基于平衡计分卡的烟草商业企业管理审计问题研究

广东省韶关市烟草专卖局　　赖育新

基于平衡计分卡的烟草商业企业管理审计问题研究

广东省韶关市烟草专卖局赖育新

摘要:在我国，烟草企业是国有独资企业，内部管理基础还很薄弱，随着改革的深入和中国加入WTO，烟草企业面临的压力和挑战很大，大家都在试图加强内部管理，以提高经济效益，增强自身竞争力。本文在阐述管理审计有关理论的基础上，探索完善和发展我国烟草商业企业管理审计的对策，构建了商业企业管理审计的理论框架，对企业完善和开展管理审计提出一些建议，为管理审计在烟草商业企业的应用研究抛砖引玉。

关键词:烟草商业企业管理审计平衡计分卡

一、引语

当前我国烟草商业企业已进入改革和发展的关键时期，尤其是在加入WTO以后，随着国际市场竞争压力的日益增大和国内市场化需求的不断加强，商业企业进行了一系列富有特色的改革，公司制改造、按订单组织货源、网络建设等等，旨在提升商业企业的市场化水平和整体竞争实力，取得了令人瞩目的成效，但在企业改革的过程中，产生一些问题，其中在企业经营管理方面反映出的财务收支审计已超出以前传统的财务收支审计范畴，换言之，传统的财务收支审计已不能满足烟草商业企业改革发展和经营管理创新的需要。在这种形势下，内部审计工作需要不断向经营管理领域深入和发展，从根本上改进管理，增强企业的竞争力，促进商业企业发展的不断创新。

实施烟草商业企业管理审计研究，有利于提高企业管理水平和效率，增强企业国际竞争力，基于此，笔者感到商业企业实施管理审计的必要性和重要性。

二、管理审计和平衡计分卡的相关理论

(一)管理审计的概念

全球学术界和职业界对管理审计的概念一直众说纷纭，至今仍未能达成共识，主要有以下几种表述：

(1)1975年国际内部审计师协会发布的第19号研究报告认为，管理审计是内部审计师对各层次管理活动进行面向未来，独立的、系统的评价，其目的是通过审计促进各种管理职能、项目目标、社会目标及员工发展的实现来增强组织的获利能力，并增强其组织目标的实现。

(2)美国管理协会认为，管理审计是对整个管理业绩进行系统的检查、分析和评价，管理审计不仅能从主观上、客观上对一公司进行彻底评估，而且还可以对管理本身的有效性做出权威的判断。

(3)现代内部审计之父——劳伦斯·索耶认为，管理审计就是以管理者或管理咨询师的眼光去审查组织的各种活动，它与其它审计形式的区别在于它的思维方式而不是它的技术方法。

从以上几种观点可以看出，管理审计是为了明确一个组织中所有职能部门和经营管理环节中现存的和潜在的薄弱之处，对管理人员在实现企业目标和效果方面所进行的客观、可理解和建设性的评价，以帮助管理人员改进决策、提升获利能力和经营能力，更好地完成受托管理责任。通俗地说，管理审计主要是审查和评价企业管理水平和管理效率。

(二)平衡计分卡的基本原理

1990年哈佛商学院教授罗伯特．S．卡普兰和复兴全球战略集团大卫．P．诺顿在总结十几家绩效管理处于领先地位公司经验的基础上，向全世界开始推广平衡计分卡的方法。二十多年来平衡计分卡在全球的管理实践中得到了广泛的运用，该方法不但改变了传统的运用单一财务指标进行绩效考核思想，而且还推动企业自觉去建立实现战略目标的管理系统。平衡计分卡主要从财务、客户、内部流程、学习与成长四个关键领域使企业获得突破性发展，这四个维度之间的相互关系如图1所示。

(1)财务维度。财务业绩指标可以显示企业的战略及其实施和执行是否对改善企业盈利做出贡献。财务目标通常与获利能力有关，其衡量指标有营业收入、资本报酬率、经济增加值等，也可能是销售额的迅速提高或创造现金流量。

(2)客户维度。在平衡计分卡的客户维度，管理者确立了其业务单位将竞争的客户和市场，以及业务单位在这些目标客户和市场中的衡量指标。客户层面指标通常包括客户满意度、客户保持率、客户获得率、客户盈利率及在目标市场中所占的份额。客户层面使业务单位的管理者能够阐明客户和市场战略，从而创造出色的财务回报。

