关于商誉的会计思考

□文/张泸月 张 煦

（大连财经学院风险管理与内部控制研究中心 辽宁·大连）

一、商誉的含义及特点

（一）商誉的含义。商誉是指企业在一定条件下，能获取高于正常投资报酬率所形成的价值。具体地说，商誉是企业拥有或控制的能为企业带来超额经济利益却无法具体辨认的一种无形资源。商誉按其来源不同，分为自创商誉和外购商誉两种。自创商誉是企业在长期的生产经营过程中逐步积累形成的能为企业带来超额经济利益的经济资源，而外购商誉则是在企业合并过程中形成的购并企业支付的价款高于被购并企业净资产公允价值的差额。

商誉是能使企业中的诸多因素在经济活动中相互作用，形成最优质的组合的客观存在。商誉的经济含义是：企业收益水平与行业平均收益水平的差额的资本化价格。商誉是由顾客形成的良好声誉、企业管理卓著、经营效率较好、生产技术的垄断以及地理位置的天然优势等一些因素共同作用所产生的。我们通过对商誉的理解，不单单可以让我们更好的区分商誉与其他资产，还可以让我们更清楚地认识到什么是商誉。

（二）商誉的特点。通过课本上的学习我们将商誉的特点总结为：复杂性、经济性、依附性、长期性。

1、复杂性。所谓商誉的复杂性，是指商誉的形成是有诸多复杂的因素共同作用而成的。企业所处的地理位置决定了资源优势、人员素质，企业文化决定了企业的经营效率，高科技专业人才的拥有决定了企业发展的方向以及竞争中的优势。有专家说，商誉是一种知识产权，在笔者看来这更像是一种在市场竞争中积累出来的创造性成果，不单单表现在社会各界对于企业的评价上，更是企业发展中的无形中坚力量。

2、经济性。商誉的经济性是指与财产权相联系的权利，对于一个企业而言，客观积极正面的评价就像是在海上行驶的帆船遇见了一阵东风，不单单为企业的商誉提升了说服力，更是对企业的经营发展锦上添花；反之，经济效益下滑，甚至可能严重到导致企业破产倒闭，因此我国出台相关法律明确规定，恶意诋毁竞争对手商誉的行为属于侵权行为，属于业内的不正当竞争，将会受到相应的惩罚。

3、依附性。通过学习我们不难发现，商誉在无形资产中属于不可确定的无形资产，它不能离开企业而单独存在，单独出售。它只有在企业整体出售成交，或整体合并成功后，价值才能真正体现，在我国企业财务制度中有明确规定，除企业合并外，商誉不得作价入账。商誉是由企业享有的而且不可分离的权利。企业的商誉是社会或他人包括同业竞争者基于对其生产、经营、服务标准方面品质的总体评价，而这种评价是通过经营者日常的市场交易行为与竞争活动逐渐形成的，是外界对企业的信用与名誉状况的客观认同。所以，商誉只能归属于某一特定的企业，离开了某一特定的企业就变得毫无价值。

4、长期性。只有一个成熟的企业在生产经营中通过参与市场竞争渐浙形成了商誉，并不是每一个企业在成立之初就具有较高的商誉，企业要取得良好的社会评价，形成商誉知识产权，就必须经过大量的市场营销、技术创新、广告宣传、公关活动和优质服务等一系列的长期智力投入方能形成。而一旦形成，它又具有惯性特征，即可以在较长时间里产生无形的作用。

二、商誉的确认及计量

（一）商誉的确认。如何对商誉进行准确的确认，一直以来都是会计界关注和争论的焦点。通常情况下，商誉由于来源不同被分为自创商誉以及外来商誉，因为存在差异，因此也就产生了不同的计量方法以及确认标准。

1、自创商誉的确认。所谓自创商誉，就是企业在长期的生产经营过程中自行产生的，能为企业带来超额收益的无形资源。通常情况下不做入账处理。

2、外购商誉的确认。所谓外购商誉，是指企业在合并时，合并企业对被合并企业的良好预期，认定其在未来时期内拥有超额收益的能力，在目前会计界的处理中，外购的商誉是可以入账的，当企业合并双方对合并价格达成一致时，就可以认为这个价格是被合并企业的公允价值，若这个价格高于被合并企业净资产公允价值之和，则将差额确认为外购商誉。另外，外购商誉满足相关性的要求。外购商誉是会计报表中不可忽略的会计信息，对于决策层的决策和考核管理层的业绩同样具有重大意义。

