医院成本分析思路和评价指标研究

崔媛媛++姜颖颖

[摘要] 本研究针对当前医疗卫生体制改革的形势，成本管理工作要求越来越高，结合当前医院经济管理的目的，对医院成本分析提出了“概述、医院运营情况分析、本量利分析、科室经营情况分析、计算成本分析指标、其他需要说明的情况”6部分组成的成本分析思路，即成本分析报告常规内容；结合文献研究、工作实践经验以及专家意见等方法提出了“人员信息、固定资产、业务信息、评价指标”4部分构成的成本分析指标。本研究通过探讨成本分析的思路和方法，对成本数据进行挖掘与分析，计算各种评价指标，查找不合理的成本支出，为医院开源节流找到合理有效的切入点，为医院的经营决策提供切实可行的管理意见和建议。

[关键词] 医院；成本；分析思路；评价指标

[中图分类号] R197.322 [文献标识码] A [文章编号] 1674-4721（2015）02（a）-0141-03

Study of hospital cost analysis idea and evaluation index

CUI Yuan-yuan JIANG Ying-ying

Financial Affairs of Beijing Hospital，Beijing 100730，China

[Abstract] In view of situation of the medical and health system reform in this study，requirements for cost management increase constantly.In conjunction with the goal of medical economics management，this study proposes the cost analysis of idea composed of 6 parts of summary，hospital operation situation analysis，cost-volume-profit analysis，management situation analysis of departments，calculation of cost analysis indicator and other circumstances needed explanation，that is to say cost analysis report regular content；it proposes the cost analysis indicator composed of 4 parts of personnel information，fixed asset，business information，and evaluation indicator according to literature research， hands-on background and opinion of experts and other methods.Through investigating the idea and approach of cost analysis to excavate and analyze the cost data and to calculate various cost indicator so that unreasonable costs could be detected in order to find the reasonable and effective breakthrough point for the hospital broaden sources of income and reduce expenditure，provide practical management advice and suggestions for the hospital management decision.

[Key words] Hospital；Cost；Analysis idea；Evaluation index

近些年，随着医疗卫生制度改革的逐步深化，医院成本核算受到越来越多的关注。新《医院财务制度》和《医院会计制度》出台，从制度上明确了成本核算工作的开展，并要求将成本核算报表纳入医院财务报表的一部分，及时反映医院的成本信息。目前大多数医院仅停留在产出成本报表层次上，医院不应只是对各科室成本进行三级四类分摊核算，还需要对成本分摊结果进行科学细致的分析，形成成本分析报告，挖掘数据背后的问题，为医院的经营管理决策提供有价值的依据。本研究结合历年文献研究、工作实践经验以及专家意见就医院成本分析思路和评价指标等方面进行研究，旨在提供将成本核算数据结果转化为对医院管理决策起指导作用的工具的方法。

1 医院成本分析的意义、原则

1.1 医院成本分析的意义

成本分析是成本管理工作的重要部分，是将成本数据转化为决策依据的手段和方法，反映成本的变化情况，是医院走优质、高效、低耗、可持续发展之路的必要保证[1]。

1.1.1 有利于医院可持续发展 开展成本分析，了解医院经济运行和成本管理真实情况，加强科室管理，重点针对有问题科室，及时调整，加以控制，提高医院整体实力；加强成本分析，努力降低医疗服务成本，“向管理要效率，向管理要效益”，提高医院经济效益；加强成本分析，有利于开展新业务，激发创新热情，推进医院技术进步，提高核心竞争力，有利于医院可持续发展[2]。

1.1.2 优化医院资源配置 加强成本分析，对科室资源利用、成本控制、工作效率、患者收费等进行分析，有利于合理使用资源，加强成本意识，努力创建节约型医院。医疗资源优化有利于充分发挥医院人财物的优势，创造最大的经济效益和社会效益。

