关于企业预算控制模式的几点思考

（英大国际信托有限责任公司财务资产部 北京100005）

预算是企业管理层对未来一定时期的生产、经营、管理活动和资源配置的总体规划，预算控制是现代企业一项非常重要的管理工具，是利用预算实施对行为和业绩的管理控制。

一、预算控制概述

预算控制是指企业通过预算的形式来规范各级管理者的经济目标和经济行为的过程，调整与修正管理行为与目标偏差，保证企业战略目标和管理目标的实现。它是由预算编制、预算执行、预算调控及预算考评所组成的一个完整的控制系统。

预算控制大体上可以分为紧控制和松控制两大类。预算紧控制是一种传统的预算控制模式，在这种模式下，预算既是管理层的奋斗目标，也是业绩考核的主要依据，预算指标具有刚性约束力。预算紧控制的核心理念是，为预算责任单位和责任人确定若干具体的短期（通常是一年）目标，使之工作更加明确、更加有效率。罗伯特·N·安东尼认为，管理者的业绩主要根据报告期预算目标的完成程度来评估。预算松控制是20世纪90年代后国外企业逐渐兴起的一种预算控制模式，其典型代表就是Fraser和Hope提出的超越预算模式。预算松控制的管理理念是，给予企业团队以充分的自由和力量，不再局限于内部目标的完成。在此模式下，预算的编制不是对员工的约束和评价标准，而把它看成是沟通和计划的有效工具。

二、预算紧控制模式的缺陷

预算紧控制以目标的准确性、先进性和可控性为前提，适合较为稳定的经营环境和传统的层级组织。然而，进入21世纪，尤其是近10年随着互联网技术的兴起，企业经营环境不稳定性明显增强，技术创新和商业模式创新日新月异，企业的组织机构变得更加有弹性，企业战略灵活调整的迫切性越来越高，预算紧控制模式体现出其内在的缺陷。Hope和 Fraser在《超越预算》一文中列举了预算管理存在的种种问题。笔者认为，随着外部经营环境的不断变化，传统的预算紧控制模式会容易产生如下问题。

（一）损害了企业的创新能力与调整能力。传统预算管理使企业的管理过分依赖于历史数据和已有的计划，缺乏对外部竞争环境变化的认知能力和调整能力，企业的创新意识和创新动力可能会受到抑制，企业战略调整优化能力受到损害。以诺基亚为例，其经营失败的原因是复杂多样的，其中忽视了客户需求、跟不上行业的创新和发展节奏是其失败的主要原因之一。

（二）使企业远离核心价值。传统预算管理容易造成企业管理者目光短浅，更加关注的是短期绩效，而不是长期战略；更加关注绩效数据，而不是优化商业模式，关注客户体验和提升股东价值等核心价值。

（三）沟通及管理成本日益凸显。传统的预算控制流程繁杂，需要耗费财务部门大量的人力、物力。以笔者所在的单位为例，预算控制全流程包括储备、预控、编制、下达、执行、调整、考核等多个程序和环节，时间跨度接近10个月。

（四）鼓励了管理层的职能失调。由于传统预算控制往往将预算作为经营业绩的评价标准，预算责任单位管理层倾向于制定保守性的预算标准，基于上下级信息的不对称性，预算宽余的问题普遍存在。此外，以预算评价作为奖惩依据引发的另一个问题是事后操纵预算执行结果，诱使管理层进行盈余管理，导致会计信息失真。

（五）阻碍了企业绩效的持续改进。预算紧控制使人们仅仅关注如何完成预算而不是怎样最大程度地挖掘潜力或怎样更好地去适应环境的变化，预先设定的目标使预算实际上不仅设定了增长的上限，同时也设定了成本降低的底线。

三、预算松控制模式的局限性

预算松控制的典型代表是欧美一些大公司实施的 “超越预算”模式。“超越预算”模式认为，制定使业绩相对改善的弹性目标、采纳预算松控制模式可以使管理者专注于持续的企业价值创造。一些国外的大公司如丰田公司、宜家家居、北欧化工、Svenska Handelsbanken、Aldi等都在实施或尝试着以“超越预算”为代表的预算松控制。

“超越预算”模式代表了企业管理控制的一个发展趋势。但在现阶段，并非所有企业都适合采用“超越预算”模式。“超越预算”模式意味着放弃传统的业绩考核体系，意味着企业需要对诸多管理控制方法进行有效整合，以及面对由此而产生的大量整合成本。因此，企业在决定是否运用这一先进管理控制模式时，需要综合考虑以下三大因素。

（一）预算制度变迁的“路径依赖”。企业在选择预算控制制度的变迁路径中，必须认识到新制度的局限性和可能存在的各种摩擦。传统预算控制模式与按月决算的会计制度相互依存，也与业绩预测的财务揭示制度具有高度关联性。在现阶段，完全取消预算制度对我国企业不具备现实性。

（二）企业的管理构架难以被打破。实行超越预算的欧美企业，多为扁平化或是倒三角的管理构架，企业信息传递快速、执行力强。在现阶段，我国企业很难达到超越预算所要求的决策权限设置和责任委托，也就难以达到各分部协同一致地创造客户价值和股东价值的目标。新型的管理结构在我国的普及和认同仍然需要组织观念的不断革新和组织文化经验的不断积累。

（三）相对业绩评价的有效性。企业集团可能在几个行业中竞争，难以设计出适当的各行业的综合业绩指标；业绩指标大多来源于标杆企业的统计数据，数据存在实质性的滞后和失真可能性；相对业绩评价可能会鼓励管理者去尽量投资可以打败竞争对手的行业，却不去投资可以赚取最高回报的行业。

四、结论及建议

至今，国内外理论界对于预算控制模式的优劣仍存在较大争议。预算控制模式的选择取决于多种因素，如企业组织构架和经营特点、环境的不确定性、内部控制机制的有效性以及企业文化、管理者的管理风格等，超越模式更适合环境变化快、产品经营范围广或增长迅速快的企业，并不具备普遍适用性。

笔者认为，在现阶段，对于我国企业而言，为解决预算控制中存在的一些问题，在传统的预算紧控制模式之上，适当引入“超越预算”的一些理念，以改善企业的绩效导向，减少内部博弈和管理成本，更好地应对多变的外部环境，是一个更合理的选择。

（一）改进预算的编制环节。在企业集团紧控制模式下，选择一些经营环境多变、市场化程度较高的子公司实行预算松控制，给予子公司适当授权，增加业绩指标的弹性。运用价值链、作业成本法的理念，优化成本中心和利润中心的设置，合理设置预算指标，以减少预算宽裕和管理博弈。

（二）改进预算的执行环节。运用滚动预测，以应对环境的迅速改变，预算控制能够及时反映企业战略的调整。运用信息化手段，优化预算控制程序，使预算管理人员从繁琐的日常工作中解放出来，专注于核心工作，降低管理成本。

（三）改进预算的考评环节。引入平衡计分卡、标杆管理等综合绩效管理工具，增加客户满意度、市场占有率等非财务指标的考核权重，综合考虑预算指标的绝对值考核和相对值考核，引导预算控制由压力变动力、由约束变支撑。