后危机时代公允价值会计的改革与重塑

摘 要：伴随国际政治、经济形势的不断变化和发展，会计行业在企业的发展过程中发挥重要作用，而金融危机的发生，加大了会计改革与重塑的步伐，这是学术界、金融界、实物界需要共同面临的问题。金融危机过后，如何革新公允价值会计将是学术界和实物界需要解决的主要问题，如何加大公允价值会计的改革力度、如何推进公允价值会计的改革与重塑、如何看待国际金融危机带来的国际矛盾，这些都是现阶段企业面临的主要问题，本文主要阐述了公允价值会计存在的主要问题以及其改革与重塑的具体措施，以使公允价值会计能够更好的适应市场经济发展的需要。

关键词：公允价值；会计；改革；重塑

会计的发展历史表明，金融危机和财政丑闻都会使得会计的发展受到影响，进而引起大大小小的变革，金融危机过后，在金融监管和风险管理方面，都会使企业进行深刻的反省，因为这会不同程度的影响会计准则的变动，尤其是公允价值会计，所以，公允价值会计的改革与重塑已经成为必然的发展趋势。

一、公允价值会计存在的主要问题

1.公允价值会计不能正确反映市场经济发展的要求

公允价值会计不能正确的评估资产，金融危机过后，在人心恐慌的市场经济背景下，公允价值会计急于售出金融资产，使得金融资产遭受严重的损失，市场的价格衡量不出金融资产的真正价值。在市场经济下，存在着许多派生的产品，这些产品的市场价格通过一系列的估算，体现不出其公允价值，公允价值会计促使市场波动性大，不利于金融机构的稳定。公允价值会计的反馈机制，金融危机过后，金融机构损失严重，造成投资者盲目的销售股票，这又促使金融机构必须处置这些资产，使得金融机构的资产回旋式的下降。

金融危机后的负债，如果按照公允价值会计的计算，其结果令人十分担心，在企业现行的会计准则要求下，金融机构应当了解自身的信用等级的不断波动，会对公允价值的负债造成严重的影响，如果金融机构在经营良好的状态下，信用等级随之提升，将会大大的增加负债的公允价值，这必将导致一项损失。相反，金融机构经营不善，导致信用等级随之降低，将会减少负债的公允价值，这必将导致一项得利。在经营状况良好的情况下，会有一项遭受损失，在经营不善的情况下，会有一项得利，这种做法不合乎正常的商业逻辑。

2.公允价值会计不能合理优化配置金融资产

金融资产在企业发展过程中发挥重要作用，然而，公允价值会计却不能科学、合理的优化配置金融资产，金融资产主要包括两个方面，即摊余成本的计量和公允价值计量，然而，公允价值会计对金融资产的运用，主要是通过合同的形式对其实行现金配置。但是，在合同的约定中，现金流量只有本金和利息，这就应将其划分为摊余成本计量，如果按照公允价值进行计量资产，将不会实现对金融资产合理、有效的配置，因此，为了能够有效缓解金融资产带来的巨大压力，相关管理人员应采用不同的计量方式，使金融资产实现科学、合理的优化配置。

3.公允价值会计不能正确对待价值问题

对于价值问题，公允价值会计只是从时间的角度看待问题，而不是从期间角度去分析和研究价值问题，如果不能在短期内将金融资产在市场上销售出去，而是按照市法计价，这样不能更好的评估金融资产的财务状况，因为当市场环境的变化不利于金融资产稳定时，而采用盯市计价法会使其触犯相关法律法规。例如次级债借款人和交易对手，这样就会促使其索取保证金和抵押物品，使金融危机发展的速度越来越快，这样公允价值会计就不利于金融市场的稳定。

4.公允价值会计在处理减值模型方面存在的缺陷

由于公允价值会计和预期减值模型所具有的特殊性，其所共有的顺周期效应，在经济发展状态良好的形式下，却不利于经济的平稳运行；在经济萧条时期，使原本衰落的经济变得更加恶化，影响经济的稳固运行。因此基于上述问题，如何有效处理减值模型带来的危害，相关管理部门已将预期损失模型代替已发生损失模型，主要依据风险和报酬的和谐、统一，从理论方面分析，预期损失模型能够有效缓解周期效应，使金融系统平稳运行，这无论是对金融姐还是会计界都是有利的，但是在预期损失模型方面，也会遇到很多问题，例如，预期损失模型在基础设施、模型构建、利率、效益成本之间都会存在很多问题，制约预期损失模型的有效实施，因此，公允价值会计也应协调和处理好在减值模型方面出现的不同问题。

