浅析合并利润分配表抵销分录中存在的问题及对策

中山中瑞建筑装饰工程有限公司　张旭

浅析合并利润分配表抵销分录中存在的问题及对策

中山中瑞建筑装饰工程有限公司张旭

摘要:合并利润分配表是反映以母公司为核心的企业集团在一定经营期限内的成果分配情况的报表，是在母公司和需纳入合并范围的子公司的个别利润分配表的基础上，抵销母子公司间的利润分配后的编制报表。会计在进行合并利润表时会遇到抵消分录方面的问题，需要会计人员理清思路、把握实质，正确进行抵消事项。本文浅析合并利润分配表抵销分录中存在的问题，并作出了几点对策。

关键词:合并利润分配表抵销分录问题对策

会计法规《合并会计报表暂行规定》中明确规定了全资子公司会计合并报表中的相关问题，主要包括：全资子公司需要将年初未分配利润项目、资本公积项目、盈余公积项目等与母公司对子公司的权益投资，子公司的储备基金项目、应付股利项目等进行抵销，并编制抵销分录。但在实践中，会计对抵销项目有时不能正确理解，从而错误的编制抵销分录，最终导致企业会计信息失真。

一、合并利润分配表抵销分录中存在的问题

合并利润分配表抵销分录的工作不易掌握，对会计从业人员有一定的难度。在我国现行《合并会计报表暂行规定》和注册会计师考试用书中有一笔近似的合并抵销分录容易对人造成误导，即母公司和子公司权益资本和投资收益的抵销为：

借：“投资收益”、“实收资本”、“未分配利润-年初”、“资本公积”、“盈余公积”。

贷：“长期投资”、“利润分配-提取盈余公积”、“应付股利”。

可以看出这实际上是一种较为综合的抵销分录，会计经验不足的从业人员通常死记硬背并没有对其进行深入的理解，致使后来在合并报表的过程中不能很好的对报表进行正确的编制。主要分为以下几个原因。

(一)一笔抵销分录抵销两类事项

合并利润分配表抵销分录中存在着一笔抵销分录抵销两类事项的不合理问题。根据会计报表相关规定，会计分录中存在两类经济科目互相抵销的现象，一个是母公司在子公司权益性项目的投资与子公司的所有权相互之间抵销；另一个是，母公司投资收益的项目与子公司利润分配方面的抵销。在抵销事项中，第一种经济事项抵销的是母公司产生的投资行为，第二种经济事项抵销的是母公司本年度内产生利润的分配行为。上述的两种经济事项在《合并会计报表暂行规定》中用一笔分录予以抵销，并不利于会计人员对合并利润分配表抵销分录的理解，尤其是对于合并利润报表操作不熟悉的会计工作人员会很难正确的把握，所以有必要将上述的经济事项按照两笔进行抵销。

(二)应付股利（其他应付款）科目的使用不正确

《合并会计报表暂行规定》中对抵销母公司的获得的投资收益和子公司的利润分配问题有明确的规定，指出二者之间的抵销可以通过投资收益得以实现，可以抵销母公司对全资子公司的年度利润中的相关收益，运用贷记应付股利的办法，抵销子公司在本年度的利润分配。但实际上，运用应付股利科目并不是正确的。一是：应付股利是负债类科目，在会计合并报表抵销分录中一般与资产类科目的应收股利相呼应，但在《合并会计报表暂行规定》中却与损益类科目相对应，这样容易使人误解；另一是：合并会计报表是将母公司内各子公司的个别资产负债表、利润表、现金流量表、利润分配表等组成的整张工作底稿上编制的，由于对子公司利润分配表的抵销要在在利润分配表内填写，所以应付股利科目的使用，会误导会计人员将子公司的资产负债表、利润分配表归为公司的资产负债表之中。

