浅析企业收入项会计与纳税差异调整

丁巧先

摘 要：新颁布的会计准则和现行税法对收入项核算与纳税差异性较大，尤其是税法不断修改完善，收入项会计核算和纳税差异的调整显得非常重要。本文从收入项新会计准则与税法在所得税问题上的主要差异进行分析，深刻阐述企业新会计准则与税法关于收入项会计与纳税差异的相关规定。

关键词：企业收入；会计与纳税；差异；调整

新企业会计准则与所得税法存在诸多差异，本文从收入确认与计量两个方面分析了新企业会计准则与所得税法的协调，当会计准则（制度）与企业所得税之间存在差异时，企业需要对收入确认与计量做出纳税调整。本文重点分析企业收入项的差异与调整。

会计对收入划分从稳定性角度出发，税法对企业取得的收入则按税收待遇划分的。

一、销售商品（货物）收入的差异与调整

（一） 确认条件上的差异税法规定：国税函〔2008〕875号规定：通过对新企业所得税年度纳税申报表主表逻辑结构分析确认条件上的差异税法规定的四个条件基本与企业会计准则规定一致，只是所得税的确认条件中没有与交易相关的经济利益能够流入企业这一要求，既没有接受会计准则认可的谨慎性原则。

（二） 计量属性和方法差异税法规定：从购货方已收或应收的合同或协议价款，企业以非货币形式取得收入，应按照公允价值确定收入额。

企业会计准则规定：通常为已收或应收金额，但已收或应收合同或协议价款不公允的除外。会计在计量方面充分考虑公允价值变动、各项资产减值准备等情况，而企业所得税按照确定性原则规定与小企业会计准则规定一致时，按从购货方已收或应收的合同或协议价款确定。

二、企业会计准则规定

1、 不跨年度的劳务收入—完成合同法。

2、 跨年度的对交易结果作出可靠估计的劳务收入—完工百分比法；跨年度的对交易结果不能可靠估计的劳务收入—成本回收法。

三、让渡资产使用权收入的差异与调整

（一） 金融企业发放贷款利息收入纳税时间按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现；企业会计准则规定会计核算利息收入时间按权责发生制按实际利率计算，应按期计算利息并确认利息收入。

（二）特许权使用费收入纳税时间按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

会计核算要求企业在特许权使用费确认上如果一次收费且不提供后续服务，视同销售该资产，一次性确认收入；如果提供后续服务的，按合同有效期分期确认收入；如果分期收取使用费的，按约定的时间和金额分期确认收入。

四 、建造合同收入的差异与调整

（一） 与合同有关零星收益的差异

税法规定：确认收入，计入收入总额，计缴税金。

企业会计准则规定：不计入合同收入而应冲减合同成本。

（二） 计提合同预计损失的差异

税法规定：未经核准的准备金不得扣除。

企业会计准则规定：如果预计总成本超过合同预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。

五、其他业务收入的差异与调整

税法规定：材料销售收入、代购代销手续费收入、包装物出租收入。

企业会计准则规定：出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料、材料用于非货币性交换或债务重组等实现的收入。

六、视同销售收入的差异与调整

视同销售是一个税收概念，不是会计学的概念，某一经济业务发生，首先无需考虑它是否属视同销售业务，而是先按会计准则的规定进行相应的会计处理，如果会计处理未确认相关的收入，即有的视同享受业务会计处理也会确认收入，而企业所得税在企业所得税汇算清缴时按相关规定需要确认收入的再做纳税调整，调整应纳税所得额时一般无需对该业务做专门的会计处理。

七、营业外收入的差异与调整

（一） 固定资产盘盈

税法规定：企业的固定资产盘盈收入应当作为盘盈当期的其他收入申报缴纳企业所额税。

企业会计准则规定：视为以前年度会计差错，通过以前年度损益调整科目核算日需要纳税调整。

（二）处置固定资产净收益

税法规定：作为处置当期的其他收入申报缴纳企业所得税。

企业会计准则规定：通过固定资产清理科目核算，最终转入营业外收入账户。

（三） 非货币性资产交易收益税法规定：确定收益，计入营业外收入。

企业会计准则规定：确定损益，计入营业外收入。

分析：税法均应当分解为按公允价值销售和购进两笔业务确认损益。

（四）出售无形资产收益

税法规定：作为处置当期的其他收入申报缴纳企业所得税。

企业会计准则规定：计入营业外收入。

（五）罚款净收入

税法规定：计入营业外收入。

企业会计准则规定：计入营业外收入。

（六）企业因破产、清理整顿、财务困难等情况需要债务重组收益，要区别对待，既要考虑债务人没有发生财务困难时发生的债务重组的会计核算问题；又要考虑债务人发生财务困难时发生的债务重组的会计核算问题；如果债权人没有让步，而是采取以物抵账或诉讼方式解决，没有直接发生权益或损益变更，不涉及会计的确认和披露，也不必进行会计处理；如果企业清算或改组时，债务重组属于非持续经营条件下的债务重组，有关的会计核算应遵循特殊的会计准则。

（七） 政府补助收入

税法规定：我国政府补助收入属于构成收入总额财政性资金，除国务院、财政部和国家税务总局规定不计入损益者除外，应一律并入所得额征收企业所得税，在实际收到款项时确定收入实现。

《企业会计准则第16号——政府补助》规定政府补助收入划分为与资产相关和与收益相关的政府补助分别进行处理，公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量。

（八）接受捐赠收入

税法规定：根据合同或协议按照实际收到捐赠资产时确认收入的实现。

企业会计准则规定：视同经济利益流入，计入营业外收入。（作者单位：宿豫区陆集镇会计核算中心）

参考文献：

[1] 新企业所得税年度纳税申报表主表逻辑结构分析，中国税务，辛连珠，2015.

[2] 政府补助特殊业务的会计与税务处理，中国税务，高金平，2014

[3] 企业视同销售业务的财税处理差异及纳税调整辨析，财会月刊，苏强，2008

[4] 《新会计准则》，财政部，2007

[5] 《小企业会计准则》，财政部，2013

[6] 《所得税法实施条例》，国家税务总局，2008