二、对公允价值会计存在问题的分析

金融危机过后，技术、政治层面是公允价值会计的改革动力，在技术方面，在危机时期充分体现了公允价值会计存在的诸多问题，因此促进了改革的步伐，国际金融危机过后，代表不同利益的企业对于公允价值的革新展开了激烈的探讨，反对方的主要代表是金融界，他们认为公允价值会计不会给金融机构带来很大的损失，而且它的存在对于金融机构造成了严重的威胁，因此金融界要求终止公允价值的存在。支持方的主要代表是投资者和证券监管部门，他们高度重视公允价值会计的存在，认为公允价值会计能够清晰的反映财务信息，使人们对于金融危机的变化了如指掌，有利于监管部门明确的了解金融危机所带来的影响，使其知道进行挽救的过程，所以极力支持公允价值会计的存在。

虽然公允价值会计有其自身的局限性，但是在某方面也有利于企业的发展，公允价值会计的有利之处主要体现在以下几个方面：

首先，公允价值会计只是客观呈现了金融危机的事实，不是公允价值会计造成了金融危机的发生，它能够使投资者及时的了解市场的变动，免受到更大的损失，公允价值会计不仅没有促使市场的不稳定，反而是市场的不稳定导致了公允价值的波动，及时、准确的了解公允价值遭受的损失，对于金融机构资产的稳定起到了很好的效果，对于停用公允价值会计，不但不能促使市场稳定，反而会因为不能及时的了解情况使市场情况变得恐慌。其次，公允价值会计在金融机构只是起到了传递信息的作用，将金融危机的责任推卸给公允价值会计，实在是令人不得其解。公允价值会计准则已经为市场的多变做好了铺垫，在财务状况不良的情况下出售资产，其价格不属于公允价值，但是，在金融危机发生过后，对于一些缺乏产品的市场，市场价格不能真实的反映其真正价格，企业可以采用内部模型进行评估。最后，虽然公允价值存在自身的局限性，很多方面应当有所改进，但是没有别的能更好的取代它的位置。

对于公允价值会计的利弊，无论是支持方还是反对方的论点，都为IASB对于公允价值会计的改革和重塑提供了不同的视角和依据，反对方能够使人信服的论点，在技术上为其改革指引了方向，支持方的主要论点，也在技术方面给予了其改革与重塑的信心，以此避免IASB在改革中的失误。

在政治方面，以20国集团、FSB、FCAG为主要代表的政治势力的不断参与，加快了公允价值的改革步伐，这对于IASB既是压力也是动力，这些机构对于改革提出的建议具有很强的针对性，某种程度上影响了IASB改革的方向。

这三大政治力量对于此次改革提出的建议主要有两方面：一方面，使金融工具准则简单化，减少金融工具会计准则在金融资产分类和计量、套期会计和嵌入式等金融工具的复杂性，加强和改进金融工具的分类和计量，指导着金融工具的评估。不断研究、探索取代损失模型的计划方案，新的方案应及时准确的预测未来的信息变化，假使选择预期损失模型，在盈余管理问题上也应密切的关注。对于金融工具的风险计量准则加以完善和改进，使得财务信息更透明化，对于特殊目地的投资工具，应该加强并表管理，提高和资产证券化相关的终止确认标准；另一方面，在使得金融工具简化、制定新的资产减值准则两方面应当采取同样的模式，使其同步进行，在与金融工具合并以及确定风险披露的会计准则时，审慎监管局发挥着重要的作用，制定准则的机构应一直咨询他们的意见，在审慎监管部门、新兴市场制定准则方面，国际会计准则基金会应提高他们的参与度。

金融危机的发生，暴露了公允价值自身的局限性，很多政治力量也在不断的加入到公允价值会计的改革中，为其改革提供了机会，以G20、FSB、FCAG为代表的政治力量将会为公允价值会计的改革确定明确的路线，IASB将会依据路线图进行具体的修订工作。

三、公允价值会计改革与重塑的具体措施

后危机时代，公允价值自身的诸多问题都显示出来，危机过后，公允价值会计的改革与重塑成为必然趋势，但是这些问题大部分是由极端的市场条件引起的，例如罕见的金融危机，暴露了公允价值会计、风险管理和金融监管的一系列缺陷，但是，即使是在严谨精密的制度也承受不住这些重大事件的考验，所以从躲避重大风险的角度去衡量现行的制度安排，是不合理也是不合乎原则的，所以，公允价值会计的改革与重塑，代表性的政治力量应当冷静的分析，不要匆忙的下定结论，否则，不但起不到效果，还会使问题变得更加严重。

