浅析当前我国房产税改革试点方案的成效及发展——基于沪渝两市试点及国际经验的比较

■于 琦

在国外，“房产”常被称为“物业”，因此房产税也常被视为或定为物业税，其是以不动产为课税对象的一个税种，是设在保有环节的财产税、不动产税以及房地产税的“同义词”。其不仅是地方政府获取土地增值收益、实现收入来源稳定的重要手段之一，也是调节社会贫富差距、引导资源合理配置的重要措施。但就我国现阶段而言，房产税是指以房屋为征税对象，依照房屋的计税余值或租金收入，向房产所有人或经营人征收的一种财产税。同时，由于基本制度、社会认同、外部环境以及发展历程等的不同，我国房产税与国外“物业税”相比，不仅在内涵及具体规定上有所异同，政策目标及实施效果也存在明显差异。

我国房产税的现行制度框架及沪渝两市试点方案的比较和分析

我国房产税在建国初期便已诞生，其当时与地产税合称为城市房地产税。但在1973年简化税制改革时，其将向工商企业征收的城市房地产税并入工商税，而仅对房地产管理部门和个人的房屋以及外资企业、中外合资、中外合作企业进行征收。1984年，在第二次利改税改革中，房产税又从城市房地产税中剥离出来，成为了一个独立的税种，并依据1986年颁布的《中华人民共和国房产税暂行条例》进行征收，同时在1994年税制改革时，国务院又将向涉外企业和个人征收的城市房地产税并入了房产税。2008年底，原1951年颁布的《城市房地产税暂行条例》宣布废止，外商投资企业、外国企业和组织以及外籍个人，均依照《房地产税暂行条例》缴纳房产税，由此结束了我国内外资企业在房产税征缴上的不同，我国房产税在制度层面上得以全面统一和规范。

但其后，随着我国住房体制改革的推进和国民财富收入结构的变化，城镇居民实际拥有住房状况发生了巨大改变，数量和质量的显著提升使得相当一部分人的住房需求从原先满足基本需要向改善型、投资型过渡，并由此使得我国1986年版《城市房产税暂行条例》下“对个人所有非营业用的房产免纳房产税”条款的立法环境发生了相当程度的改变，现行制度落后于时代发展。于是在2011年初，上海、重庆两地从调整居民财富分配、健全地方税收体系、引导住房合理消费等角度出发实施了对个人住房征收房产税的试点，并力图为下一步的推广提供经验和借鉴。

（一）沪渝两市方案的总体比较

从总体上看，上海和重庆两市房产税试点方案都体现了“以新购住房为主、执行差别化税率、免税标准较为宽松以及控制外来投资需求”的四大基本内容，发展方向和核心思想基本相同。但其中，因经济发展水平、房地产市场状况以及区域社会经济特点等方面的差异，两市的调控对象和具体措施有所不同和侧重，进而使得在征税对象、税率水平以减免标准等内容上呈现出明显的差异。（见表1）

比较来看：

一是上海试点方案较为温和。其没有将存量房纳入征税范围，降低了政策的干扰因素和社会阻力；根据房屋面积和交易价格确定应税金额，使得操作性较强；对于“买一卖一”的改善型需求者的退税优惠政策和采用以家庭人均为单位规定免征面积的方式，加大了对住房困难家庭的支持力度和减轻了改善型购房者的负担，这不仅使得房产税的征税起点大为降低，也弱化了其对房地产市场的冲击。从而凸显了其“支持普通居民基本及改善型住房消费需求、完善房地产行业税收体制”的政策倾向。

表1 沪渝两市房产税试点方案内容比较

但其中我们也看到，由于该方案只针对新购住房，并对首套房实施豁免，从而使得短期内房价居高不下的状况无法得到有效改善，同时也在一定程度上加重了普通居民的置业负担，催生一步到位、“要买就买大房”的消费观念。

二是重庆试点方案则相对激进。其通过对存量独栋住房征税、实行更为细化的差别化累计税率，加大了对高端住房消费的抑制力度；采用以户为单位规定高档住房免征面积的方法，适度降低了改善型购房者的负担；对“限购”政策下普通住房的免税政策则使得刚性需求的购房者得到了较大支持。从而凸显了其力图推动形成“低端有保障、中端有市场、高端有约束”的住房市场体系的政策取向。

