论欧盟在打击BEPS方面的功能定位与具体行动

刘奇超（上海市浦东新区国家（地方）税务局 上海 200122）何建堂（陕西省国家税务局 陕西 西安 710068）徐惠琳（上海市浦东新区国家（地方）税务局 上海 200122）

论欧盟在打击BEPS方面的功能定位与具体行动

刘奇超（上海市浦东新区国家（地方）税务局 上海 200122）何建堂（陕西省国家税务局 陕西 西安 710068）徐惠琳（上海市浦东新区国家（地方）税务局 上海 200122）

近年来，愈演愈烈的税基侵蚀与利润转移问题受到了欧盟的重点关注和积极回应。本文通过研究欧盟在打击税收欺逃问题上的功能定位和具体行动，梳理出一条欧盟应对BEPS的改革路径，即积极推动自动税收信息交换制度；不断加强税款追缴保障；分阶段实施税收行动方案，缔造域內多维度跨境合作范式。

欧盟 税收欺诈与逃税 打击骗税

近年来，税基侵蚀与利润转移（Base Erosion and Profit Shifting, BEPS）正在深刻影响着欧盟及其成员国的经济发展，并已成为欧盟税收流失最为重要的因素之一，①解学智、张志勇主编.世界税制现状与趋势（2014）[M].北京: 中国税务出版社, 2014.其衍生出的政治、经济利益冲突已成为欧盟迫切改革的内在需求。与此同时，一场全球范围的致力于匹配税收与经济实质的二十国集团（G20）税收改革②G20税收改革，主要指BEPS行动计划、《多边税收征管互助公约》（Multilateral Convention on Mutual Assistance in Tax Collection）与自动信息交换（Automatic Exchange of Information ,AEOI）这三项工作。，为正在不断探求自我完善的欧盟国际税法体系营造了外部机遇。换个角度看，作为全球最重要的经济体之一以及国际税法的积极引导者，欧盟打击BEPS的法规变化及其运作机制将对国际税收新变革产生重要影响。

一、欧盟在打击BEPS中的组织构架与功能定位

自1992年欧洲统一市场建立之后，欧盟所肩负的“人员、资本、商品和服务”自由流通职责进一步推动了单一市场边界的扩大。但随着欧盟经济一体化的进程，跨境税收欺逃现象对欧盟及其成员国整体利益的损害也越发严重。因此，在欧洲统一市场体系内，欧盟正为打击BEPS勾画出一个良性互动的治理框架。依托计算机和其他技术手段，欧盟允许各成员国针对各种税收事项（如利息税、增值税等）加强合作并开展信息交换。同时，欧盟立法体系也为支持不同国家税务机关的协作提供了坚实保障。当前，欧盟以维护其自身的财政利益为核心目标，在打击BEPS领域主要承担了以下几种功能：

第一，呼吁成员国消除有害税收竞争。为适应全球税收发展的新趋势，便于欧盟国家评估他国税制（Tax regimes）以识别有害税收措施，2012年，欧盟部长理事会在欧盟商业税收工作组《行为守则》（Code of

Conduct）①Easson A. Harmful Tax Competition: An Evaluation of the OECD Initiative[J].Tax Notes International, 2004, (7).的基础上做出重新规划，构建了欧盟防止和消除有害税收竞争的原则框架，并强调税收信息交换的重要性。尽管该项制度仅是政治承诺，不具有法律约束力，但各成员国纷纷表示要削减现存的有害税收措施，并积极就未来防止有害税收措施的产生达成共识。目前，在欧盟范围内已有超过31项有害税收政策被废除。同时，《行为守则》也提示成员国可以通过相关税收立法和税收协定的防范滥用条款来抵制有害税收竞争。

第二，构建宏观税收政策的协调机制。欧盟通过组建由欧盟财长为代表的税收政策工作组（The Tax Policy Group），来讨论应对双重征税和避税问题。该工作组搭建起了专项事宜深层沟通的论坛，力图为金融业税收、企业增值税共同税基等问题提供协调。目前，该工作组已经成为确保成员国之间税收政策互相补充协调的一个非常重要的平台。②Commissioner Šemeta Launches Tax Policy Group to Push forward Fundamental Issues in Taxation[EB/OL]. http://europa.eu/rapid/press-release_IP-10-1312_en.htm, 访问时间: 2015年1月8日.