(3)内部流程维度。在这一维度上，管理者要确认组织擅长的关键的内部流程，这些流程帮助业务单位提供价值主张，以吸引和留住目标细分市场的客户，并满足股东对卓越财务回报的期望。

(4)学习与成长维度。它确立了企业要创造长期的成长和改善就必须建立的基础框架，确立了未来成功的关键因素。

图1　平衡计分卡原理示意图

平衡计分卡的前三个维度一般会揭示企业的实际能力与实现突破性业绩所必需的能力之间的差距，为了弥补这个差距，企业必须投资于员工技术的再造、组织程序和日常工作的理顺，这些都是平衡计分卡学习与成长维度追求的目标，如员工满意度、员工保持率、员工培训和技能等，以及这些指标的驱动因素。

三、基于平衡计分卡理论的商业企业管理审计框架构建

笔者借助平衡计分卡理论，将管理审计和烟草商业企业大背景联系起来，结合现代的管理创新，运用到实际的审计工作中，提出对烟草商业企业开展管理审计有指导意义的建议。

卷烟经营是烟草商业企业两大核心业务之一，笔者选择卷烟业务作为本文研究的重点。表1列示了平衡计分卡的四个维度在卷烟营销管理审计中的具体运用及卷烟营销管理审计应关注的重点。

(一)财务维度

管理审计关注的财务维度的指标可以包括卷烟销量、销售收入、盈利能力、经营管理水平等内容。卷烟销量方面指标包括但不限于：卷烟销售完成率、低档烟销售完成率、一二三类烟销售完成率等指标；盈利能力指标包括但不限于：经营贡献、卷烟销售毛利等指标；经营水平指标涵盖于经营贡献指标中，有关费用指标在经营贡献中体现，如果需要重点监控哪些费用性指标，也可将明细项列入财务指标，如人工费、配送成本等。

财务指标需要自上而下逐层确定，由被考核单位根据企业近期经营目标、卷烟营销战略、上级关注的财务目标等先提出初步方案，考核者与被考核单位协商后确定。

目标值的确定：当年目标值的确定需要考虑卷烟长期经营目标、省公司当年下达的卷烟销售计划、区域市场特点及企业的经营管理水平等因素。地市级烟草公司及其职能部门的销量目标值一致，销量目标值根据各县级分公司市场特点分解到各县营销部门；盈利能力指标和经营水平指标以年初预算为目标值，市烟草公司经营贡献指标在一定的数据积累后宜对关键的二级指标设定单独的目标值。

(二)客户维度

管理审计关注客户的满意度，包括零售户和工业企业的满意度。客户维度的指标一般选用能够体现客户满意度的指标，主要从销售计划完成情况来评价工业企业满意度，从断货天数、获利能力及服务等方面评价零售客户满意度。各下属部门和单位分别从其作业职能方面评价客户满意度：如营销部门主要从货源组织和分配、零售户对服务流程的接受度等方面评价零售客户满意度；从品牌管理和信息提供等方面评价工业企业满意度；电访中心从电话占线时间、服务态度、信息告知、咨询解答等方面评价零售户满意度。

同时设置“客户投诉”作为事件性指标。

客户维度指标由考核者根据上期同指标的实际完成情况，在期初调整确定目标值，设计需通过客户调查得到实际值的指标，由考核者在制定调查问卷时根据期望的客户满意度确定目标值，确定目标值时需考虑问卷设计、调查方法等因素。

(三)内部流程维度

管理审计关注内部业务流程是否理顺。内部业务流程方面的指标分两个阶段设计。在重要业务的标准化流程已经建立的情况下，可选取适当指标直接评价流程的效率与成本，如用“存销比”指标评价整个卷烟经营流程的效率，用“日均接单达标率”指标评价电访中心接单流程的效率。

(四)学习与成长维度

学习与成长维度的指标是衡量企业未来发展潜力的长期指标，这类指标的特点是：短期投入往往看不到立竿见影的效果，因此被许多强调短期财务目标的企业所忽视；但如果长期都不投入，往往会严重影响企业的未来竞争力，到发现企业发展后劲不足时再来投入为时已晚。因此，对于一个渴望持续、高速发展的企业而言，学习与成长维度的指标具有重要的战略意义。

在学习与成长维度，管理审计主要关注员工满意度、工作效率、工作胜任能力以及相关组织机制等方面内容，如通过评价“员工满意度”，促进企业关注员工士气、心态等因素，提升员工的向心力；通过评价“培训计划完成率”，促进企业学习型组织的建立，提高员工的综合素质；通过评价“论文、课题等成果评比”，评价员工创新能力，增强企业的创新能力，使企业永远保持强劲的生机与活力。