（二）商誉的会计处理

1、自创商誉确认的会计处理。第一，自创商誉是企业长期积累的结果，因此自创商誉应当增加所有者权益；第二，计提商誉的减值准备。按照我国会计准则的规定，自创商誉的减值应当作为营业外支出，计入当期损益。借记“营业外支出-计提商誉减值准备”，贷记“商誉减值准备”。冲销商誉减值准备是借记“商誉减值准备”，贷记“营业外支出-计提商誉减值准备”；第三，自创商誉的价值重估。企业每隔一个时期要对商誉进行价值重估，当重估没有差额时，无需调整账面价值。当有差额时，如果是增值，则借记“商誉”，贷记“资本公积-商誉”，如果是减值，则做相反的分录。

2、外购商誉处理存在的争论。由于我国对于商誉的会计相关管理制度还没有建立健全，因此在会计界，评估界对于外购商誉的计量确认依旧存在着很多的争论，本文将诸多学习和观点总结为以下三点：

第一，直接冲销法。商誉是依附于企业而存在的性质较为特殊的无形资产，有很强的依附性，因此应该与企业共存亡，不能对商誉进行无端的摊销，而应该适当的增加或者减少所有者权益冲减资本公积。

第二，分期摊销法。商誉的价值是随着企业经营情况的变化而变化的，不具有长期稳定性，应该在企业的经营过程中进行合理的摊销。而不是将商誉进行定期定量的设定，应该根据不同时期产生的效益进行合理的分摊。

第三，永久保留法。商誉是依附企业存在而存在的，只要企业还在经营，商誉就继续存在，除非企业倒闭或者被兼并，商誉才可能消失。因此，商誉具有无限的寿命，不应该被摊销，对于商誉的摊销是武断的，而应该永久保留。

三、我国商誉上存在的问题及解决建议

（一）我国商誉上存在的问题

1、商誉对于我国很多企业而言是一个新鲜的层面，很多企业经营者对他的认识并不是很到位，往往忽视了对商誉的应用以及管理维护，因此导致了很多无形资产流出企业。

2、目前我国尚未出台较为完整的关于商誉的管理、确认的会计相关管理制度，很多时候容易在企业中呈现出一种各执己见，随心而计的现象。因此，产生了很多不合理的现象，使得企业管理者进行计划制定时受到干扰。

3、对于商誉的管理，现有企业聘请专业人才对本企业的商誉进行科学的维护和创造，很多时候没有让企业的潜在能量发挥出来，甚至有时还浪费了企业的宝贵资源。

4、确认和计量标准混乱，企业都各执己见，没有统一的认定标准，很多时候产生不公平现象。导致很多企业产生严重的资源流失现象，甚至对很多濒临破产的中小企业更是雪上加霜。

（二）相关解决建议

1、企业经营者应当加强自身的素质，与时俱进，积极配合时代的发展做出与时俱进的决策，不浪费企业的每一份资产，争取将企业的资源做到优化配置，达到企业利益最大化。

2、我国会计部门，应该根据我国多数企业的特点制定出相对适合我国企业发展趋势的准则，对商誉的确认制定出一个统一的标准，重构商誉会计理论框架。

3、加强商誉的后续管理工作，并不是说一个企业有了商誉就可以高枕无忧，坐等商誉为自己的企业创造利益，因此管理人员应该聘请具有专业素养的人才对企业的商誉进行维护和管理，使商誉的发展匹配企业的发展节奏，不断地创造价值。

4、将一些业界各执己见的方面进行修正，尽量在一个公平的角度上制定出一个统一的计量确认标准，以方便企业之间的合并等涉及商誉的行为产生时有据可依，达成双方的共赢。

四、结束语

通过分析我们不难发现，商誉在我国自产生以来，在各界备受争议，尤其是在确认和计量方面，存在着诸多问题以及分歧，随着我国经济体制改革的不断深入，具有中国特色的社会主义市场经济体制逐步形成，并不断走向完善。在科学技术飞速发展的今天，科学技术的竞争成为企业竞争的重要手段，相应地，无形资产在企业中的地位越来越突出，对企业的生产、经营及其成果都具有重要的影响，我国会计法规中关于无形资产的规定也从简单到复杂，顺应了无形资产在企业总资产中的地位从不重要到重要的发展过程，不断取得了认知上的进步。随着会计改革的深化，我国对无形资产的核算也逐步规范化，尤其是会计准则和企业会计制度的颁布，使得无形资产的核算更加制度化。在如此激烈的竞争环境下，要想为自己的企业争取一席之地，就必须将企业所有的资源都调动起来，让他们相互作用、相互配合，产生最大的利益，因此小到企业大到国家都应该清楚地认知自己所存在的不足，积极向大国强国学习，但是也不能盲目模仿，应该配合不断的探索和发现制定出一套适应本国本企业发展的模式。

［1］常勋.也谈商誉会计［J］.会计之友，2007.2.

［2］杨伟鸽.关于负商誉的会计思考.河北企业，2008.7.

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