第三，推动成员国和商界代表的良性互动。欧盟为各成员国和商界代表就税收事宜广泛进行沟通成立了多个研讨工作组，如欧盟增值税论坛（EU VAT Forum）、转让定价联合论坛（Joint Transfer Pricing Forum）、税收良性治理平台（Platform for Tax Good Governance）及数字经济税收专家组（Expert Group on Taxation of the Digital Economy），等等。以增值税的沟通平台为例，2011年12月6日，欧盟在《增值税的未来——适用于单一市场而走向一个更简单、健康和高效的增值税体系》中提出，为适用于更为广泛的欧盟增值税制度改革，需要制定一项行动计划以及时交换欧盟委员会和利益相关者之间关于执法措施和立法倡议的沟通意见。2012年6月26日，该倡议被欧盟委员会正式采用，并成立了增值税专家组。同时，欧盟委员会还创建了欧盟增值税论坛（EU VAT Forum）③Commission Decision of 3 July 2012 Setting up the EU VAT forum, Official Journal of the European Union ，(2012/C 198/05)，该论坛的目标是使商界和税务机关能够为共同改善增值税工作加深合作。目前，在该论坛框架内，已有15个欧盟成员国同意就私人提出的有关跨境增值税事项提供双边或多边裁定④15个国家有：比利时、爱沙尼亚、西班牙、法国、塞浦路斯、立陶宛、拉脱维亚、马耳他、匈牙利、荷兰、葡萄牙、斯洛文尼亚、芬兰、瑞典和英国。，为积极维护纳税人自身权益提供坚实保障。

第四，加强与其他国家和国际组织的税收合作，并努力主导国际税收规则的话语权。当前，在新一轮国际税收规则重塑的过程中，欧盟正为推动BEPS行动计划及其具体规则方面不懈努力。⑤Pierpaolo Rossi-Maccanico. Fiscal State Aids, Tax Base Erosion and Profit Shifting[J]. EC TAX REVIEW 2015, (2).同时，欧盟还积极同OECD、国际税务管理组织(IOTA)、美国国际税收管理中心(CIAT)、国际税收契约组织(ITC)等机构开展积极合作。正如英国工党的政治家彼得·曼德尔森所言，欧洲正在努力“向整个世界输出规则和标准”，“欧盟正在赢得规则竞争”。目前，欧盟的很多观点已经体现在OECD推出的正式规范文件中，如《金融账户涉税信息自动交换标准》。

二、税收信息自动交换体系的快速发展

如果要打击BEPS行为，首先要掌握充足的纳税人跨境涉税信息，这就需要打破各国之间的税收信息交换屏障，协调各国之间的国内税法。2001年11月27日，欧盟就公布了“海外联盟决定”（Overseas Association Decision）⑥COUNCIL COUNCIL DECISION of 27 November 2001 on the Association of the Overseas Countries and Territories with the European Community (‘Overseas Association Decision’) ，2001/822/EC.及一项经成员国政府授权联合处置同加勒比海或相关领土存在紧密联系的存款税收问题的决定⑦Decision of the Representatives of the Governments of the Member States Meeting within the Council of 27 November 2001 concerning the Taxation of Savings in Caribbean Dependent or Associated Territories , 2001/823/EC.，意在防止BEPS问题，从而为税收自动信息交换制度的扩大推行奠定了基础。在BEPS问题愈演愈烈的背景下，欧盟在注解AEOI方面逐渐形成了两大法律基石：一是2003年出台的《对存款所得采用支付利息形式的税收指令》（即《利息税指令》）⑧Council Directive 2003/48/EC of 3 June 2003 on Taxation of Savings Income in the Form of Interest Payments.；二是2011年出台的《税收领域行政合作指令》（即《合作指令》）第8条⑨Council Directive 2011/16/EU of 15 February 2011 on Administrative Cooperation in the Field of Taxation.。这