但其中我们也发现，由于该方案存在调控面较窄（仅为主城九区且仅限于高档住房）、计算麻烦（需要在落实商品房成交均价后方能确定缴税档次）等情况，从而使其对市场供应主体——普通住房的影响有限，进而不仅不能对房价上涨形成有效压力，同时对房地产开发企业以及普通居民的效应也不强。

（二）沪渝两地房产税试点方案效果分析

沪渝两地的房产税试点方案虽然实施时间较短，但在现有情况来看：

一是对房地产市场的调控效果未能达到预期。虽然房产税的征收可以在短期内通过引导预期来抑制过度购房需求、发挥市场调控作用。但就当前而言，“限购限贷”政策的同期实施和实际征缴对象、范围的狭窄，使得房产税影响的广度和深度都不够，市场供需结构未能发生转变，房价依然处于高位运行。根据国家统计局数据显示，2013年5月新建商品住宅价格同比指数上海、重庆分别为112.2和106.3，房价居高不下明显。同时从长期来看，上海最高0.6%和重庆最高1.2%的税率不仅低于近年来的通货膨胀率和房价上涨幅度，相对于投资投机者的实力也微乎其微，由此显出其平抑房价的作用和效果相当有限。

二是对税收制度和地方财政收入的影响有限。虽然此次试点方案的征收范围较原房产税征收范围有所扩大，但由于存量房和普通住房未能完全纳入征缴范围，且还提供了许多减免优惠政策，使得实际征税范围比较狭窄、对税收规模的影响也不大，进而对地方财政收入的贡献也微乎其微。如2012年上海房产税收入仅为24.6亿元，重庆房产税收入约为1亿元，这使得房产税在两地公共财政收入中的占比极小、不足1%，与土地出让金差距巨大。此外，由于以交易价格而不是市场价值作为计税依据，从而使得房产税作为财产税的特征在实现过程中大为降低，其对税收体制的完善作用也得不到充分发挥。

三是对社会收入分配的调节作用没有得到实现。当前沪渝两地房产税的征缴对象主要为高档住房及多套房，不涉及存量住房，且税率不高。这使得在目前房价上涨预期依然强劲的前提下，出现了或有投资者因较早进入市场而虽拥有大量住房却无需缴纳房产税；或有高收入家庭在面对较低的税负与收益率之比时仍将住房作为个人财产保值增值的重要手段，从而使得房产税改革试点方案在实际推行过程中对现阶段我国社会财富的再分配和调节作用很有限。

综上可见，我国房产税试点从对房地产市场的调控、税制的完善和地方财政收入的增加以及收入分配的调节3个方面看，未能取得良好效果。而这主要是出于为避免改革步伐太大对社会造成较大冲击，以及面对产权不明晰、征管体系不健全、评估能力较弱等现实困难的考虑，而选用了较为温和、简便的实施方案所导致的结果。对此，在总结试点经验的同时，需要深入比较和分析我国与国外物业税在实行环境、措施以及效果等方面的不同，进而为房产税作用的有效发挥和下一步改革的深入推进提供借鉴和帮助。

当前世界主要国家(地区)的房产税制度框架及其实施效果分析

当前，各国房产税制度在纳税主体、课税对象、税率水平、减免条款等方面因历史发展、政治体制和土地制度等的不同而各具特色，并在不同时期对增加地方税收、调节贫富差距、引导房地产发展等方面产生着不同的影响，从而也为我国房产税制度的改革和实行提供了多样化的学习借鉴样本。这其中：依据土地制度和征收方式的不同，大体可分为三大类：

（一）土地私有制下宅地统一征收的美国模式

在美国，其房产税实际是物业税的一部分，发端于殖民地时代，在经历了早期的各州巨大差异后，从1796年开始逐步对征收对象、税率等进行统一。目前，“房产税”是指由房屋所有者根据房屋评估机制以各地地方政府自行确定的税率缴纳的地方性税收。其中，各地设置了不同的减免条款，且方式差异较大，有给予固定免税额的、有给予一定比例免税的、还有对物业税超过家庭收入一定比例时超出部分可抵扣所得税或返还的。

