会计职业判断存在的问题及对策

张伟（中冶建筑研究总院有限公司）

会计职业判断存在的问题及对策

张伟
（中冶建筑研究总院有限公司）

【摘要】会计职业判断能力的高低是考察会计从业人员的职业水平最根本的指标，目前我国会计从业人员的职业判断水平普遍偏低，本文阐述了我国会计职业判断的现状，从环境、主体、客体3方面分析了影响会计从业人员职业判断能力的关键因素，并提出了提高会计职业判断能力的对策，以期能为提高我国会计从业人员职业判断贡献绵薄之力。

【关键词】会计职业判断会计准则影响因素

当前，我国企业所处的经济环境越来越复杂，面临的市场竞争越来越激烈，承担的经营风险日益加大等宏观环境的巨变，使企业面临的不确定性经济事项日益增多。会计作为以货币形式反应企业价值运动的一项职能，企业经营环境的瞬息万变，会计事项的账务处理也日益复杂。自2006年以来，财政部最新发布的会计准则体系和随后对一系列具体会计准则条例的补充与完善（以下简称“新会计准则体系”），充分体现了我国会计准则与国际会计准则趋同的趋势。我国原有的会计准则是以规则导向为基础的，详细规定了会计从业人员进行具体业务账务处理时的操作指南，也就是说，原会计准则规定了会计从业人员什么是可以做的、什么是不可以做的；而新会计准则体系最显著的特点是以原则导向为基础，允许财务人员以自己的职业判断进行账务处理，使会计报表数据更加公允、真实地反映企业价值。新企业会计准则体系减少了定量的规定，大量增加了定性的描述，要求财会人员遵照它的精神去处理经济业务及事项。同时，会计准则是不完备的，即会计准则不可能对每一类可能的会计业务及事项的会计处理进行事无巨细的阐述。另外，会计准则具有时滞性，即会计准则的制定不能及时跟上经济发展所带来的交易形式和结算方式等的变化，从而不能对新的经济业务及交易事项的会计处理做出及时的动态更新与调整。会计所处经济环境的不确定性、会计准则本身的不完备性及其制定的时滞性都给会计从业人员进行账务处理时带来了很大的自由度，而这种自由度的空间是需要以正确的职业判断为基准，这给我国会计从业人员的职业判断水平带来了巨大的挑战，也给我国企业带来了巨大考验。

一、会计职业判断的现状分析

我国正处于转型关键时期，企业的经济业务及事项日益复杂化和个性化，会计准则体系不可能详细规范每一类可能的经济业务及事项的会计账务处理原则、办法和程序，对会计人员的职业判断能力水平提出更高要求。但我国会计人员的职业判断能力的总体水平偏低，主要存在以下问题：

（一）会计从业人员的整体素质偏低，职业判断能力较低

由于我国长期延用规则导向下的会计准则，会计制度对各个科目的具体账务处理作了详尽细致的解释，会计从业人员只需根据会计准则的规定对具体经济业务及事项作简单的是非判断便可进行会计账务处理，不仅限制了会计人员职业素养的提高，也阻碍了其职业判断能力的提高。尽管近些年来，随着原则导向下新会计准则的颁布，会计从业人员的职业素养包括会计职业判断能力有质的飞跃，但一方面，新准则的应用，会计从业人员需要经过适应、熟练的过程；另一方面，进行会计职业判断要求从业人员具备深厚的知识功底和丰富的工作经验，这并非是短期内可以改变的，需要一个长期积累的过程。

（二）会计职业判断缺乏独立性

会计职业判断贯穿于会计行为的全过程，只有保持会计行为的独立性，才能充分保证会计职业判断的独立性。会计行为缺乏独立性的关键表现在会计从业人员的会计行为会受到来自企业管理层和部门领导当局的干预。企业管理层和部门领导当局会主动地依据自己的意志或被动地依据别人强加给他们的意志对会计从业人员的会计行为进行干预，从而对会计行为的独立性产生影响，导致会计职业判断缺乏独立性。主要表现在以下两个方面：

1.满足监管部门及相关法律法规的要求、迎合“上市”要求或实现企业的整体发展战略

出于此目的，上市公司为取得金融机构的贷款、股东的信任以刺激股票价格，可能会利用不公允的关联方交易或者虚构不合法的经济业务或事项来提高企业的经营业绩，企业管理层或部门领导当局会授意甚至强迫会计确认、计量、记录和报告不公允的关联方交易或者不合法的经济业务或事项，从业人员会迫于被解雇的威胁，配合企业管理层或部门领导当局进行会计欺诈，从而丧失其应有的独立性，提供失真的会计信息。

2.会计主体出于自我保护动机

为谋求企业的整体发展、股东价值的最大化以及个人经济效用的最优化，会计主体把“自我保护”的动机作为进行会计职业判断的根本出发点。由于我国普遍存在片面地将某个或某些指标数作为考核企业、部门甚至是个人业绩的标杆，这在一定程度上致使企业管理层或部门领导当局具有通过影响会计从业人员对经营业务或事项的会计处理方法的选择来影响利润的动机，迫使他们会判断和选择一种有利于自身利益的会计政策。

