无形资产会计与税收处理差异分析

【摘 要】新企业会计准则和企业所得税法及其实施条例，分别从会计和税法两方面对无形资产作出了相应的规定。但两者在无形资产的确认、计量、处置等方面都存在较大差异。

【关键词】无形资产；会计与税务处理；差异

一、无形资产确认的差异

会计准则规定，无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。税法规定，无形资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。二者范围上存在差异。

差异分析：（1）商誉。会计上不将自创商誉作为无形资产确认，因为商誉无法与企业自身分离，不可辨认性强。而税法肯定了其无形资产的地位。（2）土地使用权。会计准则把已出租的、持有并准备增值后转让的土地使用权视为投资性房地产，而税法都作为无形资产处理。（3）计算机软件。会计上按重要性来确定是否作为无形资产核。税法规定，同计算机硬件一同购入的可计入固定资产价值，单独购入才计入无形资产。

二、无形资产初始计量的差异

1.外购的无形资产

会计上的处理是，一般情况下外购无形资产的成本包括买价、相关税费以及直接归属于使其达到预定用途所发生的其他支出。当价款延期支付时，实际上有了融资性质，其成本按买价的现值确定。税法仍按一般情况下外购成本确认计税基础。因此，需要进行纳税调整。

例：第一年初，甲从乙处分期付款购买了一价值400万的无形资产，连续5年每年年末支付80万。折现率为6%，现值为3369891元，那么未确认融资费用就为630109元。按实际利率法计算，1～5年分别摊销202139、166325、128305、88003、45283元。

以第一年为例，会计处理：

①购买时 ②付款时

借：无形资产 3369891 借：长期应付款 800000

未确认融资费用 630109 贷：银行存款 800000

贷：长期应付款 4000000 借：财务费用 202139

贷：未确认融资费用 202139

会计上无形资产的入账成本为现值3369891元。

税法处理：无形资产按取得时的实际支出400万元作为计税基础。

纳税调整：计税成本>账面价值，形成可抵扣的暂时性差异=4000000-3369891= 630109 （元），再确认递延所得税资产= 630109×25%=157527.25 （元）

借：递延所得税资产 157527.25

贷：应交税费——应交所得税 157527.25

2.自行研发的无形资产

会计上，把研究阶段的支出全部费用化，计人当期损益，即管理费用；把开发阶段符合资本化条件的支出资本化，否则计入当期损益。如果无法区分，可在发生时作为管理费用入账。

税法以开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础，而研究阶段发生的费用，应计入当期损益。比较特殊的是，税法上研发费用的加计扣除，即企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的5o%加计扣除；形成无形资产的按照无形资产成本的150%进行摊销。

例：2011年M公司自行开发一项专利权，研发支出为40万，研究阶段和开发阶段支出分别为8万和32万。预计年底可达到预定用途，使用年限均为10年，无残值。2011年利润为50万元。

会计处理：开发时，将研发支出分别费用化和资本化，年底达到预定用途再将费用化支出计入管理费用，资本化支出计入无形资产。

税法处理：费用化支出加计扣除=8×（1+50%）=12万元，计入损益。资本化支出按150%摊销=32×150%=48万元，该摊销准予扣除。

纳税调整：会计上摊销額=32÷10=3.2万元，税法上摊销额=48÷10=4.8万元。那么经调整后的应纳税所得额=50-（12-8）-（48-32）=30万元，应纳税额=30×25%=7.5万元。

三、无形资产减值准备的差异

《企业会计准则》规定：企业应当在资产负债表日进行无形资产减值测试。有减值迹象的，如果其可收回金额低于账面价值，应将后者减记至可收回金额，减记金额即为资产减值损失，同时计提相应的资产减值准备。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。每次确认资产减值损失后，都要作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值。

《企业所得税法实施条例》规定：企业持有无形资产期间增值或减值，不得调整该资产的计税基础。除国务院财政、税务主管部门另有规定外。

四、无形资产摊销的差异

1.会计上，使用寿命有限的无形资产才摊销。税法上，除自创商誉等无形资产外的其他资产均摊销。

2.会计上允许企业选择无形资产摊销方法。税务规定，无形资产只能采用直线法摊销，否则要进行纳税调整。

3.税法规定无形资产的最低摊销年限不得低于10年。会计规范未明确规定。

参考文献：

[1]王宜兵.对无形资产会计处理与税务处理差异的分析.中国总会计师，2009，9

作者简介：

丁梦云（1992-），女，汉族，西南大学经济管理学院，本科，会计学。