在政策评估基础上设计社会组织税收政策的改革方案＊

石国亮

在政策评估基础上设计社会组织税收政策的改革方案＊

石国亮

随着政策的科学化和民主化进程，政策评估已经成为政策制定的重要工具。当我们讨论和规划包括慈善组织在内的社会组织税收制度时，也必须借助政策评估的工具。对社会组织税收政策的评估，涉及为什么要评估和如何进行评估两个大的方面。前者是指评估的背景和意义，后者主要包括评估的内容、方法以及要达到的目标。限于篇幅，本文着重要讨论前者。

为什么要对社会组织税收政策及执行情况进行评估，需要依次回答三个问题：第一，为什么要对社会组织免税，这既是评估的前提和基础，也是评估的重要背景。只有回答了为什么要给社会组织不同于企业的税收政策，才能确定社会组织税收制度改革的基点。第二，为什么要现在对社会组织税收政策及执行情况进行评估，这就不仅要回答社会组织税收政策与慈善组织其他管理手段的差异，而且要梳理社会组织税收政策及其执行中的突出问题，分析社会组织管理制度改革带来的新问题，从“顶层设计”的战略高度回答问题。第三，现在对社会组织税收政策及执行情况进行评估，面临哪些难得的机遇。

一、从社会合作治理现实和趋势看社会组织的税收政策

社会治理是全球面临的共同问题，西方对社会治理的研究出现了协商治理、合作治理、治理理论等研究范式。这些理论范式都强调社会治理的主体不仅仅是政府，而是多元化的，协商治理重视公民在决策过程中的作用，合作治理则强调社会治理主体的平等性，治理理论则强调多层次和多中心的治理结构。无论协商治理、合作治理还是治理理论，都强调在公民参与中，社会组织是主要的组织载体。它能够极大增进公共准则与信任的建立，为实现有效公共治理奠定基础。它可以广泛收集公民意见，利用自身的专业优势，为公民参与社会治理提供途径，也为实现社会善治提供可能。概括而言，社会组织在社会治理中的作用包括：开展行业自律、规范市场行为、助推经济转型升级，提供公共服务、保障和改善民生，发展慈善事业、促进社会公平正义，表达群众诉求、维护社会和谐稳定，承接政府转移职能、推动政府职能转型，参与环境治理、促进生态文明等。

讨论社会组织税收政策的基础，是其不同于政府、企业的性质和特点。社会组织有着诸多有别于其他组织的特征，美国约翰·霍普斯金大学著名的非营利组织研究专家萨拉蒙及其同事采用“结构-运作定义”的方式将社会组织的特征概况为五个方面：一是组织性，二是私立性，三是非利润分配性，四是自治性，五是志愿性。从这五条标准出发，社会组织基本全部涵盖了这一类研究中涉及的对象。

尽管社会组织在我国真正得到发展的时间并不长，但是它在社会治理中发挥的作用是有目共睹的。萨拉蒙等人曾经将社会组织的作用概况为服务性功能和表达性功能，服务性功能主要是指社会组织能够提供教育和研究服务、促进社区发展和住房提供、满足健康需求和提供社会服务。表达性功能主要是指培育公民精神、开展艺术、文化和娱乐活动、倡导环境保护、表达工商、劳动和行业利益等。受这一功能分类的启发，我们认为社会组织在我国发挥的作用可以被概括为：促进就业、提供多样化的社会服务、制定行业标准规范行业行为、推动社区发展、参与公共危机处理、发展对外交流等。

以就业为例，社会组织是促进劳动力就业的重要力量。社会组织促进劳动力就业既表现在社会组织可以直接吸纳劳动力就业，也表现在社会组织通过提供就业信息、技能培训、扶助创业、劳动权益保护等方面的服务促进劳动力就业。此外，还表现在社会组织通过为志愿者提供志愿工作，帮助其培养某方面的技能，进而促进其就业。从直接吸纳就业人口来看，根据民政部公布的数据，2012年社会组织吸纳社会各类人员就业613.3万人，而2013年社会组织吸纳社会各类人员就业636.6万人，同比增长3.799%；而根据国家统计局的数据，2012年年末全国就业人员76704万人，2013年末全国就业人数全国就业人员76977万人，同比增长0.3559%。由此可见社会组织吸引就业人数的增加远远大于全国就业人数的增加，社会组织在扩大就业方面的潜力巨大。

