浅析我国最新修订的职工薪酬会计准则

王季

摘要：财政部最新修订的《企业会计准则第9号——职工薪酬》将于2014年7月1日正式实施。新准则大胆吸收IFRS 19（《国际会计准则——雇员福利》）的精华理念，并积极推动中国会计准则与国际财务报告准则持续趋同。新准则扩展了职工薪酬理念，把职工薪酬分为短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利等四大部分，规范了职工薪酬的会计处理和各种薪酬信息的披露方式。本文对其内容的主要变化和可能对我国社会经济发展的影响进行了探讨，同时，对新准则中存在的不足进行了分析，并提出改进建议。

关键词：职工薪酬 会计准则 探讨 分析 建议

一、引言

我国现行的职工薪酬会计准则（以下简称“旧准则”）是财政部2006年2月15日公布，2007年1月1日起正式实施的。它主要规范了短期职工薪酬和辞退福利的会计处理，对规范企业职工薪酬的会计核算，保护企业职工的合法权益，以及加强企业职工薪酬相关信息的披露发挥了重要的历史性作用。随着我国市场经济的深入发展，多层次社会保障体系的逐步建立与完善，目前我国企业向职工提供福利的形式也进一步丰富多彩，尤其是离职后福利计划，这在客观上要求我们立足我国基本国情，对企业职工薪酬会计核算及相关信息披露作进一步的修订和完善。基于此，财政部吸收IFRS 19的最新理念，结合旧准则在实际执行中暴露的问题，修订并颁布实施新的《企业会计准则第9号——职工薪酬》（以下简称新准则）。

二、新准则内容的主要变化

（一）全面充实职工薪酬的体系，扩大丰富相关内涵

旧准则中，职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关的支出。具体包括：①职工工资、奖金、津贴与补贴；②职工福利费；③医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等五大社会保险费；④住房公积金；⑤工会经费和职工教育经费；⑥非货币性福利；⑦因解除与职工的劳动关系而给予的补偿；⑧其他与获得职工提供的服务相关支出。

新准则从IFRS 19引入离职后福利和其他长期职工福利，进一步充实和明晰了短期薪酬和离职后福利的相关规定，修订后的新准则将职工薪酬分解为短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利等四个方面。

新准则中的职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。具体包括：短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。

短期薪酬，是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴、职工福利费、医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费、住房公积金、工会经费和职工教育经费、短期带薪缺勤、短期利润分享计划、非货币性福利以及其他短期薪酬。

离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞退福利除外。

辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。

其他长期职工福利，是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划等。

从新旧会计准则对职工薪酬的定义可以看出，新准则所界定的职工薪酬更加明确，适用范围得到扩展，企业职工薪酬的核算更加科学，更加规范，压缩了企业自主界定和操作的空间，从制度设计上有利于维护广大职工的合法权益与合理诉求，有利于企业的健康发展与长远利益，有利于我国社会的公平正义与和谐稳定。

（二）新增“离职后福利”，尤其设立提存与受益计划引人关注

新准则增立了“离职后福利”内容，将企业为职工缴纳的养老保险、失业保险、医疗保险调至离职后的福利之中。我国现行的企业基本养老保险制度中，职工养老保险待遇与职工在企业提供服务期间的缴费水平不直接挂钩，受制于我国社保管理成本巨大以及固有的体制性障碍存在，导致老百姓的“养命钱”以低效率的社会统筹方式进行管理。这就造成职工养老保险金基本上是按照各期固定金额或固定比例进行支付的，企业承担的义务仅仅是最低法定的提存标准，没有进一步的支付义务，直接影响职工的福利水平与生活质量，也削弱了企业的核心竞争力，使得企业大量优秀的技工外流。因此，新准则将离职后福利计划分设为提存计划与受益计划，这样就对企业职工的福利有清晰界定，有利于企业在职工薪酬方面的改进，也有利于劳动监察部门的监督。

其中，提存计划明确提出：企业应当采用预期累计福利单位法和适当的精算假设。根据设定受益计划确定的公式，将产生的福利义务归属于企业职工提供服务的期间，并计入当期损益。另外，设定受益计划薪酬包括服务成本、设定受益计划净负债或净资产的利息净额、重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动。