当前，虽然美国长期以来将房产税视为“联邦、州和地方”三级政府收入的重要来源，但其在不同层级政府中的重要性则随着各级政府财政收入结构的变化和经济发展方式的转变则出现调整。其现阶段仍是地方政府收入的主要来源，但对州政府的贡献度则在减少。在1902年，物业税占地方政府收入的73%、州政府收入的45%和三级政府全部收入的42%；但到了1992年，物业税虽仍占到地方政府收入的40%，但在州政府和三级政府总收入中的占比则分别下降至1.2%和8%。此外，由于美国房产税实行时间较久，因此难以判断其对房地产市场变化的影响。但多数研究表明，房产税税率的变化会对住房需求以及房价产生负面影响。Dennis R.Capozza（1998）的研究表明，移除房产税减免将导致房价整体下降5%，且高房价地区的下降幅度将更大。

（二）土地私有制下宅地分开征收的韩国模式

在韩国，其房产税制度起源于二战后，建立于20世纪60年代。石油危机前后，韩国经济的高速增长以及物价的快速攀升，使得地价暴涨并进而引起分配不公平现象。对此，为维护社会稳定、促进房地产市场平稳发展，韩国于1988年制定实施了《关于宅地所有上限的法律》和《土地超过得利税法》，并引入累进制土地物业税。其后，经过多年调整发展，形成了目前的“地方征收土地和住宅物业税、中央征缴综合房地产税，地宅分开征收”的房产税制度。

其中，“物业税”是指由所有者根据所持物业标准价值的一定比例（住宅为60%、土地和建筑物是70%。一般情况下标准价值较市价低很多）以累计税率向地方政府缴纳的税收。其间，因自然灾害或紧急财政需要等情况，地方政府首长可对税率进行调整，调整幅度不超过50%，并仅适用当年；“综合房地产税”是指由拥有土地或住宅价值过高的主体根据所持有物业按照总评估值扣除一定额度后的净值的80%以不同税率向中央政府缴纳的额外税金，该税收收入再被分配给各地方政府用于缩小地域差距。

近年来，韩国将房产税多用作市场调控工具，而其增加地方财政收入和调节社会财富分配的作用却不显著。（如，其1990年对征收方式和税率所进行的重大改革是为了解决5%的人口拥有62.5%的土地的问题，而2005年推出的综合房地产税则是为了解决少数富人持有多套物业的问题）但就政策效应对房地产市场的影响而言，房产税在土地市场中的作用大于住宅市场。同时，市场形势的快速调整以及趋势性转变更多的是需要其他政策相配套。

（三）土地公有制下宅地分开征收的中国香港模式

在中国香港地区，其房产税征收制度起源于1842年。在百年来的历史发展中，根据土地租借而来的特殊背景和城市人口密度过高的具体情况，形成了“差饷为主、地租为辅、物业税为补充”的房产税制度。

其中，“差饷”是指以土地、建筑物及构筑物为课税对象，由租赁、持有或占用人根据出租市值按照5%的税率缴纳的税款。其间，政府对每个物业单位设定了减免上限，目前住宅最多1250元、非住宅最多5000元；“地租”是指除土地出让金外，土地契约业主每年根据应课差饷租值以3%的税率缴纳的税金；“物业税”则是指对土地和建筑物的租金收入（如不出租无需缴纳），由物业所有者以15%的税率缴纳的税收。其间，不能追回的租金、物业所有人支付的差饷可予以扣除，同时政府对修葺及相关支出提供20%的标准免税额。

现阶段，虽然差饷税在早期是香港政府公共服务支出的主要收入来源。但其后，随着政府财政收支结构的调整，其地位和作用发生了改变。目前，一是政府收入以土地出让金及其他收入为主，房产税占比不高。在2008年，香港差饷和地租总收入约为111亿港币，仅占政府可支配收入的2.5%。二是对居民财富收入分配影响有限。目前差饷税率每年由立法会厘定，通常占家庭支出的2%左右。三是只能通过边际效应来影响房价走势，促进或减缓房地产市场发展的趋势，但却无法使房价变动做方向上的改变。如1998-2000年间房地产市场下行时的差饷税减免和投资过热下的物业税上调均对当时房价变化影响有限。

对我国的启示和借鉴

由上可见，当前各国房产税制度在课税对象、征管模式、税率计算以及减免方式等方面均存在一定差异，政策实施的初衷也不尽相同，进而使得其在实现增加地方政府财政收入、调节社会贫富差距、引导房地产市场发展中的效果也多有不同。不过从多数国家的实践上看，房产税制度的合理制定和有效实施具有以下共同之处：

