基于价值视角的企业内部控制初探

（青岛理工大学商学院 山东青岛266520）

一、引言

上世纪90年代，美国COSO委员会发表了迄今为止研究内部控制问题的经典文献——《内部控制整体框架》。2002年美国颁布的《萨班斯—奥克斯利法案》以及2004年COSO颁布的 《企业风险管理——整体框架》进一步强化了内部控制的监督要求，这些举措引发全球对内部控制的关注。2008年6月我国财政部等五部委联合颁布了《企业内部控制基本规范》，2010年4月26日又颁布了 《企业内部控制配套指引》，该指引要求上市公司对内部控制有效性进行自我评价并披露年度自我评价报告，由会计师事务所对内部控制的有效性进行有效审计。《企业内部控制基本规范》及其配套指引的发布，是我国企业内部控制制度建设的重大举措，标志着我国内部控制制度建设取得了重大进展。

近年来，企业在内部控制失败的案例屡屡出现，2013年，震惊全国的光大证券“816事件”，充分暴露出该公司忽略长远发展的短视行为及其内部控制存在的缺陷。价值管理是有效实施内部控制的一种方法，现阶段管理人员为追求短期效益，忽略价值管理在内部控制中的作用，严重损害了企业的长远发展。基于实现企业长远发展这一目标，本文从价值角度探讨如何完善内部控制，同时在内部控制的每个节点上都围绕目标展开生产经营活动。

二、基于价值管理的企业内部控制目标

企业的生存与发展是内部控制的最终目标，而企业的生存与发展则体现为 EVA（Economic Value Added）的创造。EVA作为衡量和评价企业绩效的一个指标，可以用来评估企业内部控制实施的效果。本文把EVA作为企业内部控制的目标主要基于以下考虑：

首先，EVA能够评价内部控制的实施效果。作为衡量企业价值的指标，EVA是调整后的企业税后净营业利润减除企业全部资本成本后的余额，它反映了企业资产的盈利能力，可以作为一个衡量企业价值的指标来评价内部控制在企业中的实施效果。EVA对企业的资本成本考虑的比较周全，这也就要求内部控制要重视成本效益这一原则，使内部控制在实施的成本与预期效益之间进行权衡，即适当的成本实现有效的控制，从而有利于合理配置资源和提高资本使用效率。

其次，从股东的角度考虑。以EVA为目标的内部控制符合股东对企业价值管理的要求，即股东对内部控制实施实质的要求。企业的会计利润大于零并不代表企业保值或者实现增值，而减除掉企业资本成本后的EVA能够比较恰当地反映企业真实的盈利状况，并且考虑了股权资本的成本，项目投资的净现值就能够代表股东财富的增加，这也就实现了项目净现值最大化与实现股东财富最大化等同。

为更好地实现企业可持续发展，从价值管理的角度进一步完善内部控制要做好如下几点：

三、基于价值管理的企业内部控制手段

将价值链作为实施内部控制的一个载体，把内部控制与价值链相结合是完善内部控制的一个手段。价值链是一个将具有增值功能活动连接起来的链条，这些活动是产品从最初的原材料到最后到达顾客手中的整个过程。有的学者提出“分析价值链的最佳层次是业务单元，而非业务部门或公司整体”，相应地，实施内部控制的切入点正是价值链上的每一个小的业务单元，要全面完善内部控制，就需要将内部控制贯彻到价值链中去。这是基于如下两点考虑：一是内部控制和价值链管理的最终目标相同，即实现企业的价值增值，在业务活动层面，价值链上的活动构成了内部控制的对象。二是在体系构建层面，价值链管理中价值链的分析与优化与内部控制的设计与改进密切相关。

首先，价值链和内部控制的目标相同，都是实现企业的价值增值，即创造尽可能多的EVA。价值链和内部控制的管理范围都渗透到了企业生产和经营活动的每个方面。价值链上的价值活动构成了内部控制的对象，企业中的人、财、物和在企业经营管理过程中的所有活动构成了内部控制的客体。企业生产经营过程的各个环节中都存在价值的流动，而这些活动都在内部控制的控制范围之内，即内部控制与价值管理的范围渗透于企业的各个方面。

其次，从价值方面完善企业内部控制。对采购、生产以及销售等环节加强监控，确保内部控制在企业价值链的各个环节得到有效实施。具体措施包括：（1）把价值链上的活动作为内部控制的实施控制对象；（2）将价值管理与内部控制在绩效方面挂钩；（3）对价值链进行全面分析，并以此来设计企业的内部控制；（4）在不断优化价值链的过程中相应改进内部控制，保证企业股东、管理者和其他利益相关者之间利益的有效均衡，并且把企业内外部各环节上的价值活动协调好，使价值链上的生产经营活动的运行更加顺畅，最终帮助企业价值最大化目标的达成。