（三）缺乏相应的会计职业判断理论体系指导，相关的职业培训措施不到位

由于我国对会计职业判断的相关理论研究进行得比较晚，至今仍没有形成一个完整的理论体系，对会计实务工作还很难起到恰如其分的指导作用。会计职业判断是一种专业性很强的技能，需要深厚的专业知识与长期的工作经验积累方可运用自如，并非一蹴而就。由于缺乏理论指导，很多会计从业人员在进行职业判断时感到茫然，甚至束手无策。新会计准则给会计从业人员预留了很大的自主判断的空间，国内相应的培训措施也尚未跟上会计从业人员的需求。

二、会计职业判断的影响因素

（一）环境因素

1.经济环境

经济发展水平对会计职业判断具有重大的影响。当前我国的经济环境己发生了很大的变化，经济体制正处于转轨过渡期，经济领域出现许多重大举措，如经营权与所有权的进一步分离等，使得企业管理层或部门领导当局的道德风险和逆向选择越来越严重。另外，伴随着经济的不断发展，经济环境日益复杂，新业务、新情况不断涌现，各利益相关者对会计信息质量的要求不断提高，简单的按照会计制度编制的会计报表已不再能够满足包括投资者、监管机构、债权人、社会公众在内的利益相关者的各种需求。也就是说，随着经济的发展，新问题不断涌现，新业务的会计处理需要会计从业人员深入研究，高效运用会计职业判断技能，提出解决方案。经济越发达，会计越重要，会计职业判断也就越重要。

2.法律环境

法律环境对会计职业判断具有重要的作用，健全的法律能够保障会计工作的有序运行，主要体现在：一是法律为会计从业人员进行职业判断提供了必要的评价准绳。法律评价标准越完备、越统一，就越有利于会计从业人员做出客观、公正的职业判断；相反，若法律体系不够完善，会对会计执业过程产生影响，加大会计从业人员执行职业判断的难度。二是法律应该为会计从业人员提供了必要的保护。法律体系越健全，对于会计职业界的保护越是完善，会计从业人员越能够严格按照相关法律和会计准则进行执业，也就越有利于会计从业人员充分发挥其职业判断的能力，不受或少受外界环境的左右，而且法律体系越健全，违法行为也越能得到相应的惩罚。

3.会计准则

会计职业判断是伴随着会计标准不断演进逐渐形成的，与会计准则有着密不可分的关系。在现行原则导向的会计准则下，会计职业判断的空间加大、层次加深，具体职业判断过程渗透于会计的确认、计量、记录与报告等各个环节。职业判断的对象不再仅仅局限于单纯的会计领域；职业判断的时间纬度已不再囿于过去和现在；职业判断的空间也不再仅局限于单一狭义的会计主体。原则导向下会计准则的灵活性决定了会计职业判断的事项时间上延伸到未来、性质上具有超前性和创新性；会计估计和会计政策或方法的选择具有多样性，为职业判断提供了条件和依据，也使合理的职业判断和生成决策有用信息成为了可能，从而极大鼓舞了会计从业人员运用职业判断技能的积极性，并为提高我国会计从业人员职业判断能力水平的发展带来了重大契机，但另一方面，这也极有可能成为误用甚至滥用职业判断的机会和借口。然而，职业判断的运用必须在不违背会计准则精神的前提下进行，如此一来，会计准则又为职业判断提供了一个框架。

（二）主体因素

会计职业判断的主体是会计从业人员，他们在执业过程中必然会根据自身的技能进行职业判断，主要通过以下两个因素对其职业判断产生影响：一是会计从业人员储备的专业知识和积累的工作经验。扎实的专业知识和丰富的工作经验是进行正确的职业判断的前提，只有理解会计的精髓才能在会计准则精神的指导下、不偏离会计目标的范围内进行职业判断。另外，会计职业判断需要长期实践工作经验的积累，综合运用各方面能力来完成。二是会计从业人员的职业道德水平。会计从业人员的职业道德水平严重影响着职业判断的结果。会计从业人员的职业道德水平体现在会计从业人员在执业过程的一言一行中，只有具有良好的职业道德的会计从业人员在执业过程中才会合理约束自己的行为、保持诚实、客观和公正的态度，从而有助于做出恰当与正确的职业判断。因此拥有较高职业道德水平的从业人员越能够正确运用职业判断，职业判断要结合高水平职业道德才能够发挥应有的效用。

（三）客体因素

客体因素包括企业的治理结构、生产经营的特点以及会计事项自身的特征3个方面，主要表现为:

1.现代公司制企业中存在众多的利益相关者，他们对公司有不同的利益要求，公司治理结构就是为了规范各利益相关者之间在责、权、利上的划分与分配。从利益分配的角度上说，完善的公司治理结构可以为会计从业人员客观公正地进行职业判断提供良好的企业环境；从相互制衡机制的角度上说，良好的企业内部控制制度与企业财务监督机制，将会为职业判断的顺利执行提供制度上的保证。

2.现代企业千差万别，行业细分千变万化，可以说每个企业都有自身特有的生产经营特点，导致具体会计工作的重点和风险领域都不同，比如对于高科技企业，其专利权和研发费用对企业就至关重要，对无形资产的核算就要更加细致；而对于重工业企业，其生产设备占了企业投入很大的比重，对固定资产的核算就显得尤为重要。不同的行业，会计职业判断重点运用的领域倾向就有所不同。

3.某些会计核算内容如会计政策变更、会计估计变更以及重大事项的调整本身就是高度运用职业判断的领域，这会加大会计职业判断的难度。另外，经济业务不确定性越高，对会计从业人员会计职业判断能力水平的要求也越高，由此导致的失误风险也越大。

三、提高会计职业判断的对策

（一）增加会计从业人员的知识结构储备

会计属于技术性很强的行业，进行会计职业判断对会计从业人员的综合素质要求很高，尤其需要其具有足够的知识储备及丰富的工作经验，可以从以下两个方面完善会计从业人员的知识结构储备，提高会计职业判断的能力：一方面，要注重高校对未来的会计从业人员的初期培养，让其全面掌握与会计知识相关的经济、金融、法律、贸易、外汇等多个学科的知识，形成一个合理的知识结构。另一方面，加强对已经工作的会计从业人员的继续教育。首先，会计从业人员要积极主动地强化对最新出台的会计准则和制度及相关法律法规的学习，不断更新和完善自己的基础知识和专业知识，以提高自身的综合素质；其次，会计主管部门应组织和动员社会力量适时地对会计人员进行全方位、多层次的业务培训和指导，以适应会计职业判断所处环境的变化。最后，职业道德建设在会计职业判断中是不可忽视环节，良好的职业道德操守是会计从业人员按照准则进行会计职业判断的基石，特别是当存在利益矛盾冲突时，会计从业人员的道德选择往往能够决定事态的发展方向，所以会计从业人员在注重技能提高同时也注重道德培养，确保职业判断所产生的财务数据能够客观、真实、公允地反映企业的财务状况和经营成果。

（二）加强制度建设，完善公司治理结构，为会计职业判断提供良好的制度环境

会计准则不是独立存在，它的应用需要有相应的制度环境作为支撑，加强制度建设可以从以下3个方面进行：

1.完善司法制度。原则导向下的会计准则会计职业判断预留空间较大，需依赖国家制度层面的司法执行，完善的司法制度是保障会计准则有效执行的根本保证。

2.完善董事会制度。增强独立性，增加董事会中独立董事的比例，减少总经理兼任董事长的情况，防止决策权和监督权的混合导致公司的监督机制失灵，降低企业的经营风险。

3.完善企业的内部控制系统。目前我国企业的内部控制系统相对薄弱，内部审计人员因缺乏应有的独立性和权威性被管理层管制而无法进行有效公正的监督。为了避免这种情况，有条件的企业可以选择将内部审计进行外包，选择有资质的民间审计为其提供内部审计服务，以增强内部审计的独立性和权威性，从而为会计职业判断提供良好的制度环境。

（三）加强会计职业判断的理论体系研究，为会计职业判断提供理论指导

我国对会计职业判断的相关理论研究进行得比较晚，至今仍没有形成一个完整的体系，对会计实务工作起到的指导作用微乎其微。会计准则应随着宏观、微观环境的变化，在现实环境中适时动态的更新调整，需要相关理论研究不断的跟进。加强会计职业判断的理论研究，首先需要引起财政部等相关部门的足够重视，加大人力、物力、财力的投入，组织科研人员进行会计职业判断的课题研究，其次，走科研与企业会计实践充分结合的路线，一方面，使科研人员的理论研究真正来源于会计实务，另一方面，也可以为企业会计实务中面临的职业判断棘手问题提出具有针对性的解决方案，使会计职业判断理论真正用于指导会计职业判断实践。最后，会计职业判断理论研究应着重从完善准则的相关细节制度的角度入手，减少准则制定者的有限理性，减少准则的某些规范含糊不清、模棱两可的情况，为会计从业人员进行会计职业判断提供清晰的指导。

主要参考文献：

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[2]黄芳．试论现行准则下的会计职业判断空间及其监管[J]．准则研究，2012（7）．

[3]王文青．基于会计准则国际化背景下会计职业判断研究——以我国企业为例[D]，山东财经大学硕士学位论文，2013．

[4]易平良．上市公司会计职业判断环境影响因素研究[J]，财会通讯，2014（7）．

[5]论会计职业判断及会计信息真实性[J]，企业会计，2014（7）．[6]会计准则视角下的会计职业判断[J]，财税金融，2014（8）．

责编:梦超

【中图分类号】F233