关于教育税替代教育费附加的探讨

杨茗

摘要：教育费附加缓解了教育经费的不足，但是征管中存在着不少问题，其征管制度的不足日益显现。教育费附加经过多年征收，为教育税的开征打下了良好的基础。将目前的教育费附加改革为教育税，应立足于现有规定，保留其合理的成分，在此基础上充实完善，使之成为适合教育事业发展需要的税收法律。

关键词：教育费附加；改革；教育税

中图分类号：F812.4 文献标识码：A

文章编号：1005-913X（2014）11-0097-01

教育费附加是我国对缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人，以其实际缴纳的“三税”税额为计征依据征收的一种附加费。目前，教育费附加征收以后大部分用于地方基础教育。随着经济的持续发展，教育费附加收入不断增长，根据2013年国内“三税”收入决算数测算，教育费附加收入超过1600亿元。教育费附加对发展我国地方教育事业，扩大地方教育经费的资金来源，弥补地方财政教育经费投入不足起到了重要的作用。与此同时，教育费附加征管存在的问题也逐渐暴露出来，越来越不能适应教育事业发展的需要。通过 “费改税”，以规范化的教育税替代现行教育费附加，强化税收筹集教育资金主渠道作用显得尤为必要。本文拟对教育费附加改为教育税作一探讨。

一、教育费附加存在的问题

（一）缺乏独立的征收对象，征收源泉难以控制，收入不稳定

教育费附加以“三税”的税额为计征依据，导致其征收直接受制于“三税”的征收状况，收入规模受限制。按照现行税收征管体制，增值税、消费税由国税部门负责征收，而营业税和教育费附加由地税部门负责征收。由于国税部门和地税部门之间存在沟通协作机制不健全，征管信息共享不到位的情况，缴纳人增值税和消费税申报、减免税等信息地税部门难以及时掌握，从而造成教育费附加无法及时足额征收，征收效果不理想。

（二）征收依据的法律权威性低于税法，增加征管难度

一方面，教育费附加的征收主要依据国务院制定的行政法规，其法律层次和权威性低于税法，征收过程的强制性受到削弱，导致无法应收尽收。另一方面，其附加费的名称和税后再征费的征收形式容易造成缴纳人的误解，将其视为政府的乱收费和重复收费行为，从而产生抵触情绪，影响缴纳人缴纳教育费附加的积极性。

（三）管理不规范，未按规定专款专用，财政监管力度弱

由于缺乏有效的财政监督，教育费附加在征收上缴时存在入库不透明，使用时出现拨付不到位的情况。教育费附加虽已纳入预算管理，但教育部门在教育费附加的使用上发言权不够，导致挤占挪用、抵顶教育事业费拨款的现象时有发生，阻碍了教育事业的发展。

二、教育费附加改为教育税的可行性分析

（一）基础教育的纯公共产品属性，决定了其所需资金主要应由国家通过征税解决

公共财政理论认为，为了提供公共产品，政府应采用税收与收费等形式占有和支配经济资源。政府采用哪一种形式占有和支配经济资源，取决于所提供的公共产品的性质。对于提供纯公共产品所发生的耗费，政府主要应当通过征税来补偿，而不宜采用收费方式来补偿。有鉴于目前教育费附加征收后主要用于基础教育的现实，基础教育作为全体国民共享的纯公共产品，其所需资金主要应由政府通过征税来筹措。将教育费附加改为教育税，是该理论在实践中的运用，通过发挥税收特有的功能，将能更好的保证教育经费随着经济发展稳定增长。

（二）教育费附加具有税收的基本特征，完全具备改革为教育税的条件

强制性、无偿性和固定性，是税收的三大基本特征，也是税收区别于其他财政收入形式的主要标志。教育费附加在征管过程中主要通过《征收教育费附加的暂行规定》《教育费附加办税指南》《中华人民共和国税收征收管理法》等法律文件予以保障，从有关规定来看，纳费人不按规定缴纳或者侵占、挪用教育费附加的，可处以滞纳金和罚款；追究责任人的行政责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。这体现出强制性特征。纳费人所缴纳的教育费附加一律纳入预算管理，不直接向具体纳费人返还，这体现了无偿性特征。教育费附加的征收对象、征收比例等内容以行政法规事先规定并相对稳定，这是固定性特征的体现。一种财政收入形式只要同时具备上述三个基本特征，即使其名称不属于税收，实质已具备税收的属性。教育费附加事实上已经具备了税收的基本特征，将其改革为教育税，顺理成章，是顺应新形势下税制改革的需要。