表1　地级市烟草公司卷烟经营管理审计内容及考核指标

关注盈利能力指标（1）卷烟销售毛利（2）人工费用（3）办公费用（4）管理费用关注人工成本关注部门办公费用投入关注部门管理费用投入（5）经营费用关注部门营业费用投入1.销售计划完成率卷烟销售毛利=卷烟销售收入-卷烟销售成本人工费用=在岗从业人员费用+临时工费用包括办公用水、用品等办公费用包括除办公费、管理人员费用以外的其他管理费用包括除办公费、经营人员费用以外的其他经营费用是指与工业约定的销售或计划完成的情况，销售计划完成率=（∑各计划完成率）/计划个数关注工业企业满意度，提高货源稳定性和品牌培育能力关注零售户货源供应的满意度，持续改进品牌规划、货源组织及销售策略的制定水平关注零售户的满意度，厂商满意与零售户满意共同服务于保障供应、追求盈利和品牌整合的目标客户2.断货天数指货源的断货天数，断货天数=∑各品牌当月断货天数3.零售客户满意度是指零售户对货源、获利和服务的满意度，通过零售户满意调差问卷获得数据

表1　地级市烟草公司卷烟经营管理审计内容及考核指标

2.培训计划完成率培训计划完成率=∑各层级培训计划完成数量/计划数量3.论文、课题等成果评比论文、课题的数量和质量评比结果4.合理化建议合理化建议=对地市级烟草公司收集各部门、下属单位建议的数量（20%），采纳建议或解决问题数量（80%）的加权评价初期可用数量评价，待条件成熟后可用质量评价关注员工培训，提高员工在知识、技能和态度等方面的工作胜任能力和员工整体从业素质论文评比活动的组织、效果、参与上级论文评比或对外发表的论文的结果等；上级布置的课题和自主创新的课题研究评比活动的组织、效果、参与上级评比的结果等关注是否建立创新机制，即采纳合理化建议、及时解决各部门、下属单位存在问题的机制。不采用“率”指标，采用“量”指标，主要是为了今后历年的可比性，也为了鼓励各部门积极提报合理化合理化建议

四、对平衡计分卡理论应用于管理审计的几点建议和意见

(一)需要战略明确且全员认同

平衡计分卡理论的核心是企业战略——唯此方可指导企业组织所有的行动和决策，确保全员团结一心。在整个企业战略导向不清的条件下在管理审计中导入平衡计分卡，其结果必然是失败的。

(二)需要企业高层的积极支持和参与

无论是确定战略、阐明战略，还是在企业内部分级实施平衡计分卡并将其嵌入企业管理流程，企业高层管理者不仅要有力、公开支持平衡计分卡，而且要亲自参与开发、设计、反馈与调整等流程。没有高层管理者的推动，平衡积分卡的进程很快就会停滞不前。

(三)需要信息系统的完善与基础数据的不断积累

平衡计分卡是“仪表盘”，需要对各项反映企业运行状况的数据进行有效的积累与分析。对许多企业而言，导入平衡计分卡的困难在于缺乏足够的数据来支持其运行，这种困难在财务维度以外的其他三个维度上表现得尤为突出。

平衡计分卡评价包括考核与分析两个部分，本人作为烟草行业管理审计的探索性研究，实际上是构建了管理审计的一个分析体系，虽然也设计了考核指标，但更多的只是作为管理审计的关注点，并未按照这一体系对企业的经营管理进行考核，有待在实践中进一步检验其科学性，为烟草商业企业提升经营管理水平提供切实的依据。

参考文献:

[1]毕意文,孙永玲:平衡计分卡中国战略实践[M].北京：机械工业出版社，2009

[2]罗伯特·卡普兰,大卫诺顿,刘俊勇,孙薇译.平衡计分卡——化战略为行动[M].广东：广东经济出版社，2004

[3]姜定维,蔡巍:BSC“平衡计分”保证发展[M].北京：北京大学出版社，2004

[4]戴黔锋.平衡构建企业生命力——平衡计分卡运用实务[M].北京：北京高教音像出版社,2007

[5]国际内部审计师协会（IIA）.内部审计实务标准[M].北京：中国审计出版社,2001

[6]徐光华.李兰翔.企业内部管理审计内容体系构建新探——江苏企业内部审计实践引发的思考[J],北京：审计研究,2007（1）