两大指令基本规制了欧盟成员国之间进行税收信息交换的具体法律要求和规程。

（一）《利息税指令》

《利息税指令》规定当收益所有人是一欧盟成员国居民，而支付机构位于另一成员国境内时（不包括比利时、卢森堡和奥地利），支付机构应当向其所在国主管机构报告最低限度的信息。从2005年7月1日起，支付机构主管的成员国当局应当开始就上一税收年度中所搜集的相关信息同其共同签署协议的其他成员国进行自动交换；而对于以金融业为支柱，被给予宽容性对待的比、卢、奥三国，则以利息所得征收预提税代替自动信息交换，以换取一段执行过渡期。据不完全统计，目前《利息税指令》已经适用于30余个国家（包括欧盟国家及与欧盟缔结同等效力条约的5个国家）。该指令的实施为各成员带来了大量实质经济利益的税收增长。但该指令也受到一些质疑：一方面，指令在适用范围、征收税种上作出的限定相对狭窄，对非欧盟支付机构支付利息和相关法律实体税款的支付并未纳入规定；另一方面，通过预提税等手段倒逼主要离岸金融中心和避税地参与信息交换的效果并不理想。

（二）《合作指令》

为进一步完善AEOI制度的法律条款，欧盟于2012年2月15日通过了《合作指令》，其在《利息税指令》的基础上将信息交换范围扩大至纳税人劳动所得、董事费、人寿保险、养老金、不动产所有权及其收益，并拟于2017年7月1日将交换客体范围做扩大解释，即扩容至股息、资本收益和特许权使用费等。届时，欧盟居民纳税人的几乎所有税收信息都将被自动交换。值得关注的是，《合作指令》中包含一项“最惠国条款”，即如果某一欧盟成员国与第三国开展了更广泛的信息交换，那么它不得拒绝另一个成员国提出的更广泛信息交换的要求。①黄云, 凌冰尧, 林建. 行政合作指令修订计划：欧洲版FACTA初见端倪[J]. 国际税收, 2014(7).该条款被理解为与美国签订《海外账户税收遵从法案》（FATCA）协议的欧盟成员国，同样需要将同样范围的税收信息报送给其他成员国。2014年12月16日，欧盟重修了《行政指令》第8条，②Council Directive 2014/107/EU of 9 December 2014 Amending Directive 2011/16/EU as Regards Mandatory Automatic Exchange of Information in the Field of Taxation.旨在对接2014年7月15日OECD出台的《税收领域金融账户信息自动交换标准》，在进一步规范当局协议范本和尽职调查标准的同时，其规定的信息交换的客体范围已然超过了FACTA，成为了全球要求最高的税收信息交换标准。

（三）增值税信息交换系统

早在1993年，欧盟就开始使用增值税信息交换系统。该系统是成员国税务机关之间进行增值税信息自动交换的系统，意在对跨境交易的货物和劳务及其相关纳税人进行监控，并及时发现欺逃税行为。但是，该系统的信息一般由经营者自行上传、更新，因此不能确保所有信息是真实的或最新的。鉴于此，欧盟于2010年发布了《增值税领域的管理合作及反增值税欺诈指令》③Council Regulation (EU) No 904/2010 of 7 October 2010 on Administrative Cooperation and Combating Fraud in the Field of Value Added Tax.，对成员国加强增值税信息交换做了新的规定。新指令首次提出建立Eurofisc系统，参与该网络的税务机关可以及时向其他税务机关提供最新欺诈形式的相关信息，大大提高了其他税务机关发现并应对增值税欺诈的效率。为更好地利用电子征管手段打击BEPS，欧盟委员会又于2013年7月发布《快速反应机制指令》（有效期为2013年8月15日至2018年12月31日），旨在使成员国更加快速有效应对突发的、大规模的增值税欺诈案件。该指令允许成员国对某些货物和劳务的供应临时采用逆向征收制度，即对符合一定条件的货物和劳务供应由购买者缴纳增值税。

三、不断强化追缴税款保障的手段

BEPS所引起的债务人的管辖范围通常涉及另一国家，因此欧盟国家间的税收合作将成为保护各成员财经利益、打击BEPS的重要路径。伴随税收恢复性请求的逐年递增与救济金额的居高不下，欧盟逐渐意识到固守欧盟内部边界来打击BEPS问题已经捉襟见肘，国际税收征管新趋势正迫切需求欧盟作出变革。④Recovery Assistance in the EU: Evaluation of Directive 2010/24/EU: Time for an Update?，EC Tax Review, 2014／5，pp284-296.2010年3月16日，欧盟通过了《与税收、关税和其他措施相关的恢复性索赔共同援助指令》，⑤Council Directive 2010/24/EU of 16 March 2010 concerning Mutual Assistance for the Recovery of Claims Relating to Taxes, Duties and Other Measures.并于2012年1月