社会组织在我国经济社会领域发挥的作用为社会组织未来更好地参与社会治理提供了经验，奠定了基础，也得到了党和政府的认可。党的十八届三中全会提出，在改革进入攻坚期和深水区的形势下，要通过推进改革的全面深入进行，实现国家治理体系和国家治理能力现代化的目标。激发社会组织活力既是全面深化改革的措施，也是促进国家治理能力现代化的重要举措。这次会议将社会组织作为社会治理的重要主体予以看待，在经济、政治、文化、社会、党建等方面12次提到社会组织，由此可见从顶层设计层面对社会组织在改革中的重视。会议还提出“适合由社会组织提供的公共服务和解决的事项，交由社会组织承担”。在推进国家治理能力现代化，协调推进全面建成小康社会、全面深化改革、全面依法治国、全面从严治党的过程中，社会组织在促进就业、提供公共服务、精准扶贫、解决环境污染、开展对外交流等诸多方面肩负着更为重要的任务和使命。

社会组织在就业方面具有较大的潜力，以美国为例，它的全国人口约为3.08亿，而在非营利组织工作的有1300多万，占全美就业人口的近10%。与之相比，我国社会组织吸纳社会各类人员就业人数尚不足就业人口的1%。由此可见，社会组织在吸纳就业方面仍有很大的空间。国务院办公厅下发的《关于做好2014年全国普通高等学校毕业生就业创业工作的通知》（国办发〔2014〕22号）要求“充分挖掘社会组织吸纳高校毕业生就业潜力，对到省会及省会以下城市的社会团体、基金会、民办非企业单位就业的高校毕业生，所在地的公共就业人才服务机构要协助办理落户手续，在专业技术职称评定方面享受与国有企事业单位同类人员同等待遇”。社会组织在未来将在促进就业方面发挥更大的作用。

社会组织在未来的公共服务提供中将在养老、医疗、教育、扶贫、文化等方面发挥更为重要的作用。以养老服务为例，在当前乃至今后较长一段时间内，人口老龄化将成为我国面临的一项重要难题。根据国家统计局公布的数据，截至2014年底，我国共有136782万人，其中65周岁以上的老人有13755万，占全国人口的10.1%。而根据民政部的统计，截至2013年我国各类养老服务机构42475个，拥有床位493.7万张，远远不能满足养老需求。社会组织可以借助其自身的专业性和灵活性，更为便捷地为老年人提供养老服务。

社会组织在社会治理中的作用以及社会组织有别于政府和企业的性质，使得各国纷纷对社会组织采取了税收优惠政策。英国是世界上最早制定法律对社会组织实施税收优惠的国家，1601年颁布的《慈善使用法》规定了四种类型的社会组织可以享受免税：扶贫、促进教育、促进宗教及其他有益于社区的目的。2011年修改的慈善法案重新将免税的社会组织划分为13个领域：扶贫，促进教育，促进宗教，促进健康和救助生命，促进公民和社区发展，促进艺术、文化、民族遗产或科学，促进业余体育，促进人权、冲突解决或调解冲突、提升宗教或民族的和谐、平等和多样性，环境保护和改善，救助老弱病残、经济困难人群或其他弱势群体，促进动物福利，提升军队、警察、消防、急救等的效率，其他慈善目的等。美国《国内税收法典》501（C）条款列举了免税组织的类别：宗教类组织、慈善类组织、科学类组织、为公共安全进行测试的组织、文学类组织、教育类组织、促进业余体育竞赛的组织、防止虐待儿童或动物的组织、工会、农业协会、园艺协会等组织。税收优惠减轻了社会组织的税务负担、激发了社会组织更好地参与到公共服务提供、社会公共事务参与和国际交流中，从而促进了社会走向善治。

二、社会组织建设与管理全局中的社会组织税收制度

我国政府对社会组织的管理不断健全和完善，在社会组织发展的早期阶段，国务院于19世纪80年代中后期在民政部设立了社会团体登记管理部门，推动社会团体的登记注册，并且分别于1988年、1989年、1998年颁布了《基金会管理办法》《社会团体登记管理条例》和《民办非企业单位登记管理暂行条例》，对社会组织进行规范。随着我国经济社会的发展，国务院于1998年修订颁布了新的《社会团体登记管理条例》，于2004年制定了《基金会管理条例》。此外，对社会组织的管理国家相关职能部门还出台了若干细化的管理办法、管理文件，初步形成了对我国社会组织进行管理的有效机制。根据这些管理条例的要求，对社会组织的管理主要包括：登记管理、年度检查、等级评估、税收管理等多种形式。

