允价值变动累计金额转出，计入投资收益。

2.持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成的利得或损失。持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时，计量方法从摊余成本转为公允价值计量。转换日，该资产账面价值与其公允价值的差额应当计入其他资本公积。终止确认时，计入投资收益。

3.按照权益法核算的在被投资单位以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益中所享有的份额。被投资单位中属于以后会计期间在满足规定条件时可以重分类进损益的其他综合收益，作为权益法核算的投资企业应按其享有被投资单位的份额部分同样在以后的会计期间内也能够重分类至损益。

4.外币报表折算差额。境外经营财务报表折算时，资产和负债项目采用资产负债表日即期汇率，所有者权益项目除未分配利润外，采用发生日的即期汇率。合并报表日产生的折算差额，在合并资产负债表中所有者权益项目下单独作为“外币报表折算差额”项目列示。处置时，将与该境外经营有关的部分计入当期损益。

5.现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分。现金流量套期中，套期工具利得或损失属于有效部分，应当确认为其他资本公积，并单独反映。后续计量时，按以下几种情况分别进行处理：（1）当被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后确认为一项金融资产或金融负债的，原计入所有者权益的相关利得或损失应当在该金融资产或金融负债影响企业损益的相同期间转入当期损益。（2）被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后确认一项非金融资产或非金融负债的，可以选择按下列方法处理：原计入所有者权益的相关利得或损失应当在该非金融资产或非金融负债影响企业损益的相同期间转入当期损益；原计入所有者权益的相关利得或损失转出并计入该非金融资产或非金融负债的初始确认金额。（3）不属于以上2种情况的，原计入所有者权益的利得或损失，应当在被套期预期交易影响损益的相同期间转入当期损益。

二、符合其他综合收益定义新准则未列举的项目

除新准则财务报表列报中明确列举计入其他综合收益项目外，存在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目。

（一）自用或作为存货的房地产转换为采用公允价值进行后续计量的投资性房地产在转换日公允价值大于账面价值的差额

将自用或作为存货的房地产转换为采用公允价值进行后续计量的投资性房地产时，按照该资产在转换日的公允价值入账，转换日公允价值大于账面价值的，其差额计入其他资本公积。当该项投资性房地产处置时，转换日计入资本公积的差额部分转入当期损益。

（二）与直接计入所有者权益项目相关的所得税影响所形成的利得和损失

与直接计入所有者权益项目相关的当期所得税费用及递延所得税应当计入其他资本公积。当该项交易或事项自权益转出，计入资本公积部分的递延所得税也应转入当期所得税费用。

（三）分步处置对子公司的股权直至丧失控制权，其中未丧失控制权之前每一次处置价款与对应的享有该子公司净资产份额的差额

通过多次交易分步处置对子公司的股权投资直至丧失控制权，如果处置对子公司股权投资直至丧失控制权的各项交易属于一揽子交易，则应当将该交易作为一项处置子公司并丧失控制权的交易进行处理。丧失控制权之前每一次处置价款与对应的享有该子公司净资产份额的差额，应在合并财务报表中确认为其他综合收益，当丧失控制权时一并转入丧失控制权当期损益。

三、计入其他资本公积但不应计入其他综合收益的项目

实际业务处理时，计入其他资本公积的部分项目可能会在财务报表列报中被错误计入其他综合收益。

（一）股份支付形成的所有者权益变动

以权益结算的授予职工的股份支付，在等待期报表日按授予日权益工具的公允价值计入成本费用，同时增加其他资本公积。该业务虽计入其他资本公积，但同时借方计入当期损益，不符合其他综合收益定义。

（二）企业发行可转换债券形成的所有者权益变动

可转换公司债券初始确认时将负债和权益成分进行分拆，分别计入应付债券、其他资本公积，可转换日到期时一般由其他资本公积转入资本溢价。该业务初始计入其他资本公积，但之后转入资本溢价，仅是在资本公积二级科目之间进行结转，不符合其他综合收益的定义。

四、结论

对于其他综合收益项目的详细披露有利于会计信息更加准确反映企业的经营情况和财务信息。本文对其他综合收益各项目进行了逐项分析，但也难以涵盖所有项目。其他综合收益项目对广大企业财务人员来说困难较大。另外，在会计核算中计入其他资本公积科目，列报时也容易与其他资本公积混淆。本文认为在准则的后续调整中以及关于其他综合收益的后续研究中，有必要对其他综合收益所有项目与其他资本公积项目都进行较细致的阐述并进行区分，把其他综合收益项目与其他资本公积分别会计科目核算，这也利于其他综合收益项目的披露和列报。