审计质量影响因素分析

曾艳　王慧玲

[提要] 随着中国市场经济的快速发展，对上市公司的财务报表进行审计已变得越来越重要。因此，如何保证会计师事务所审计质量成为国内外理论界及实践界探讨的热点。本文分析公司财务报表审计质量的影响因素，并提出相应的对策。

关键词：审计质量；因素分析

中图分类号：F239 文献标识码：A

收录日期：2014年2月26日

近日，国际会计师联合会（IFAC）下属的国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）发布了题为《审计质量框架：创建审计质量环境的关键要素》的文件，进一步明确了会对审计质量产生重要影响的因素。IAASB主席阿诺德·希尔德说：“审计质量是并且仍将是IAASB和其他会计团体关注的首要问题。审计人员理所当然地对财务报表的审计质量负有直接责任，而新的审计质量框架则在此基础上进一步延伸，希望在财务报告供应链各方参与者的积极互动和共同努力下，审计活动的质量可以达到最优。”本文也是基于这样的理论背景，分析财务报表供应链各方对审计质量的影响因素，从而提出相关的政策建议，提高我国财务报表的审计质量，保护利益相关者。

一、审计质量的含义

国外学者DeAnge1o（1981）较早指出，审计质量是指会计师事务所发现被审计单位对财务报表进行舞弊，以及会计师事务所对被审计单位的违规行为进行报告的联合概率。并指出审计师的专业胜任能力决定了会计师事务所能否发现被审计单位的财务舞弊行为，而会计师事务所能否如实地报告被审计单位的舞弊行为，则取决于会计师事务所的独立性。

国内学者从不同侧面阐述了审计质量的涵义，其实质与国际趋同：是指在给定客户发生违约行为的前提下，审计人员报告违约行为的概率。具体来说，是审计人员发现某一特定违约行为的概率并对已经发现的违约行为进行报告或披露的概率。关于审计质量涵义的阐述有：吴水澎（2006）把审计质量定义为会计师事务所抑制被审计单位管理层操控盈余的能力。张龙平（1994）指出审计质量表现为执业质量在审计过程的具体表现，最终体现为会计师事务所对被审计单位出具的审计报告的质量，即会计师事务所的执业人员的审计工作能够增加会计报表可信度和可靠性的程度。

二、审计质量的影响因素

本文主要从以下几个方面阐述财务报表供应链各方对财务报表审计质量的影响：财务报表的提供者（被审计单位）、财务报表的审计者（会计师事务所）以及我国审计市场的审计环境。

（一）被审计单位因素

1、被审计单位规模及业务复杂度。在一般情况下，被审计单位规模越大，业务越复杂，这其中隐含的错报可能越难被发现，这就对注册会计师的专业胜任能力提出了更高的要求，也对会计师事务所审计质量提出了巨大的挑战。通常认为，企业的规模越大，经营活动越复杂，盈余管理的空间越大，且因企业的社会影响比较大，更倾向于对盈余进行管理以维持其良好的社会形象。Jeong（1999）的研究结果表明，与小公司相比，大公司更倾向于对盈余进行管理；李建然、陈政芳（2004）发现当审计客户的规模越大，其对事务所越重要，审计人员允许其操纵的盈余空间越大，审计质量越低。在这种情况下，审计师应加大审计力度，保证审计质量。

2、被审计单位面临的风险。经营风险和财务风险，一般都是企业在发展过程中不可避免会遇到的风险。当被审计单位面临较严重的风险时，一般情况下，会把这种风险传递给审计师，从而加大审计师的工作难度，甚至会导致审计失败。一般来说，公司的盈利能力、偿债能力越弱，公司管理层进行可操控性盈余的力度和动力越强，对财务报表进行舞弊的可能性就越强。通常认为，企业在利用财务杠杆过程中，如果出现违反债务契约或财务危机状况时，往往倾向于对盈余进行管理，以达到操纵利润，降低风险的目的；企业的获利能力越弱，表明其经营状况越差，相应的就越需要进行盈余操控；这就必然会加大会计师事务所的审计工作量，加大审计风险和审计难度。

3、被审计单位对高审计质量的需求。很多情况下，被审计单位自身对高审计质量的需求不足。拥有政府关系的企业在发展过程中能够获取更大的经济利益：更多的政府补贴、税收和费用等的减免和优惠、提高销售业绩、获取外部融资便利、危急时得到政府的救援、保护企业产权免受政府损害（潘红波等，2008）、进入管制性行业（罗党论和刘晓龙，2009）等等，这些经济利益使得企业的盈利能力、偿债能力及发展能力等有所提高，企业的风险主观地“被降低”了，即与没有政府关系的企业相比，拥有政治关系的企业其破产的可能性会较低。所以，在这种现状下，拥有政治关系的企业对高质量的审计业务的内在需求是不足的。同时，在一些地区信任度较低的地区，交易双方倾向于不信任，企业为了向市场传递积极的信号，会聘请拥有行业专长的大型会计师事务所，积极主动地提高自己财务报表的审计质量，以保证自己的利益不受大环境的影响。

（二）会计师事务所因素

1、会计事务所组织形式。从目前看来，全国各地大部分会计师事务所的组织行为为有限责任制事务所，然而合伙制特别是特殊普通合伙制在我国市场上尚没有形成主流。由于不同组织形式的会计师事务所对审计失败承担的责任不同，其对审计质量的影响也会存在差异。有限责任制组织形式的会计师事务所，其注册会计师对会计师事务所承担的责任是有限的，这样就大大弱化了审计师的责任意识，可能会使审计师一味地追求个人的利益而降低整个会计师事务所的审计质量；普通合伙制，合伙人以其个人全部的财产对会计师事务所的债务承担无限连带责任，审计师的责任意识很强，可以提高事务所的审计质量，但是因无过错的审计师也要承担无限连带责任，有些不合常理；特殊合伙制是普通合伙制与有限责任制的结合体，无过错者对审计失败承担有限责任，有过错者承担无限连带责任，这样有利于强化各审计师的责任意识，保证事务所的审计质量。在市场经济日趋成熟下，我国会计师事务所应出现越来越多的特殊合伙制组织形式。

2、会计事务所规模。DeAngelo（1981）认为，事务所规模可以用来衡量审计质量的高低，事务所规模越大，与每一特定客户相关系的准租占事务所整个准租总和的比重越小，该事务所以机会主义行事的可能性就越小，其可预期的审计质量就越高；也就是说，对于大型会计师事务所，如果发生审计失败，大量的准租将随之逝去，更别提由于声誉受损，事务所可能面临倒闭的风险，比如安达信会计师事务所。相对于大规模事务所而言，规模小的会计师事务所因客户少，可能仅仅某一个客户的业务就已经占据了其全部业务的很大部分，所以在巨大的利益的驱使下，规模小的会计师事务所有着强烈的审计违规动机，从而降低了审计质量。针对这种情况，中国注册会计师协会起草了《关于支持会计师事务所进一步做强做大的若干政策措施》，力求我国会计师事务所做大做强。

主要参考文献：

[1]漆江娜，陈慧霖，张阳.事务所规模.品牌.价格与审计质量——国际“四大”中国审计市场费用与质量研究[J].审计研究，2004.3.

[2]方军雄，洪剑峭，李若山.我国上市公司审计质量影响因素研究：发现和启示[J].审计研究，2004.

[3]张敦力，李四海.社会信任、政治关系与民营企业银行贷款[J].会计研究，2012.8.endprint