1.2 医院成本分析的原则

1.2.1 科学性与实用性相结合原则 成本核算是指医院将其业务活动中所发生的各种消耗进行归集和分配从而计算成本[3]。成本核算要求数据完整，核算方法科学。成本核算涉及医院业务的方方面面，数据来源于医院的各项经济活动，所以进行分析和评价需要符合实际，反映真实情况。

1.2.2 全面分析与重点分析相结合原则 医院成本分析要对医院总收入、总支出和总收益情况进行全面分析，着眼于医院整体，树立全局观念。同时在分析的时候需要注重分析重点领域，对重点事项重点分析，不同类型的部门参照不同的分析思路。

1.2.3 纵向分析和横向分析相结合原则 纵向分析是指医疗机构内部比较分析，如本期与上期的比较，本期与去年同期的比较等，有利于了解成本变化趋势，寻找原因，取长避短。此外，在市场经济体制下，各家医院眼光不能只局限于本身，需要与同行进行对比，这种横向比较，能在更大范围内发现自身的长处和不足，提高竞争力[4]。

1.2.4 全程分析的原则 成本分析不能只局限于事后分析，对于重大问题和关注问题，可以采用事前、事中和事后分析相结合的方法。事前预算预测，事中及时调整，事后客观评价，全程分析有利于提前采取措施，将不利因素减弱，让成本核算发挥更加积极的作用。

2 理论建立成本分析思路和指标体系

2.1 成本分析数据来源

成本分析的数据来源主要包含医院成本报表、医院财务报表和其他相关资料。医院成本报表包含医院各科室直接成本表、医院临床服务类科室全成本表、医院临床服务类科室全成本构成分析表以及医院成本核算软件生成的其他报表，这些报表不仅涵盖了医院总成本的成本信息，还包含了各科室的信息以及不同分类方法划分的成本信息情况[5]。医院财务报表包含资产负债表、收入费用总表、收入费用明细表等。医院其他相关资料包含医院物资和卫材领用报表等。

2.2 成本分析方法

《医院财务制度》第三十五条规定，医院应根据成本核算结果，对照目标成本和标准成本，采取趋势分析、结构分析、本量利分析等方法，及时分析实际成本变动情况及原因，把握成本变动规律，提供成本效率。此部分介绍趋势分析法、结构分析法和收支平衡分析法，本量利分析和指标分析在分析思路部分介绍。

2.2.1 趋势分析法 通过连续若干时期相同指标的对比来揭示各期之间的增减变化，据以预测经济发展趋势的一种分析方法[3]。趋势分析法包含比较分析法，又分为绝对数趋势分析和相对数趋势分析。

2.2.2 结构分析法 对成本中各组成部分及其对比关系变动规律的分析。它通常采用将成本按不同的方法分解为不同组成部分，分析各部分的特点、比例及对总成本的影响，计算成本中各组成部分占总成本比率的方法，用以分析医院成本的内部结构特征和合理性[6]。

2.2.3 收支平衡分析法 通过分析收入与支出配比情况，找出配比不协调的项目，深入分析其中原因，寻找解决方案的分析方法[3]。通常医院全成本与开单收入进行比较，直接成本与执行收入进行比较，如果收入与成本的变化不同步，说明医院成本管理可能存在问题，需着重分析两者之间的匹配关系。

2.3 成本分析思路

2.3.1 概述 包含医院情况、数据说明等。医院情况包含医院整体人、财、物现状描述，与上期比较发生的变化。数据说明需列示引用的成本信息资料，明确成本计入原则，医院全成本核算突出的一个特点是在权责发生制的会计原则下，成本核算的结果与财务会计核算的结果应是一致的。

2.3.2 医院运营情况分析 医院总体分析包含医院业务收入成本收益分析、运营状况同期间对比分析等，反映医院总收入、总成本、总收益，明确变化原因；医院收入分析包含收入项目构成情况分析、收入变化趋势分析，反映医院收入结构、药品占比、门诊住院比例；医院成本分析，包含成本项目构成情况分析、各类别科室成本构成情况分析、成本变化趋势分析。