二、解决合并利润分配表抵销分录中问题的对策

虽然合并利润分配表抵销分录内容复杂，容易出错，但只要仔细分析，厘清关系，还是有对策可循：

(一)内部利息收入和利息支出

在编制合并会计报表时，要注意抵销内部发行债券投资等内部债务的同时要将内部利息支出和内部利息收益相互抵销。合并报表抵消分录应该按照个别报表上的内部利息的收入和支出的金额，进行贷记财务费用科目。

(二)公司内部收益项目和子公司利润分配相关的项目

子公司本期可以分配的利润归属于母公司利润，换言之母公司对子公司投资所得的收益。这种投资收益在转化为母公司的利润后又进行了分配处理，这样就会产生母公司报表和子公司报表数据重复的现象，会出现重复的抵销。其抵销模式应该是：

借记：“投资收益”、“未分配利润-年初”

贷记：“利润分配-提取盈余公积”、“应付股利”、“未分配利润”。

需要指出的是，对投资项目收益的登记应该是从母报表里反映出的子公司收益，而其他项目的收益则是子公司利润报表金额乘以母公司占有子公司股值的百分比。

(三)内部销售和库存中为实现的销售利润

从企业集团方面考虑并不存在内部销售。内部销售的收益和成本连同库存内未销售的产品应该进行抵销。并且内部销售是与关联之间进行的交易，对于超出正常价格的所得理应列为资本公积，一起进行抵销工作。这种内部抵消的分录模式是：依照内部销售收入的金额，借记：“主营业务收入”、“资本公积”项目；按照合计，贷记为“主营业务成本”项目。如果存在内部货物交易产生的存贷，则要将前期抵消的存货价值中没有实现的销售利润和对本期未分配利润造成的影响进行抵销。

(四)长期股权投资项目和子公司所有者权益项目

从企业集团整体的架构看，母公司报表能够反映子公司长期股权收益的金额和母公司拥有的具体数额，具有重复登记的缺点，是由于内部股权交易过程中的重复登记形成的，应该进行抵销。具体的抵销分录为：按照子公司的报表乘以母公司占子公司的股权百分比，借记项目为：“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”、“未分配利润”。母公司报表能够反映子公司的长期投资金额，即贷记项目为“长期股权投资”。如果借贷方的金额不匹配，其中的差额将作为合并差价予以处理。

(五)母子公司的存货交易

如果将母公司和子公司视为平等交易的两个主体，就要按照实际的收入原则对二者之间的存货进行核算，并且根据各自的实际情况编制各自的会计报表。当企业以集团的形式出现后市场机制被企业机制所取代，母子公司之间的货存交易不再是市场交易应为，所以不能继续按照收入现实原则予以核算，在编制报表的时候要根据项目的差异进行相应的调整。

(六)提高会计从业人员的专业技能

企业要定期开展会计从业人员的相关培训工作，聘请专业会计业务培训讲师传授会计方面的先进经验和实际的会计案例，采用丰富多彩的授课模式，使会计人员能够很好的接受会计方面的知识。会计人员本身也要不断学习，加强自身修养，培养成良好的学习习惯，努力提高自己的专业技能，正确理解《合并会计报表暂行规定》《会计准则》等法律法规。不断解决自己在实际中遇到的问题，努力使自己成为一名高水平会计人员。

综上所述，综合型的抵销分录涉及的方向很宽，内容复杂，容易使会计人员理解错误。本文从合并利润分配表抵销分录中存在的问题方面展开叙述，分别揭示了一笔抵销分录抵销两类事项和应付股利科目的使用不正确的问题，进而阐述解决合并利润分配表抵销分录中问题的对策，从内部利息收入和利息支出、公司内部收益项目和子公司利润分配相关的项目、内部销售和库存中为实现的销售利润、长期股权投资项目和子公司所有者权益项目、母子公司的存货交易和提高会计从业人员的专业技能方面展开讨论。虽然财政部2006年2月发布的新会计准则取消了利润分配表和合并利润分配表，但利润分配表一端连接着利润表的净利润项目，一端连接着资产负债表的未分配利润项目，会计人员应树立远大理想，努力撑握，向成为一名会计高级人才不继前行。

参考文献：

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