新准则使得离职后福利的会计处理更加平衡、统一，财务报告更加充分地反映企业职工薪酬对财务状况、经营成果、现金流量的影响，也必将进一步促进我国社会的和谐发展。

（三）首次引入“其他长期职工福利”，加强残疾职工保护力度

新准则引入了“其他长期职工福利”概念，它主要包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划等，对预期在年度报告期间结束后十二个月内不能完成支付的辞退福利，以及企业的职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月不需要全部支付利润分享计划产生的应付职工薪酬也提供了确认依据。

本次修订重点突出了对残疾职工的福利保护力度。新准则第五章二十四条明确指出：长期残疾福利水平取决于职工提供服务期间的长短，企业应当在职工提供服务期间确认应付长期残疾福利义务，计量时应当考虑长期残疾福利支付的可能性和预期支付的期限；长期残疾福利与职工提供服务期间长短无关的，企业应当在导致职工长期残疾的事件发生的当期确认应付长期残疾福利义务。

对其他长期职工福利的单独引入，有助于涵盖会计实务中可能存在的其他职工薪酬，加大对残疾职工福利的保护力度，有助于规范与职工薪酬相关的会计处理，有助于让广大人民群众共享改革开放的红利，有助于实现社会公平正义与长治久安。

三、新准则对我国社会经济发展的影响

（一）有利于企业全面反映人工成本，积极应对反倾销

在旧准则中，应付职工薪酬会计核算范围比较狭窄，致使我国企业产品的人工成本在财务报表中列示的比重过低，从而导致出口产品的账面成本失真，这也往往成为我国外贸企业在国际市场中经常被西方国家进行反倾销调查的“命门”。新准则清晰了职工薪酬的界限，将企业向职工支付的报酬及其他相关支出列入人工成本范畴，力求使核算内容做到具体、全面、细化，从而将真实的人工成本客观准确的反映出来，提高了企业会计信息质量，实现了我国企业产品成本核算的国际趋同，为我国外贸企业能够从容应对西方反倾销调查奠定了法律基础。

（二）有利于保证具有中国特色的社会保障体系的实施

新准则将“五险一金”等福利性支出列入产品的人工成本之中，使得人工成本提高，最终提升了产品价值；同时，要求企业准确、全面和客观地披露职工薪酬信息，这些规定促进了政府和社会公众对企业人工成本的监督与制约，降低了企业恶意欠薪情况发生的概率，有效规避企业变相降低职工福利和违反国家社会劳动保障政策情况的发生，有利于维护企业职工的合法权益和逐步提高我国的社会保障水平，有利于压缩“血汗工厂”的生存空间及优化升级我国的产业结构，最终将有利于国家实施积极的社会保障体系。

（三）有利于我国高新科技企业优惠政策的落实

新准则在无形资产研发方面规定，符合资本化条件的应予以资本化。这为广大高新科技企业面对高额的研发支出，合法合规的降低企业税收负担，争取更多的优惠政策和政府补贴提供了依据。新准则的相关规定有助于企业增加研发经费的投入，平衡了研发人员待遇和企业营业利润之间的矛盾，有利于提高企业的核心竞争力与凝聚力，有利于促进我国高新科技企业的可持续健康发展。

四、存在的不足

（一）辞退福利的确认存在操作空间

新准则对辞退福利规定如下：企业在当期一次性的支付职工的解除劳动合同的补偿金应当认定为当期费用，借方计入管理费用，贷方计入应付职工薪酬；辞退福利补偿超过一个会计年度的，企业应当选择合适的折现率，在当期管理费用中的辞退福利金的折现值计量，辞退福利费与该折现值的差额，作为未确认融资费用，在后期支付辞退福利时，计入管理费用。在纳税方面，如果履行相关的法定报批手续，辞退福利在原则上可以在企业所得税前扣除；同时，新准则在辞退福利的会计处理上也作了明确规定，但是在实务中，由于会计与税法的显著差异，会导致企业在具体核算时变得异常复杂。此外，企业在选择折现率时的自由度过大，不能排除企业利用这种权限将辞退福利变相作为企业恶意调节利润、侵害职工权益、偷逃税款的可能性。

