巧用临界点进行典型税种的税收筹划

胡 艳

(安徽商贸职业技术学院 会计系，安徽 芜湖 241002)

巧用临界点进行典型税种的税收筹划

胡 艳

(安徽商贸职业技术学院 会计系，安徽 芜湖 241002)

在我国税收法律实务中，有部分税种存在纳税临界点的现象，即应税收入一旦突破临界点反而会造成税负加重，税后净收入下降的事实。纳税人巧用纳税临界点对各税种进行税收筹划，可以达到降低税负、增强自身竞争力的目的。

纳税临界点；税收筹划；典型税种

一、巧用临界点进行消费税纳税筹划

卷烟、啤酒、白酒、小汽车、摩托车等应税消费品的税率设置均存在纳税临界点，本文以啤酒为例进行阐述。根据税法规定，现行啤酒消费税税率设置如下：当每吨啤酒出厂价格(含包装物及押金)大于或等于3 000元(不含增值税，下同)的，税率为250元/吨；当每吨啤酒出厂价格低于3 000元，税率为220元/吨；娱乐业、饮食业自制啤酒，税率为250元/吨。可见，啤酒的消费税税率形式为从量定额征收，同时根据每吨啤酒出厂价格实行全额累进。全额累进税率容易出现在纳税临界点附近，单位价格提高带来销售收入增加的同时也导致适用税率加大从而税收负担加大，甚至增加的税收超过增加的收入，税后利润反而减少这种不合理的情况。因而在这种情况下，纳税人应巧用纳税临界点进行纳税筹划，适当降低产品销售价格反而能够取得更大的税后利润。

案例分析1：芜湖市青岛啤酒厂2013年12月销售1 000吨雪花啤酒，每吨出厂不含增值税价格为3 020元，每吨啤酒相关的成本费用为2 280元。该公司每吨啤酒的售价制定是否合理？(3 020元是可以制定的最高价格，继续涨价，会对销量产生影响。)请对该公司进行纳税筹划。

原方案：应纳消费税=250×1 000=250 000(元)，不考虑增值税、企业所得税

应纳城建税及教育费附加=250 000×(7%+3%)=25 000(元)

啤酒厂利润=3 020×1 000-2 280×1 000-250 000-25 000=465 000(元)

税收筹划方案：可将每吨啤酒的出厂价格从3 020元降为2 999元。啤酒单位价格的改变，导致啤酒适用税率从250元/吨降为220元/吨。

应纳消费税=220×1 000=220 000(元)，不考虑增值税、企业所得税

应纳城建税及教育费附加=220 000×(7%+3%)=22 000(元)

啤酒厂利润=2 999×1 000-2 280×1 000-220 000-22 000=477 000(元)

新方案与原方案相比，虽然降价导致销售收入减少，但是适用税率的降低也减轻了税收负担，最终啤酒厂反而多获取利润12 000元。

筹划点评：啤酒厂在纳税临界点处降低产品售价，既获得更多利润，也增强了产品在价格上的竞争优势，一举两得。啤酒厂在定价时，当每吨啤酒出厂价格在纳税临界点附近时，要经精心测算，避免收入增加的同时税负也加大税后利润反而减少这种亏损。

二、巧用临界点进行企业所得税纳税筹划

根据税法规定，一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。因此，如果企业技术转让所得超过500万元，企业可以考虑调整结算方式，采用分期收款，将超过500万元纳税临界点的所得递延到以后纳税年度，从而完全享受免征企业所得税的税收优惠政策。

案例分析2：2013年12月14日，芜湖昌隆电器有限公司转让一项专利技术，转让价格1 700万元，转让成本和相关税费800万元。请对该公司的技术转让所得进行纳税筹划。

原方案：2013年12月14日，昌隆公司签订直接收款的技术转让合同。

则2013年技术转让所得应纳税所得额=1 700-800-500=400(万元)

2013年技术转让所得应纳企业所得税=400×25%×1/2=50(万元)

税收筹划方案：昌隆公司签订分期收款的技术转让合同，合同约定1 700万元的技术转让价格分两次收款，2013年12月14日收取900万元价款，2014年1月14日收取余下800万元价款。在2013年、2014年两个纳税年度分摊转让成本和相关税费。

则2013年技术转让所得=900-400=500(万元)，不超过500万元；

2013年技术转让所得应纳企业所得税=0(万元)

2014年技术转让所得=800-400=400(万元)，不超过500万元；

2013年技术转让所得应纳企业所得税=0(万元)

故经过税收筹划后，新方案比原方案节税50万元。

筹划点评：技术转让所得采用分期收款的结算方式，将技术转让收入分摊在多个纳税年度，确保每一纳税年度技术转让所得不超过500万元的纳税临界点，这样企业每个纳税年度均可以享受企业所得税的免税政策。

三、巧用临界点进行个人所得税纳税筹划

(一)巧用临界点进行中奖收入的纳税筹划

根据税法规定，对个人购买社会福利有奖募捐奖券和体育彩票一次中奖收入不超过10 000元的(含10 000元)，暂免征收个人所得税。若一次中奖收入超过10 000元的，全额征收个人所得税。因此，发行社会福利有奖募捐奖券和体育彩票的单位在设置奖项时，尽量要避免获奖者中奖收入略超过10 000元的纳税临界点，增加的中奖收入比增加的税收要少，纳税人税后收入反而减少的情况。

案例分析3：体育彩票中心在设立奖项时，计划设置：一等奖3个，每个12 000元；二等奖3个，每个2 000元；三等奖3个，每个1 000元。奖项总额合计45 000元。请为其进行税收筹划。

原方案：一等奖获奖者应纳个人所得税=12 000×20%×3=7 200(元)