登记管理、年度检查和评估管理都是对社会组织的硬性管理，是采用行政手段进行的管理；而税收管理是软性管理，是采用经济手段对社会组织进行的管理。通过实施税收优惠政策可以对社会组织起到正向激励作用：税收优惠能够减轻社会组织的负担，增强社会组织自身的造血功能，还能够吸引更多的资源进入社会领域，促进社会组织更好地提供公共服务。为享受税收优惠设定的限定条件对社会组织是一次选拔，社会组织要想享受到税收优惠，必须加强自身建设，因此也激发了社会组织为了获取税收优惠而展开竞争，更好地为社会服务。仅实施税收优惠而缺乏监管会导致税收优惠被滥用，因此监管是保证税收优惠被合理执行的有效手段，监管机制的设立对社会组织形成外部压力，促使社会组织更好地在法律和政策框架内运行。

我国对社会组织的税收管理经历了从无到有、从不规范到逐渐规范的过程，在不断摸着石头过河的过程中，我国已经形成了对社会组织进行税收管理的基本框架，形成了包括法律、法规、政策等在内的一整套相对齐全的税收体系。财税部门在发挥税收对社会组织的调节作用方面采取的手段也越来越成熟，先后出台了非营利组织免税资格认定和公益性捐赠税前扣除资格认定的通知文件，对社会组织进行税收激励。一方面对于我国社会组织税收管理取得的成就、经验应该加以总结，在全面总结的基础上做出顶层设计，不能仅仅依靠职能下发的通知文件对社会组织进行税收管理；另一方面，税收管理在执行的过程中也遇到了一些问题，这些问题既有执行和落实的问题，也有随着社会的发展而遇到的新问题，如股权捐赠、房产捐赠、裸捐等。这些问题都需要经过研究予以解决。事实上，社会组织税收政策在过去发展经历了不断遭遇新问题挑战的现象，例如，原来对非营利资格的认定中的一条限定条件是“活动范围在国内”，随着一些社会组织参与国际救援，出现了活动范围扩展到国外的现象，对非营利资格的认定取消了这一条限制，这也促进了我国社会组织走出去更好地参与国际合作。

随着我国全面深化改革的推进，一些与社会组织相关的改革措施已经出台，如对行业协会商会类、科技类、公益慈善类、城乡社区服务类四类社会组织实施直接依法申请登记，取消了必须有业务主管单位的规定。实施社会组织直接登记管理是对社会组织实施“宽进”政策的尝试，而要使社会组织在宽进的情况下仍然能够健康发展，必须采取“严管”措施。否则，就会出现“一放就乱”、“一乱就收”的局面。税收手段是实施严管的有效途径，因此应该出台配套的社会组织税收政策，加强对社会组织的服务和监管。同时，税收是激发社会组织活力、促进社会组织更好地参与社会治理的有效手段。综合来看，无论从我国现行社会组织税收制度的发展运行看，还是从全面深化改革过程中激发社会组织活力的角度看，都迫切要求全面对社会组织税收制度进行分析和研究，从而更好地发挥税收的杠杆作用。

三、以新一轮财税体制改革为契机推进社会组织税收制度改革

2014年6月30日，中共中央政治局会议审议通过了《深化财税体制改革总体方案》，要求“深化税收制度改革，优化税制结构、完善税收功能、稳定宏观税负、推进依法治税，建立有利于科学发展、社会公平、市场统一的税收制度体系，充分发挥税收筹集财政收入、调节分配、促进结构优化的职能作用”，并且为新一轮财税体制改革设定了时间线——2016年基本完成重点工作和任务，2020年基本建立现代财政制度。新一轮财税体制改革为社会组织创造了机遇，一方面与社会组织相关的“财”的问题纳入到政府议事日程并且基本得到解决；另一方面与社会组织相关的“税”的问题将借助新一轮财税体制改革的契机得到解决。

