会计稳健性的发展趋势及影响因素研究

丁高方

会计稳健性的发展趋势及影响因素研究

丁高方

本文分析了会计稳健性的发展趋势及其影响因素，通过研究发现，会计稳健性的发展方向将是权变的会计稳健性，其发展受到了社会心理、经济周期、政治制度、技术进步、与公允价值的关系等诸多现实因素的综合影响。

会计稳健性；发展趋势；影响因素

会计稳健性是企业会计核算中运用的一项重要原则，集中会计实务中的谨慎性原则中，是指在处理企业不确定的经济业务时，应持谨慎的态度。

稳健性历史悠久，并且对会计的影响意义重大。Sterling把稳健性作为会计中最有影响力的一个原则（曲晓辉、邱月华，2007）；Givoly和Hayn（2000）[3]的经验研究则进一步表明，会计不仅是稳健的，而且在最近20多年变得更加稳健了。但是，许多资本市场规制者、准则制定者和实务工作者却还经常批评并试图放弃会计稳健性（谢香兵，2011）。即使是在理论界，对会计稳健性的认识也是非常有限的，仍旧停留在“应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用“这样一句话上。会计稳健性之所以出现这样的困境，不是因为这项会计信息质量确实已经过时，而是人们对会计稳健性的理解有限（刘珊珊，2013）。因此，本文拟对会计稳健性的发展趋势及其影响因素做一些探讨。

一、会计稳健性的发展趋势

会计理论是为了更好的解释和指导实务，由于人类有限的认知的局限性，当社会需要会计稳健性的存在时，对于主流会计理论的偏离就成为必然。从制度演化视角看，会计稳健性的历史就是会计适应社会需要的相机决策的历史，其因为不适应社会的需要而蛰伏，也因为适应社会的需要而出现。例如，由于会计稳健性的技术特征，一味强调会计稳健性，在经济膨胀期，会计稳健性能遏制经济泡沫的产生；但是在经济萧条期则将促使经济环境更加恶化，这也是会计稳健性广受争议的原因所在，因此，倡导权变地运用会计稳健性将成为会计稳健性的未来方向。因此，权变的会计稳健性将是未来的发展趋势。

二、会计稳健性的影响因素

会计稳健性在各历史时期里体现出来的结构一事件一现象内在的因果关系与特定的社会环境相联系，不同的社会环境会产生不同的后果，因此，考虑会计稳健性不仅仅需要切入到会计自身发展中，还必须切入到社会发展中，充分考虑社会影响因素。从制度演化观来看，会计稳健性实际上是其适应社会需要，在社会心理、经济周期、政治环境以及技术进步因素共同影响下的权变结果。

（一）社会心理对会计稳健性的影响

会计稳健性置身于人们的“试错”行为之中，在不确知的自然面前，人类生而有之的好奇心和其生存本能促使人成为社会的人，行为成为社会的行为，会计也成为社会的会计。会计行为的社会性必然使其受到社会心理的影响。

从会计稳健性产生之初，试错就产生了，一旦成功实现目标，就可能成为习惯。会计稳健性从个体习惯演化为习俗或者惯例的机制是与其他行为规则博弈后的结果，当至少两种以上的行为规则经过双方博弈以后，被锁定在不对称确认净资产或者净利润的状态或者情形下，任何一方如果偏离这种演化均衡态势，其所得的博弈支付将比其原有的策略选择少，当这种均衡态势在群体中出现就成为会计稳健性习俗或者惯例。

在会计从“会计室”走向“大学教育”以后，会计稳健性习俗或者惯例不再是口耳传授而被纳入教科书，成为标准化的技术规则，例如，成本与市价孰低法、坏账准备、加速折旧等都作为“优秀的实务”被教科书甚至被制度、法律所采纳。因此，习俗或者惯例的形成也并不完全是个人经验的集合，其受一种社会从众心理的影响，这一“顺从”可以体现为对权威的顺从、对成功者的顺从、或者对法律的顺从等。因此，会计稳健性被广为接受某种意义上讲受一种从众的心理影响。此外，社会心理学家发现，人们对损失的重视程度大于对获益的重视程度，进而稳健而非激进是一种社会层面的心理偏好，由此即便会计稳健性带来不利的信号，但是却为社会所接受，体现会计稳健性的报表所揭示的财务状况是一种底线状况，带给人们的信息是公司的财务状况至少像其呈报的那样，而不是更糟。

（二）经济周期对会计稳健性的影响

经济周期是社会经济运行中客观面临的周期性扩张与紧缩的交替更迭的现象。企业的经营好坏不仅受内部管理水平的影响，也受外部宏观环境和市场环境的制约，在经济繁荣的时候采用会计稳健性原则，将部分利润留存下来，以应付经济不那么繁荣时的亏空，这是人们应对经济周期带来的负面影响的智慧产物。反之，在经济收缩甚至衰退时，任何一个试图实现持续发展的企业都不会主动选择会计稳健性原则，因为，这样将会给企业带来灭顶之灾，同时也会给社会带来不稳定因素，此时，偏离甚至放弃会计稳健性原则同样符合那种“善”的道义，即维护了社会和谐和稳定。会计信息是人们决策的指南针，具有加剧或者缓解经济周期各阶段效应的作用。