三、教育税设计的基本构想

（一）纳税人的确定

按有关规定，凡在中华人民共和国境内缴纳“三税”的单位和个人，均为教育费附加的纳费义务人。“三税”都属于主体税种，这些主体税的纳税人覆盖面比较广泛，由此决定了教育费附加的纳费义务人是个数量庞大的群体。在将教育费附加改革为教育税的过程中，为减少改革的阻力，同时也为了确保教育经费筹集的持续性和稳定性，教育税的纳税人可在原来教育费附加纳费人的基础上产生。由此教育税的纳税人可确定为：凡在中华人民共和国境内从事生产经营活动并取得销售收入或营业收入的单位和个人。上述单位应包括各类企业、行政事业单位、军事单位、社会团体和其他单位。上述个人应包括个体工商户以及其他中国公民和外国公民。

（二）征税对象的确定

有一种观点认为应仿照其他一些国家的做法，将个人的工资薪金所得列为教育税的征税对象，以尽可能多地筹集教育资金。2013年个人所得税收入的62.7%来自工资薪金所得，社会对于工薪阶层成为个人所得税纳税主体一直诟病不断。在此背景下，如果对个人的工资薪金所得再征收教育税，其征税阻力和难度将急剧增加，征管工作将无法顺利实施。原教育费附加以“三税”的税额为计费依据，这“三税”都属于流转税，其征税对象都为流转额，故教育费附加间接以流转额为计费依据，其所筹集资金具有由流转额转化而来这一特点。由于上述“三税”是我国普遍征收的税种，依附于其上的教育费附加也具有普遍征收的特点。在将教育费附加改革为教育税的过程中，为确保教育资金的筹集不低于原来规模，教育费附加的上述特点应予保留，所以可选择税源足、税基大的流转额为征税对象。由此教育税的征税对象可确定为：纳税人在中华人民共和国境内从事生产经营活动所取得的销售收入额和营业收入额。

（三）税率的确定

税率是衡量税收负担的重要指标，税率的确定应充分考虑纳税人的经济承受能力。教育税造成的税收负担如大大超过现行教育费附加的缴纳负担，必然增加教育税开征的阻力，因此教育税的税率可在参照教育费附加征收率的基础上确定。教育费附加的征收率为3%，这是以“三税”的税额为计费依据的名义征收率。如以“三税”纳税人的流转额作为教育费附加的间接计费依据，由于“三税”税率不一样，“三税”纳税人缴纳教育费附加的名义征收率换算成实际征收率也各不相同。以哪种实际征收率作为确定教育税税率的基础，主要可看“三税”中哪种税对教育费附加的影响最大。根据财政部网站提供的资料，2014年1-6月国内增值税远超消费税和营业税，前者是后两者之和的1.1倍，增值税在“三税”中所占的比重最大。随着“营改增”的不断推进，增值税所占比重还将进一步增加。可见“三税”中增值税对教育费附加的影响最大，以增值税纳税人缴纳教育费附加的实际征收率作为确定教育税税率的基础比较适宜。根据现行规定，增值税税率最低为3%（小规模纳税人的征收率），最高为17%，如以增值税纳税人的流转额为教育费附加的间接计费依据，则教育费附加的实际征收率最低为0.9‰（3%×3%=0.9‰），最高为5.1‰（17%×3%=5.1‰）。参照以上教育费附加的实际征收率，结合现行教育经费的分配状况以及纳税人的经济承受能力，教育税的税率可确定为若干档比例税率，其下限为1‰，上限为5‰。

（四）收入支配权归属的确定

根据收入支配权归属的不同，税收可分为中央税、地方税和中央地方共享税。教育税开征的目的在于为地方教育事业发展筹措资金，以扩大地方教育经费的资金来源。从这一目的出发，将教育税设定为地方税似乎比较适宜。但是我国各地区经济条件、税源情况差异较大，将教育税作为地方税由地方政府征管和支配，经济落后地区能取得的教育税收入相对少而教育经费缺口相对大，经济发达地区则相反，不利于缩小地区之间教育水平的差距。而将教育税收入由中央政府和地方政府按一定比例分成，地方政府分享教育税收入可以调动其积极性，有利于教育税的推行和地方教育事业的发展，中央政府分成的教育税收入可主要用于对经济落后地区教育的转移支付，可以缩小经济发达地区和经济落后地区之间的教育水平差距，可见将教育税设定为中央地方共享税比较符合我国的实际情况。

综上所述，将教育费附加改革为教育税是一项需在实践中逐步探索的系统工程，在改革过程中要综合考虑各项因素，统筹兼顾。教育费附加改革为教育税对于理顺政府收入分配关系，规范政府收入分配行为，建立与公共财政体制相适应的公共教育财政保障体制具有积极的意义。教育税的开征使教育资金的筹措纳入法制轨道， 必将为教育经费支出提供强大的保障机制。

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[责任编辑：方 晓]