1日起正式实施。该指令拓展了税收恢复性援助的客体范围，即将所有成员国国境、关境或行政管理领域所涉及到的全部税收与关税费用均纳入其中，但排除适用于按照公法强制性缴纳给成员国或社会保障机构的社保费、公共事业费等。该指令是欧盟内某一成员国要求另一成员国针对相关税费采取恢复性措施的唯一依据。为进一步实施上述规定，妥善处理各成员国在相关信息交互方面的问题，欧盟又于2011年11月18日出台了对应的实施细则。①Commission Implementing Regulation (EU) No 1189/2011 of 18 November 2011 Laying down Detailed Rules in Relation to Certain Provisions of Council Directive 2010/24/EU concerning Mutual Assistance for the Recovery of Claims Relating to Taxes, Duties and Other Measures.援助指令及其执行细则对税款追索的范围（包括相关税目、行政处罚、税费之间区别等）、排除适用的范围、税收的信息交换（事后请求与事先请求）、税收援助所应递交的通知文件、请求恢复或预防的措施等作了详细规定，各成员国需在指令规定的框架内履行义务并享有权利。

四、分阶段的财税行动方案

“税收条款”的规划和协调是欧盟的共享与协调权能，各成员国除将关税政策完全让渡予欧盟外，在增值税、利息税等领域也更注重由欧盟牵头协调并引导其28个成员国的税制逐渐趋同，以此提高联盟在打击BEPS方面政策执行的统一性和有效性。由于打击税收欺逃的多数行为都具有跨境性质，需要在欧盟层面集中、分步骤、分阶段地规划行动来推动税收合作。自1998年起，欧盟理事会与欧洲议会联合发布几年一个周期的财税行动方案，最近两期的财税行动方案是《财税行动方案2013》（Fiscalis2013）（2008-2013）和《财税行动方案2020》（Fiscalis2020）（2014-2020）②Amended Proposal for a Regulation of the European Parliament and of the Council Establishing an Action Programme for Taxation in the European Union for the Period 2014-2020 (Fiscalis 2020) and Repealing Decision No 1482/2007/EC（其简称为Fiscalis 2020）.。历年的欧盟财税行动方案的演进都需要各成员国税务当局和其他利益相关者一道，共同设定目标、集体解决问题、集体统一指数和标准以及引进标准化的监督和评价标准。③罗红波主编.欧洲经济社会模式与改革[M].北京:社会科学文献出版社,2010.

欧盟认为，《财税行动计划》促使政府提高了对欧洲各国贸易和涉税事项的监管与控制能力，特别是在增值税信息交换系统和货物移动控制系统的使用上颇具实效。《财税行动方案2013》在增值税、直接税领域所倡导使用的电子表单（E-Forms）为降低行政负担、缩短办税时间、提升纳税服务质效方面做出了卓越探索与贡献。以增值税为例，欧盟于2014年1月1日起使用促进电子发票使用的新举措及适用小企业的特殊规定，以及于2015年1月1日起对电子服务和电信企业增设“迷你一站式”服务，已经使企业适用更加简单的增值税程序，企业的税收遵从度也有所提高。2014年1月1日正式推行的《财税行动方案2020》将目标关键词调整为“加强”、“改善”、“协作”等打击BEPS方面所必备的积极要素。新的行动方案立足于欧盟本土化与全球化战略的新视角，不仅将采取专项行动来打击税收欺逃、恶意税收筹划，也提出要降低税收行政负担和纳税人遵从成本、避免双重征税等情况发生。

责任编辑：高 阳

Functional Orientation and Concrete Actions of European Union in Addressing BEPS

Qichao Liu, Jiantang He & Huilin Xu

In recent years, increasingly intensifying trend of tax fraud and tax evasion has attracted more concerns in EU and also been coped with positive countermeasures. Through studying the roles and specific countermeasures of European Union against tax fraud and tax evasion, this paper summarizes a reforming route for EU to against BEPS, namely promoting the system of Automatic Exchange of Tax Information; continually strengthening administration of tax imposition; implementing Taxation Action Plan by phase; establishing multi-dimensional cooperation model within EU.

European Union Tax fraud and tax evasion Fight against tax fraud

F810.42

A

2095-6126(2015)07-0052-04