（三）政治制度对会计稳健性的影响

政治制度是在特定的社会中，由统治阶级为了实现其政治统治，通过组织权力制定的要求政治实体遵守的各类准则或者规范。人类历史中出现过的政治制度有奴隶制、封建制、资本主义制和社会主义制。经济基础决定上层建筑，这些政治制度分别对应着各自的经济环境，不同的政治制度对于会计有一个共同要求，那就是：会计必须满足其政治统治的需要。

（四）技术进步对会计稳健性的影响

技术进步涵盖人类知识的积累和改进。技术进步对于会计而言有两层意思：其一，会计蕴含的技术特征使得会计自身也经历着技术进步，这有利于会计完成其社会使命；其二，技术进步使得会计对象日趋复杂，构成了对会计是否能完成其社会使命的挑战。

1.会计自身的技术进步对会计稳健性的影响

会计技术是人们为了生成会计信息，运用会计基本程序和相应方法时所采用的技术手段的总和。从原始计量记录开始，会计经历了两个技术进步阶段，一是手工操作阶段，这一阶段的会计遵循手工填制凭证、登记账簿，编制报表的系统过程；二是计算机参与会计工作的电子数据处理阶段，这一阶段的会计工艺并不排除手工簿记系统，而是借助电子计算机弥补传统手工簿记系统的不足，使得会计信息的提供更加灵敏、及时和准确。当前有关会计稳健性的理论探讨更多是以传统手工簿记系统为背景，随着电子数据处理系统的普及，模拟会计信息生成环境，获得某种目标特征的会计信息在技术上成为可能。传统上困扰人们的如何使得对外报送的会计信息既满足债务契约的要求，又不影响管理者薪酬的获得，同时也能达到财务分析人员预期等等多重目的都能借助电子计算机强大的数据处理功能，采用仿真技术模拟获得，在这一模拟结果的指导下，企业得以调整实际的账面处理或者构造真实的交易以满足实际的账面要求。这意味着，在电子数据时代，权衡满足不同契约要求的会计稳健性在计算机系统支持下得以实现。

2.技术进步带来会计对象的复杂性对会计稳健性的影响

技术进步引领人类从农业经济时代向工业经济时代发展后，又开始步入知识经济时代，会计对象的经济活动日趋复杂，从有形向无形发展，而传统的会计稳健性理论是基于工业经济的产物，对于知识经济时代的会计对象而言，其价值的不确定更加显著，由于会计稳健性就是应不确定而生，因此可以预期，在知识经济时代，会计稳健性不会减弱而会加强。

（五）与公允价值对会计稳健性的影响

会计稳健性和公允价值自产生以来，就颇受争议，并且二者所受争议与经济的发展及运行状况密切相关。会计稳健性与公允价值之间显著的一个共同点是二者都因为不确定性而生，也因为不确定性而产生诸多争议。无论是会计稳健性还是公允价值都是会计应对不确定性的结果，体现了会计所具有的“反应性”的本质特征。但是二者所试图解决的不确定有一定差异。

但是会计稳健性并不是因为公允价值而产生的，事实上，其本身就是一个相对独立的会计制度，产生会计稳健性的不确定性在未来将是确定的。例如，由于经济周期的影响，利润的上涨和下跌是一个必然的确定现象，将丰年的利润通过会计稳健性留存到亏年，对于仅仅靠分红维持生存的投资者而言是理性的共识。再如对于债权人而言，其提供的贷款资金进入实体经济后，是否能够与实体经济共同发展取决于债务人的能力、道德和客观的经济状况存在不确定性，但是这种不确定性在其未来回收资金的时刻将成为确定性。因此，为了减少当前不确定性带来的信用风险，提高其资金安全度，将实体资产的价值降低，抑制债务人可能膨胀的借助虚拟资产投机的心理，也是会计稳健性之所以能得到债权人甚至法律认可的原因所在。会计稳健性和公允价值的产生都是会计适应社会发展的需要的结果，二者不应该相斥而应该互补，相互影响着对方。

综上，本文分析了会计稳健性的发展趋势和影响因素，通过分析发现，会计稳健性的发展方向将是权变的会计稳健性，会计稳健性未来的发展趋势将受到社会心理、经济周期、政治制度和技术进步及与公允价值的关系等诸多现实因素的综合影响。

[1]Basu,S,The conservatism principle and the asymmetric timeliness of earnings,Journal of Accounting and Economics, 1997,(24):.3-37.

[2]曲晓辉,邱月华.强制性制度变迁与盈余稳健性一来自深沪证券市场的经验证据[J].会计研究,2007,(7):20-28.

[3]谢香兵.审计委员会的独立性、财务知识与会计稳健性[J].经济经纬,2011,(4):136-140.

（作者单位：江苏利安达兴业会计师事务所有限公司）