2.3.3 本量利分析 即在成本分析的基础上，对成本、业务量和利润三者关系的分析，建立数学模型和公式，为会计预测、决策和规划提供必要的财务信息[7]。医院通过对保本点的计算，反映业务量、成本间的互动关系，用以确定保证医院正常有序发展所达到的保本点、业务量和保本收入总额，进一步确定目标业务量和目标收入总额。将本量利分析用于目标控制，可以确定实现目标结余所需的目标业务量、目标业务收入以及目标成本水平，从而有效实施目标管理。本量利分析帮助医院分析盈亏，规划目标利润，为医院预测目标经营水平，为医院决策提供可靠的数据来源，对医院正确进行经营决策和合理规划医院经济活动有重要意义[8]。

2.3.4 科室经营情况分析 包含全院科室综合情况、具体科室分析，比如：医院重点关注科室、变化较大的科室等，除科室收支总额、结构分析，对主要问题或主要指标进行扼要的剖析，与往期比较，或与预算比较，借以考核管理水平的提高程度，体现近期经济管理情况或某指标发展的基本趋势。

2.3.5 计算分析评价指标体系 由于医院各部门的业务性质、服务方式不同，故对不同核算对象需要采用不同的方法和指标进行评价。指标分析法：在同一成本报表的不同项目之间，或在不同成本报表有关项目之间进行对比，以计算出的成本分析比率，反映各个项目之间的相互关系，据此评价医院的经营状况。

2.3.6 需要说明的其他问题 需要在分析报告中说明的其他未在前五部分说明的问题和建议。

2.4 成本分析指标体系

由于医院以及医院各部门的业务性质、服务方式等不尽相同，故对成本分析指标也会有所不同，本文作者通过文献研究[9-11]、专家意见结合工作经验，选取了人员信息、固定资产、业务信息、评价指标4大类常规指标作为医院成本分析思路第五部分中成本分析指标体系（表1）。

3 小结

随着医院成本管理工作的深入，成本核算将逐步由院科级核算向医疗服务项目成本核算和病种成本核算发展。通过对成本数据进行挖掘与分析，计算保本盈亏点、盈亏率等指标，查找不合理的成本支出，为医院开源节流找到合理有效的切入点，为医院的经营决策提供切实可行的管理意见和建议，同时为医院将来开展项目成本核算和病种成本核算奠定基础，对于医疗服务定价也具有一定的参考价值。本研究只局限于理论成本分析思路和指标体系的研究，在实践中必将存在问题，此外从战略成本的角度，对成本分析应该加强对影响医院成本变动的内外部各种环境、技术、经济因素及影响程度加以分析[12]，这些问题将在今后的研究中完善和改进。

[参考文献]

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[6] 曹霞.新会计制度下医院成本分析方法探讨[J].当代经济，2014，（19）：68-69.

[7] 王岚、薛琴等.本量利分析法在医院成本分析中的应用[J].江苏医药，2012，38（24）：3049-3050.

[8] 汤建风.医院全成本核算中的本量利分析[J].财会月刊，2012，（1）：51-53.

[9] 李立宇，李书章，徐迪雄，等.医院临床科室成本效益评价指标构建[J].西南国防医药，2006，16（5）：569-570.

[10] 刘乐斌，胡孝贞，陈俊国，等.军队中心医院基于平衡计分卡成本控制体系评价指标的建立[J].中国医院管理，2011，31（4）：71-73.

[11] 朱燕.新医院财务会计制度下建立财务分析指标体系探讨[J].行政事业资产与财务，2012，（18）：2-3.

[12] 刘卉馥.现代化医院成本管理分析[J].当代经济，2014，（12）：66-68.

（收稿日期：2014-12-04 本文编辑：许俊琴）