把价值链作为完善企业内部控制的手段，其原因主要有以下几点：

最后，随着现阶段企业在价值理论方面的研究不断发展，以及内部控制在范围上的扩大和在控制方法上的完善，内部控制理论极大地推动了价值理论的发展，加深了人们对企业价值的认识。企业价值是一种整体价值，它由管理系统、资源、未来发展机会、风险等因素所决定。内部控制是从多维度、多视角强调整体控制，在确保以现有资源获取最大企业价值上起着重要作用。可以说，内部控制与企业价值理论在日渐完善，并且内部控制的最终实施阶段成果与管理环境、组织形式和价值目标有紧密的关系。而且在二者最终目标上都是实现EVA。因此从理论上说，内部控制与价值链管理都是为实现企业目标而设计的两种管理方法，通过将两者进行整合，可以更好地实现企业价值增值的目标。

无论是刘强东“第四次零售革命”的概念，抑或是马云的“线上、线下、物流相融”的理论，其于未来零售业的探索从最初起便开始从线上向线下布局。

再次，从内部控制的发展历程来看，内部牵制是内部控制最初的作用，随着市场的发展与竞争越来越激烈，企业如果想长远发展仅仅只维持好内部牵制还是远远不够的，此时内部控制则需要强调企业在运作程序或业务方面的控制，即需要将内部控制融入到价值链的各个活动中。

其次，价值链管理活动与内部控制对象之间的关系，决定了价值链管理活动构成内部控制在价值链管理上的特定对象。

四、基于价值视角内部控制的完善措施

再次，EVA不仅可以全面评价内部控制实施的效果，还能提高内部控制质量。EVA指标体系可以把对各部门的目标设定、绩效评价、激励机制和考核进行结合与分析，从而较为准确地传递各部门的业绩信息，它鼓励企业各部门的管理者在实施内部控制时像关心短期利润一样去关注公司的长远发展和长期价值的创造，例如科技创新、新产品的开发、人力资源的开发与管理、社会效益、环境保护等。总之，以EVA为核心的评价指标体系具有较强的综合评价功能，可以全面评价内部控制实施的效果。EVA可以反映企业价值是否增值，所以可以直接将内部控制与EVA挂钩，即以EVA作为企业内部控制的目标。

首先，明确企业的目标，并相应制定内部控制的目标。即要以实现企业的长期价值增值为目标，规避企业的短视行为。

正交试验设计[3]是研究多因素多水平以部分代表性的点代替全面试验，寻求最优水平组合的一种高效率试验设计方法。分别选取3种微量元素进行三因素三水平的正交试验试验考察。最后得到最优的水平组合,试验因素和水平见表3。

传统的泡菜制作方式都是采用自然发酵法，发酵周期较长，产品质量不稳定，亚硝酸盐含量也较高[5]。亚硝酸盐的生成和积累极大地影响了泡菜的食用安全性，因为亚硝酸盐在酸性条件下能与胺类及氨基酸等含氮化合物反应，生成具有致癌作用的亚硝胺和亚硝酰胺[6，7]。亚硝酸盐的生成主要在泡菜发酵初期，随着发酵时间的延长，亚硝酸盐的含量也会逐渐降低。但是工业化生产为了提高生产效率，往往缩短发酵周期，亚硝酸盐可能仍维持在较高的浓度。因此，筛选降解亚硝酸盐能力强且生长速率快的乳酸菌菌株对泡菜的生产和推广应用十分重要。

再次，规范内部控制信息披露的内容。不能对公司内部控制存在的问题泛泛而谈，忽略了实质性内容，披露的内容应该更具有针对性。

最后，健全企业内部控制的监督机制。企业一切业务活动均要按照授权进行，持续监控和定期评价内部控制的有效性，保证企业的生产经营活动协调、有序、高效的进行，进而达到有效控制风险和防范舞弊的目的。

参考ROS功能包move_base中的局部规划层和全局规划层，程序中创建了Nav_to_goal和Nav_points 2个节点。

通过对幼儿园现状的调查，了解到幼儿园规定在天气良好的情况下，每天进行的体育活动与户外游戏的时间不会少于2小时，部分硬件条件稍好的幼儿园在安排体育活动与户外游戏时，会比其它幼儿园安排的时间要长一些，同时也呈现出没有组织与没有体育活动内容的情况，幼儿进行的活动质量上没有保证[2]。

五、结束语

本文通过对内部控制在价值管理方面的缺陷分析，结合内部控制的目标以及对完善企业内部控制手段的分析，针对现阶段内部控制存在的不足，提出了从价值角度进一步完善企业内部控制的建议。在企业的生产运作过程中，应该将内部控制全面贯彻到企业价值链的所有活动中去，并且要加强内部控制在企业生产运作各个环节的执行力度。