（二）非货币性福利的会计核算过于粗糙

在新准则中，关于非货币性福利中主要采用三种方式：一是将自产产品作为职工薪酬进行发放；二是将外购的产品作为职工福利发放；三是向职工提供无偿住房作为薪酬发放。但新准则没有明确而清晰规范非货币性福利的适用情况；在具体的会计核算中，没有清晰地划定采用公允价值还是账面价值的适用边界；企业将自产产品作为职工薪酬进行发放，但并没有形成真正意义上的现金流入，依据新准则将其视为销售处理，并确认收入结转成本，同时在利润表中体现出来，这种方式取得的销售金额越大，越会造成企业利润表失真，很可能成为企业操控利润的新手段。

（三）长期残疾福利制度存在偏差

新准则关于长期残疾福利制度规定：“长期残疾福利水平取决于职工提供服务期间长短的，计量时应当考虑长期残疾福利支付的可能性和预期支付的期限。”在会计实务中，企业的经营情况与实际情况会截然不同，支付长期残疾福利的标准没有作统一硬性的规定，使企业在支付长期残疾福利的问题上有了弹性空间，可能会产生一些问题。例如，某些企业试图将支付长期残疾福利的比例提高并故意缩短给付期限，从而人为调增企业成本，减少利润，避免过多缴纳企业所得税。与此同时，某些企业在发生重大安全生产事故后，为逃避责任，转移财产，根本不向残疾职工支付长期残疾福利，影响企业会计信息的真实性，也严重侵害了职工的合法权益。

五、进一步完善职工薪酬准则的建议

（一）辞退福利中企业权限应当受到一定限制

首先，在企业的纳税征管方面，建议应当严令企业必须依法积极主动的履行关于职工辞退福利的法定报批手续，同时加大对企业的抽查力度，并通过制定严格的违规处罚条例，引导企业自觉保护广大职工的合法权利。其次，企业在选择折现率时，建议应当由企业与职工代表大会或工会组织本着公平合理、协商一致的原则达成正式的不可撤销的协议，切实维护劳资双方的合理关切。

（二）细化非货币性福利的会计处理

随着我国市场经济的不断发展，企业职工的非货币性福利涉及的情况也变得错综复杂。根据职工的表现，企业奖励汽车、房产及其他高档商品等非货币福利形式会越来越多，而新准则对非货币性福利的会计处理过于粗糙简单，笔者建议，应进一步明确非货币性福利的确认条件和计量标准，尤其对标准的界定要更加细化，以便实务的可操作性。

（三）加大对长期残疾福利的制度约束与惩戒力度

应当制定统一的支付长期残疾福利的标准，严禁企业采用擅自提高支付比例压缩支付期限的方式逃避纳税责任，对支付比例与支付期限应当设定下限，并且规定由劳资双方协商一致后，报请劳动监察部门监督实施，以求挤压企业的人为操作空间。对于恶意逃避的企业，建议参考“交强险”方式，强制每个企业交纳一定的费用，形成全社会的安全生产基金，一旦发生意外，该基金能够迅速给职工提供先行足额帮助，稳定社会生产秩序，切实维护广大职工的合法权益。同时，对失信失德的企业及其领导者，建议国家可以通过“科学立法、严格执法”的方式，追究其行政责任，甚至是刑事责任。

六、结语

我国最新修订的《企业会计准则第9号——职工薪酬》对职工薪酬的定义、确认、计量、披露等的规定更加国际化、规范化、科学化、人性化，奠定了我国更加准确、完整、客观核算企业人工成本的法律基础，为企业科学规范地核算资产、成本及当期损益提供了制度上的保障。尽管新准则存在某些不足之处，相信在今后的社会实践中会得到不断的改进与完善。新准则的实施必将极大地调动广大企业职工的积极性与创造性。

参考文献：

1.财政部.企业会计准则第9号——职工薪酬[S].2012.

2.中国会计准则委员会组织（译）.国际会计准则第19号——雇员福利[S].北京：中国财政经济出版社，2013.

3.郭恒泰，曹晓宁.对职工薪酬准则的再思考[J].财会研究，2013.

4.吴烨.关于应付职工薪酬征求意见稿的解读与思考[J].对外经贸，2013.