在减值模型改革方面，IASB利用提前预知的损失模型取代已经发生的损失模型，它主要依据的基础是风险和报酬相互一致，例如金融业，工商银行通过放贷款获得利息收入的同时，同时也会失去它的信用，所以银行在放贷款的同时就已经考虑到了会丢失信用，已经将其考虑在这当中了，只有这样，才不会使信用与信用风险之间在在时间上偏离。财务报表能够准确的反映商业银行最后获得的经济收益，而且还能防止由于错误搭配所导致的“悬崖效应”，此外，银行放出贷款并且一直监控和管理信用损失风险，实际这就在商业银行正常的业务范围内。依据巴塞尔资本协议的最新规定，在信用风险管理中，商业银行应定期评估预期信用风险损失和资本充足率，所以，用预期损失模型取代已发生损失模型，既能够与商业银行的业务模式相一致，也能与商业银行估计的预期信用损失发展的理念相结合。

在理论上，预期损失模型可以缓解顺应周期效应，使金融系统处于稳定的状态，也对公允会计界的信用损失确认与金融资产界信用风险管理存在默契。解除会计界和金融界长期以来的分歧，在IASB发布稿件的反馈中，大部分认为预期损失模型的逻辑和理念优于已发生模型，但是也高度的关注预期损失模型在实际运用过程中的复杂性，它在以下几个方面将会面临严峻的挑战：

1.基础设施

预期损失模型使用范围广泛，将会耗费大量的资金，一些规模较大的商业银行将会具备稳固的条件去运用预期损失模型，但是一些非银行机构，例如保险公司、社保，运用预期损失模型将会困难重重，因为这些机构缺少专业的信用机构评估模型和流程、数据和专业知识等基础设施，尤其是在刚刚兴起的市场经济国家，在信用等级评估、数据库建设、模型开发与运用和专业的技术人才方面，仍热不具备足够的条件去运用预期损失模型。

2.模型构建

即使是在条件成熟的大型商业银行，运用预期损失模型也会遇到一些挑战，首先，在信用风险方面，大型商业银行的数据库呈现更多的是历史而不是将来，很难利用这些数据去评估未来的信用风险；其次，大型商业银行只具有一年的预测期，但是预期损失模型将会覆盖整个存储期，这将是一项长期而艰巨的任务。最后，大型商业银行的信用损失计算与预期信用损失模型的计算将会存在差异。

3.内部控制

预期损失模型将加大力度改进金融机构的内部控制，以大型的商业银行为例，信贷业务的办理需要经过五个流程：风险的评估、资产的定价、发起的贷款、质量监控、会计处理，不同的部门完成不同的流程，这就表明贷款的现金会由不同的部门进行相互交叉测算，商业银行一定要建立严格的内部控制机制，为各个部门怎样测算现金提供指导，并对其权限加以严格规定。

4.金融监管

预期损失模型的评估主要报告主体管理层为主，缺乏信息的准确度，使得监管部门有着较大的空间，监管部门应当评估好所计提减值准备的合理性，企业才能够提出相应的管理要求，在金融机构这个巨大的商业圈里，中间的管理层能否正确的运用预期损失模型的自由裁量权以此躲避资本的监管，这将是金融机构必须重视的问题。

5.独立审计

在审计和诉讼方面，预期损失模型将会面临严峻的挑战，因为在预期损失模型中，没有以触发事件作为金融资产减值的条件，计划提前减值准备将不再需要，审计的操作轨迹不能够清晰的识别出来，这会使加大企业审计的难度和成本，还会影响会计的评估地位，此外，预期损失模型的自身不确定性，将会使会计卷入诉讼的风波中。

6.利率环境

在市场经济的冲击下，金融市场的竞争不具备充分的条件，利率不是全市场化，在面对信用等级缺失的借款人，商业银行也未必能够通过提高利率的方式，去承担预期信用所带来的损失，在没有严格的体制管制和利率没有完全实现市场化的背景下，预期损失模型能否被运用还存在争议。

7.成本效益

在预期损失模型的商议中，将会花费大量的成本，在业务整合、数据收集、模型开发、系统不断更新、企业员工培训、审核和监管等的成本，这些巨额的成本能否会带来预期效益仍有待于确定，因为在获取金融机构资产和存续期间，企业应当不断的评估其信用资产，报告主体确定的收入具有不确定性，以此种方式确定的收入，不能真实的反映金融机构信用风险和损失变化的真实性，很有可能只是预测的变化，把预测的变化作为真实收入以此进行调整，这会使投资者的决策失误，这是预期损失模型仍需要检验的一个关键问题。

四、结论

综上所述，通过分析和研究公允价值会计改革的背景以及改革与重塑带来的影响，使企业不断更新改革会计机制，摆脱金融危机带来的金融风险，百年一遇的金融危机，使得各个企业都开始重视对于公允价值会计的改革与重塑，使他们深刻的意识到现有的金融体制已经无法适应时代变革的要求，在市场竞争日益激烈的今天，金融机制的改革尤其是公允价值会计的改革显得尤为重要。

参考文献：

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作者简介：吕佳奇（1993- ）女，辽宁省营口市人，研究方向：财务管理