论我国企业关联方交易审计风险及其防范

李颖

摘 要：关联方交易由于其复杂性和隐蔽性，往往被一些企业利用来粉饰报表。所以，关联交易是年度财务报表审计中的重点，也是一大难点。本文针对关联交易审计中存在的问题及其产生的原因，提出具有现实意义防范审计风险的建议。

关键词：企业；关联方交易；审计风险；检查风险

基金项目：广东省软科学研究计划项目与广东工业大学大学生创新创业训练项目（201311845024）联合支持。

1 研究背景

关联交易能够在实践中得到广泛运用，是因为其促进企业经营规模、降低交易成本、提高自身竞争力等。随着市场的不断发展，企业间兼并、联营、合并等行为逐渐普遍，企业集团规模不断扩大，企业之间的关系也愈发复杂，关联方交易逐渐成为人们关注的焦点。同时，由于关联方交易存在着复杂性和隐蔽性，所以经常会成为企业管理者粉饰财务报表的工具，虚增利润或资产，从而导致会计信息失真。而我国现代的审计，已由以前的账项基础审计变为现在的风险导向审计，而关联方交易的复杂性和隐蔽性则会加大审计的风险，因此注册会计师审计中重大的风险领域便是关联关易。所以，注册会计师必须采取新的手段，加大审计的力度，来降低企业关联交易的审计风险，提高市场效率，保证证券市场的稳定发展。

2 关联交易审计风险相关概念及基础理论

2.1 关联方交易的概念

我国最新的关联方关系的基本判断标准，是由财政部2006年的《企业会计准则第36号——关联方披露》颁布的：一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上受同一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。

2.2 审计风险的概念

2007年在中国注册会计师协会最新公布的《中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则》中“审计风险”定义：会计报表存在重大错误或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。

在风险导向审计中，审计风险模型为：

审计风险=检查风险×重大错报风险

可见，审计风险是由检查风险和重大错报风险两个要素组成。而重大错报风险又可以分为固有风险和控制风险。

固有风险指在不考虑被审计单位相关的内部控制政策或程序的情况下，其会计报表上某项认定产生重大错报的可能性。固有风险独立于会计报表审计之外存在的，因此注册会计师无法改变其实际水平。

控制风险是指被审计单位内部控制未能及时防止或发现其会计报表上某项错报或漏报的可能性。审计人员只能评估其水平但无法改变其实际水平。

检查风险指注册会计师通过预定的审计程度未能发现被审计单位会计报表上存在的某项重大错报或漏报的可能性。检查风险是唯一的注册会计师能够控制和管理的审计风险要素。

因此只能通过降低检查风险来实现审计风险的降低。

2.3 关联交易审计风险的含义及构成

结合上述审计风险的含义，可以定义企业关联交易审计风险为：财务报告存在重大影响的关联方关系及其交易的披露出现重大的错报、漏报情况，而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。

根据上述审计风险模型，我们把关联交易审计风险的构成要素分为：关联交易的重大错报风险和检查风险。即可以用以下公式表示：

关联交易审计风险=关联交易重大错报风险×关联交易检查风险

其中，关联交易重大错报风险是由关联交易的固有风险和关联交易的控制风险构成。

3 我国企业关联交易审计风险的成因分析

根据上述关联交易审计风险模型，将关联交易审计风险分为关联交易的固有风险、控制风险、检查风险三方面来分析。

3.1 关联交易审计固有风险的成因

3.1.1 关联交易主体存在实质上的不平等

在關联交易中，交易双方虽然都是独立的法人，其法律地位是平等的，但由于交易一方可对另一方实施控制或施加重大影响，从而造成了双方事实上地位的不平等。因此，关联方之间为了达到某些特定目的，运用手中的控制权或重大影响力，通过非公允关联交易来转移利润或谋求不正当的利益。

3.1.2 对关联方关系及其交易的披露不完整

在关联方关系及其交易的披露方面，我国企业还存在着很多不足，具体表现为：①披露的关联方信息的不全面；有些企业以为，没有必要在会计报表中披露没有发生交易的关联方，或者是故意隐瞒关系比较隐蔽的关联方。②对关联方交易的披露不充分；企业在披露关联方交易时，其披露的信息很少是对投资者有用的，因此很难判断关联方交易是否对决策有影响。

3.2 关联交易审计控制风险的成因

3.2.1 企业内部控制制度不健全

目前，内部控制的重要性还没得到我国企业的重视，而且又因为公司治理结构的缺陷以及员工素质等方面，甚至是一些企业没有制定重大关联方交易的规范性程序，因此导致许多企业的内部控制制度十分薄弱。

3.2.2 企业股权结构的不合理

股权结构的高度集中是我国目前大部分企业的显著特征。大股东能简单地利用高度集中的股权结构来影响公司的经营活动，使利益倾斜于对自己有利的一方，由此便产生了非公允关联交易。相反的，缺乏代表者和维护者的中小股东，无法约束大股东利用非公允关联方交易从而侵害自身利益的行为，使得大股东能够更加随意地进行非公允关联交易。

3.3 关联交易审计检查风险的成因

3.3.1 关联方交易审计难度大

审计项目中最大难度的，其中之一就是关联方交易审计，这使得注册会计师很难把握关联方交易审计的检查风险。其主要表现在以下几个方面：

首先，关联方交易的形式多，涉及的范围广。随着我国市场经济的发展，关联方及其交易的形式日益增多，并与新的经济业务结合起来，这都给注册会计师的审计增加了难度。

其次，不公允的关联方交易。在现实生活中，企业的关联交易可能包含了不公允的交易价格；企业管理当局也可能故意安排下属关联方虚报各关联方的会计报表，进行联合舞弊或造假，这都加大了注册会计师审计的难度。

再次，关联方交易的未披露。对于关联方交易，一是企业故意隐瞒，二是注册会计师难以察觉。

3.3.2 注册会计师的普遍素质不高

审计工作的高难度要求注册会计师应是高素质的人才，他们必须具有耿直的性格、认真的工作态度和扎实的审计、会计、法律知识，并具有专业的分析能力和判断能力。但种种原因导致上述要求并不是所有工作人员都能达到，这无疑限制了审计工作的开展，影响审计的质量。

4 降低企业关联交易审计风险的政策建议

4.1 完善现行审计制度

采用公开招标方式选用会计师事务所，改变被审计单位聘请会计师事务所的现状，以增强会计师事务所的独立性。同时，还要改变会计师事务所对被审计单位的业务进行干涉的现状，禁止会计师事务所向被审计单位提供涉及行使管理权的服务。

4.2 提高审计人员的专业判斷能力和分析能力

专业判断始终贯彻于关联方交易的审计过程中，对注册会计师的专业胜任能力要求很高。因此要提高审计人员的专业胜任能力是降低关联方交易审计风险的途径之一。

4.3 完善公司内部治理结构

我国公司法规定，只有董事会形成决议并提交股东大会审议通过，关联交易才能实行。但结果却是不公允且侵犯中小股东利益的交易行为通过规定合法程序，这充分说明了企业治理结构存在严重的问题。完善我国企业治理结构的关键，是要严格规定股东大会、董事会、监事会和经理人之间的权力与义务，使他们之间相互制衡，以达到管理当局不能随意操纵的目的。

参考文献

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