与社会组织相关的“财”的问题首先表现在政府购买服务上。从国际上来看，政府向社会组织购买公共服务是全球通例，萨拉蒙对美国的研究发现，社会组织在所有领域——卫生、教育、研究、日托、老年照顾、收养援助、住房、社区发展、环境保护等都与政府机构建立了庞大的合作伙伴关系。政府因此也成为社会组织服务的主要购买者，成为众多社会组织收入的主要来源。党的十八大以来在政府购买服务上已经取得突破性进展，《国务院办公厅关于政府向社会力量购买服务的指导意见》（国办发〔2013〕96号）及随后民政部和财政部联合下发《关于支持和规范社会组织承接政府购买服务的通知》（财综〔2014〕87号）对政府购买服务做了详细的规定和说明。中央财政和地方财政在政府购买服务方面也积极响应，政府购买服务投入不断增加。但是，从发达国家政府对社会组织的财政支持来看，政府购买服务仅是一个方面，还应该包括：财政拨款、项目资助、贷款和贷款担保、服务消费券或报销制度等。与此同时，与社会组织税收制度相关的问题没有得到解决，因此，必须抓住新一轮财税体制改革的契机，促进社会组织财税体制的建立和完善。

要抓住新一轮财税体制改革的契机进行社会组织税收制度改变，必须充分地对现行社会组织税收政策进行深入研究、做出基本的判断，以避免改革可能带来的政策风险和道德风险。但是，目前无论学术界还是实务界，对社会组织税收政策的研究都明显不足。

从学术界对社会组织税收的研究来看，已有研究集中在社会组织税收制度研究、税收政策研究、税收优惠研究、政府购买服务等方面；对社会组织评估的研究则集中在评估的作用和意义研究、评估方法研究等方面。这些研究更多的是从“应然”的方面谈社会组织税收、税收优惠或社会组织评估应该怎样，缺乏对当前社会组织税收政策的评估研究。

从实务界来看，作为社会组织税收政策设计的财税部门关注不够。由于企业是纳税大户，财税部门对企业的税收非常熟悉，企业的税收制度也相对最为完备。社会组织对财税部门而言是新事物，它们对其的了解和认识远比企业弱。同时又因为社会组织往往规模较小、纳税较少，这导致财税部门对社会组织税收不仅关注不够，而且投入的精力也不足。相较于企业而言，社会组织具有一定的敏感性，考虑到财税改革可能带来的政策风险，财税部门不会轻易将社会组织作为税收制度改革的优先选项。此外，社会组织承担着较高的道德责任，一旦社会组织享受税收优惠后出现违法行为，社会组织会背负较高的道德指责，这也导致财税部门因担心道德风险而不将社会组织作为财税改革的优先选项。

民政部门是社会组织的登记管理部门和综合监管部门，他们与社会组织直接打交道的机会多，对社会组织更为了解。协同财税部门制定和落实社会组织税收政策，也是民政部门的一项重要职能。民政部门熟悉社会组织的综合监管，但是对财税的了解相对较少；民政部门本身人员少，民政工作又门类众多，这往往导致民政部门想推动社会税收制度改革，往往力不从心。民政部门关注社会组织税收政策及其执行中的问题，不是因为它想越俎代庖，而是因为社会组织遇到税收问题时会因为与登记管理部门更为熟悉而向其倾诉。由于缺乏有效的跨部门协调机制，与财税部门相比民政部门又处于相对弱势地位，财税部门和民政部门彼此站在各自的立场和角度对社会组织税收做出判断，导致各说各话，很难对社会组织税收制度改革达成共识。

此外，我们正在进入大数据时代，技术的发展使收集数据、分析数据，利用数据进行决策分析、社会预测成为可能。大数据本身数据量很大，而且它常常是全部数据，它以其量的优势抵消了可能存在的数据误差或不真实的数据，因此大数据具有更大的优越性。大数据不但给医疗、科技带来了全新的理念，而且给公司治理、社会治理带来了治理结构和决策过程的转变。在大数据时代，收集和分析数据成为决策的前提，但是，无论是学术界还是实务界对社会组织税收的研究和探索都缺乏大数据分析和评估。

综合来看，迫切需要搭建一个研究机构与政府管理部门集体攻关、跨部门协商的研究平台，通过收集大数据、综合各方建议、在充分协商的基础上对现行社会组织税收及优惠政策进行评估，做出客观判断，结合经济社会发展趋势以及社会组织的特点，比较借鉴国外社会组织税收制度的经验，设计新一轮财税体制改革框架中社会组织的税收制度改革方案。

（作者系首都师范大学政法学院副教授，法学博士，南京大学服务型政府研究所特聘研究员）

*本文系比尔及梅林达·盖茨基金会重大招标项目“中国公益性组织的分类与认定”（批准号：OPP1116625）的阶段性成果