二等奖、三等奖获奖者免征个人所得税。

税后收入=12 000×3-7 200+2 000×3+

1 000×3=37 800(元)

税收筹划方案：在保持奖项总额不变的前提条件下，将一等奖的金额从12 000元降为10 000元，将二等奖、三等奖奖金数额略为上调。奖项设置如下：一等奖，每个10 000元，共3个；二等奖，每个3 000元，共3个；三等奖，每个2 000元，共3个。奖项总额合计45 000元。

一等奖、二等奖、三等奖获得者均免征个人所得税。

税后收入=10 000×3+3 000×3+2 000×3=45 000(元)

筹划点评：当获奖者的中奖收入略微超过10 000元的纳税临界点，会出现增加的中奖收入比不过由于超过纳税临界点而必须增加的税收这种不合理的情况。实务中，我们可以计算出这个均衡点为12 500元。奖金在(10 000，12 500)这个区间时，纳税人的税后收入会低于10 000元，名义上中奖收入超过10 000元，实际上税后收入比中奖10 000元的税收收入还要低，因此发行单位在设置奖项金额时，应尽量避开(10 000，12 500)这个不合理区间，奖金的设置金额要么超过12 500元，要么就小于或等于10 000元。

(二)巧用临界点进行年终奖金的纳税筹划

根据税法规定，纳税人取得的年终奖金，应单独作为一个月工资薪金所得缴纳所得税，用年终奖总额除以12个月后得出的商数确定适用税率和速算扣除数。当前我国个人所得税工资薪金所得适用七级超额累进税率，也就相当于年终奖共有7个税率，被划分成了6个区间，6个区间对应的纳税临界点分别是：18 000元、540 00元、108 000元、420 000元、660 000元、960 000元。若职工获得的年终奖金刚好超过临界点，就可能会出现税前收入增加然而税后收入反而减少的不合理奖金发放。这就要求企业在进行年终奖金的发放时，要进行科学合理的规划。

案例分析4：安徽省芜湖市某单位职工张伟2013年12月税前工资5 000元，同时取得年终奖金60 000元。

原方案：当月工资应纳税额=(5 000-

3 500)×3%=45(元)

年终奖金应纳税额=60 000×20%-555

=11 445(元)

税收年终奖金=60 000-11 445=48 555(元)

税收筹划方案：将年终奖金下调为54 000元，

当月工资应纳税额=(5 000-3 500)×3%=45(元)

年终奖金应纳税额=54 000×10%-105

=5 295(元)

税收年终奖金=54 000-5 295=48 705(元)

筹划点评：通过税收筹划，张伟的年终奖税前收入虽然减少了6 000元(该6 000元单位可以改为其他福利形式发放给职工)，但税后年终奖金反而增加了150元。笔者经过测算，年终奖金发放的无效区域，如表1所示：

表1

四、巧用临界点进行土地增值税纳税筹划

根据税法规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值率(增值额与扣除项目金额之比)未超过20%时，免征土地增值税；增值率超过20%时，应就其取得的全部增值额缴纳土地增值税。因此，当纳税人建造普通标准住宅出售时，若增值率略高于20%的纳税临界点，就要考虑放弃免税优惠而增加的税收负担与增值额增加带来的收益之间孰轻孰重，避免出现由于增值率略高于20%增加的收益比增加的税收要少这种情况。当出现这种情况时，纳税人应当通过减少销售收入或加大准予扣除项目金额的方式将增值率控制在纳税临界点20%以内。

案例分析5：芜湖长江房地产公司正在开发一批普通住宅，预计销售价格总额为8 000万元，税法准予扣除项目金额为6 400万元，请为该公司进行土地增值税的税收筹划。

原方案：房地产转让收入=8 000(万元)

规定扣除项目金额=6 400(万元)

土地增值额=8 000-6 400=1 600(万元)

增值率=1 600÷6 400=25%

该增值率﹥20%，不能享受土地增值税的税收优惠政策，应当正常纳税。

应纳土地增值税税额=1 600×30%=480(万元)

税收筹划方案：下调住宅售价，将住宅销售价格总额降为7 680万元，税法允许扣除项目金额依然为6 400万元。

增值额=7 680-6 400=1 280(万元)

增值率=1 280÷6 400=20%

根据土地增值税的税收优惠政策，该公司免征土地增值税。

筹划点评：通过税收筹划，公司销售收入虽然减少320万元(8 000-7 680)，但节省税收480万元，节约支出160万元(480-320)。另外降低房价节省税负的同时还能促进商品房销售，可谓一箭双雕。

〔1〕 彭新媛.不同税种下巧用临界点进行纳税筹划[J].会计之友，2013(7):37-40.

〔2〕 胡艳.新个税政策下工资、薪金的纳税筹划[J].会计之友，2012(6):97.

〔3〕 邢俊霞.巧用临界点进行消费税纳税筹划[J].财会月刊，2012(2):13-14.

(责任编辑 杜 敏)

Use of Critical Point for Typical Tax Planning

HU Yan

(Anhui Business College of Vocational Technology,Wuhu,Anhui 241002)

For the legal tax practice in China,some taxes exist critical point that will cause tax increase and net income decline when the taxable income breaks through the point.Taxpayers use tax critical point for each of the tax planning to reduce the tax burden,which could enhance the competitiveness.

critical point of tax planning; tax planning; typical taxes

2014-02-26

安徽省科技厅软科学研究计划项目(1302053080)。

胡艳(1982—)，女，安徽安庆人，安徽商贸职业技术学院会计金融系硕士研究生，主要研究方向为银行、税收。

F810.423

A

1007-6875(2014)02-0102-03