我国公允价值会计中的问题及对策

张伟娟 张晓伟

（山西财经大学会计学院，山西 太原 030006）

一、公允价值的相关理论

（一）公允价值的概念

关于公允价值的理解各有千秋，FASB 将公允价值定义为：“在计量日市场参与者之间的有序交易中，销售一项资产将要收到或转让一项负债将要支付的价格”。IASB 将其定义为“熟悉情况并自愿的双方在公平交易的基础上进行资产交换或债务结算的金额”。具体到我国，新会计准则将公允价值定义为“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额”。

（二）公允价值应用意义

第一，公允价值的应用实现了我国会计的国际趋同。新准则引入了公允价值计量属性，意味着将出现一种新的计量模式即历史成本与公允价值的并存。第二，财务报告目标由受托责任观转向决策有用观。由传统的注重资本保全，对信息的可靠性要求较高的受托责任观，转向利用财务信息作出决策，要求信息具有较强的相关性的受托责任观。第三，利于企业的资本保全。基于实物资本维护观，商品的价值不是一成不变的。若采用历史成本计量，企业在经营过程中所耗费的资本在物价上涨的情况下，将无法购回与之前相应规模的生产能力，将导致企业生产的萎缩；反过来，若采用公允价值计量，正好可以避免这种缺陷，无论何时也可购回之前所耗费的资本，这样，维护了企业的实物资本，保证了企业生产的正常运行。

二、公允价值会计在我国的应用

（一）公允价值会计

公允价值会计，又称市值会计、市价会计，即这样一种会计模式，在计量资产和负债时以市场价值或未来现金流量现值作为主要的会计计量属性。

（二）投资性房地产业务运用公允价值

当有确凿证据表明投资性房地产的公允价值可以取得时，企业可以用公允价值计量模式对投资性房地产进行后续计量。公允价值计量应当满足下列两个条件：一是市场上有活跃的房地产交易市场；二是企业可以从相关交易中获得信息，并对投资性方房地产的公允价值作出合理估计。目前，我国会计准则中对于投资性房地产的规定和国际准则基本一致，增强了采用公允价值计量投资性房地产对于国际公司的可比性，进一步拉近了我国会计核算和国际会计核算的距离，为国际会计一体化奠定了基础。

（三）金融资产业务应用公允价值

准则规定，交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产等均按公允价值计量，包括初始计量和后续计量，只是后续计量有些差异，交易性金融资产在资产负债表日，公允价值的变动计入当期损益，可供出售金融资产在资产负债表日，公允价值的变动计入所有者权益，持有至到期投资后续计量采用实际利率法，按摊余成本计量。

（四）企业合并业务运用公允价值

准则规定，非同一控制下的企业合并采用公允价值计量，购买方应按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本，同时，比较购买日合并成本与被购买方可辨认净资产公允价值的份额，确定购买日应予确认的商誉，或者营业外收入。其中合并成本包括购买方付出的资产、发生的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。

除了上述业务运用到公允价值以外，企业的债务重组业务、非货币性资产交换业务也要用到公允价值计量。总之，由于公允价值作为企业盈余管理的一种手段，目前我国在运用公允价值时特别要注意其对企业利润的影响。

三、我国公允价值会计应用中存在的问题

（一）成为操纵企业利润的工具

公允价值会产生“双刃剑”的效应，可以提高当期利润，也可减少当期利润，目前许多企业滥用公允价值，以粉饰经营成果，公允价值计量模式成为了许多上市公司操纵利润的工具。

（二)易受管理层主观判断的影响

由于我国不完善的法律法规体系，内部控制及外部监督做的也不够到位，运用公允价值时需要依赖企业管理层与会计人员的主观判断，很大程度上影响了其客观性。特别是当相关资产不存在活跃市场时，要依赖估值人员的职业判断和估计来选择贴现率和对未来现金流量作出估计。

（三）应用方法缺乏规范性和可操作性

如何准确确定各种活跃市场价格、类似资产公允价值变化、估值技术精度误差、针对非活跃与非理性市场情况下采用公允价值的会计处理方式的细则规定，企业缺乏一致性的操作标准。当市场环境发生较大变化时，资产或负债的确认与后续计量会加大随意性，给企业带来不良后果。

（四）公允价值应用中的“顺周期效应”影响金融市场的稳定

所谓顺周期效应，可分为两种情况。一是在经济萧条期，运用公允价值可能会低估企业的金融资产，金融机构被迫确认大量的减值损失和投资损失，使得资本充足率、信贷和投资能力大幅下降，使市场陷入“金融资产交易价格下跌——企业计提资产减值准备——投资者恐慌性抛售——金融资产交易价格进一步下跌”的恶性循环之中。二是在经济繁荣期，恰好相反，运用公允价值可能会高估金融资产，结果使确认的投资收益增多、计提的减值损失减少，使金融机构限于盲目乐观中，资本充足率、信贷和投资能力大幅提高，更加助长了经济环境的过热度。公允价值的这种顺周期效应影响了金融市场的稳定。

四、我国公允价值会计的改进措施

（一）加快建立我国的公允价值计量框架

由于目前我国关于公允价值的一些规定过于简单概括，操作时缺乏具体的指南，因此学习和借鉴IASB 最新的公允价值会计准则，加快建立适合我国具体情况的公允价值计量框架，已迫在眉睫。

（二）完善公司治理结构

完善我国的公司治理结构，让更多的投资者积极投身到资本市场的活动中来，包括改善内部控制环境、调整和完善组织结构、加强内部管理和风险控制、加强内部稽核、建立和完善信息系统及沟通，建立健全风险识别和评估体系。

（三）提高我国会计人员素质

第一，国家和企业应加强对会计人员进行专门的公允价值知识培训；第二，对于不断发展变化的公允价值知识，会计人员自身要予以更多的关注，不断提高自身的素质，增强对公允价值计量属性的准确把握。

（四）降低公允价值应用中的“顺周期效应”

加强会计标准与金融监管的协调，降低公允价值应用中产生的“顺周期效应”，维护金融稳定。第一，在财务报表中加强披露公允价值等相关信息，增加编制一张全面反映企业收益的报表；第二，建立逆周期的最低资本要求和动态拨备；第三，会计机构和金融监管机构加强合作，在相关制度中加入逆周期因素，设计及时有效的“断路器”机制，校正金融市场和金融机构的顺周期行为。

[1]常勋.公允价值计量研究[J].财会月刊，2004.

[2]葛家澍.关于在财务会计中采用公允价值的探讨[J].会计研究，2007(11).

[3]冀晓伟.公允价值在我国应用的问题及对策[J].商场现代化，2012，2.