一是房产税制度多作为地方政府公共服务的资金来源，且尽量减轻对居民生活质量的影响，较少作为调控房地产市场的手段。这主要表现为，一方面各国房产税税率一般不高，主流税率仅为住宅价值的0.2%～1.4%，且提供减免政策。从而对居民家庭的支出负担较低；另一方面“税基”较宽，除对农田、教育、宗教等的不动产给予免税外，其余均要纳税。从而为房产税提供了稳定、可靠的来源，使其多占到地方政府收入的25%～40%。

二是房产税制度的具体设计受土地制度、社会环境以及政策目标三大因素影响明显，征收方式、税基税率等因地制宜。当前，虽然多数国家在土地住宅私有制下选择了比例税率、地宅统一的征收方式；但其中也有少数国家或地区，如日本和韩国，其分别基于土地公有制、人多地少的高城市化社会背景以及将房产税作为调控房地产市场的考虑，而实行了与多数国家不同的土地、住宅分开计算税基或税率的征收方式，特别是韩国还采用累进税率。

三是房产税税收收入主要用于地方政府的公共开支，如公共基础设施、公务人员薪金、教育文卫建设等。在英国，住房财产税的收入大体被用于各项公共服务支出；美国房产税则多用于当地教育、图书馆、公共设施以及支付本地公务员开支等。

四是房产税的征收需要良好的配套环境。这其中，一是需要一个规范、严谨、可行的法律制度。使得房产税作为地方性税种，在授予地方政府较大管理权利的同时，也避免权力的不当使用，并在争议发生时能够有一个有效的法律救济途径。二是需要一个比较完备的评估体系。使税务部门能够准确、合理的确定征收主体的市场价值，并以此为税基征缴。三是需要一个全面、动态的被动约束机制。通过建立税收信用体系、个人财产申报核查体系以及惩罚性举措等，在审慎核实城乡居民实际拥有收入及不动产状况、依法执行税收征收减免政策的同时，对偷逃税款的行为给予适当惩罚，提高房产税制度的执行效果。

由此，鉴于以上启示并结合目前我们房产税制度试点过程中显现的问题，我国房产税制度的进一步改革和完善需要：

一是应建立健全房产税法律法规体系，提高立法层次、做到有法可依。当前，国务院应对现行《房产税暂行条例》进行修订，对征税主体、征缴方式、税率税基以及减免原则等内容进行明确，并对中央及地方政府各自所拥有的权力范围进行界定，从而在加强法律治理的规范性的同时，进一步为房产税改革的有序推进提供保障。

二是应实行“地宅分离、宽税基、低税率”的房产税制度，在提高房产税对地方政府财政收入贡献、发挥调节社会贫富差距作用的同时，尽量降低对普通居民生活的影响。从国外经验来看，一方面基于我国土地国有、住宅私有的国情，应采用宅地分开的征收方式，并确定不同的税率水平，从而在合理反映不动产产权关系的同时，有效引导房地产开发建设资源分配；另一方面则应考虑到地方政府在出让土地时已获取了大笔租金，过高的房产税具有挤出效应并影响社会稳定，因此房产税税率制定不宜过高。仅应作为政府财政收入的一个有益补充而不应是主要来源。但可通过扩大征缴范围、引入累进税率等举措，促进其调节社会财富和消费结构作用的发挥。

三是应进一步明确房产税收入的用途，在“取之于民、用之于民”中要兼顾效率和公平。目前，沪渝两市在试点中规定房产税收入用于保障房建设，这在一定程度上违背了税收的“受益性”原则，同时也不符合国际惯例。对此，我们一方面应从制度上来保障房产税税款的“专款专用”，通过制定出台具体的实施细则来进行规范和管理；另一方面则应在将部分资金用于保障房建设、维护社会公平的同时，更多的应用于公共服务建设、提高缴税主体的居住生活环境，实现权利与义务的统一。

四是应完善相关配套体系建设，为房产税制度的有效实施搭建坚实的基础。这其中，一方面应充分利用互联网技术，实现税务部门与房管、民政、公安以及金融等部门的联网和信息共享，为全面征管、严格审查、依法减免、违法惩处提供帮助；另一方面，则应成立专业、公正的房地产评估机构。对城乡居民的房地产价值给予准确评估，为房产税计税提供真实可靠、合理合法的依据，在保护纳税义务人合法权益的同时，也为房产税的有效征缴提供支撑。

参考资料

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