对我国公允价值计量运用若干问题的思考

○王晓国

（江苏嬉戏族有限公司 江苏 常州 213179）

公允价值理论是会计理论与实践长期发展完善的结果，其作为一种较为成熟的会计计量方法已经得到了广泛的应用。由于传统的历史成本计量方法难以满足利益相关方对会计信息的需求，我国会计准则也引入了公允价值计量这一方法。2014年，财政部颁发了《企业会计准则第39号——公允价值计量》的通知，要求于7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围中施行。目前，由于我国对公允价值理论仍然缺乏足够的了解，加之客观因素的制约，公允价值计量在我国的运用过程中仍然存在很多问题，需要加以重视。

一、公允价值的内涵

1、公允价值的含义

公允价值又被称为公允价格，最新颁布的企业会计准则中将公允价值定义为：“市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。”新的企业会计准则中关于公允价值的定义，强调了资产或负债在计量日的交易价格，交易指的是在当前市场条件下的有序交易。

2、公允价值的特征

（1）公平性。公允价值的首要特征即是公平性，其强调交易的公平，交易双方要在熟悉情况的前提下自愿进行交易，从而保证了交易是在公平透明的环境下开展的，更加符合市场的真实状况。

（2）普遍性。公允价值的存在具有普遍性，无论是在活跃市场还是在非活跃市场，只要有公平价值的存在就会形成公允价值。在活跃市场中，公允价值会以市场价格表现出来，而在非活跃市场可以采用价值评估的方式计量公允价值。

（3）信息对称性。公允价值强调交易双方的信息对称性，即双方处于一个健全透明的交易环境中，能够了解互相的资产、负债的真实情况，包括资产的功能、属性以及价值等。信息对称性只是作为公允价值的一项基本标准，并不是说双方掌握的信息要完全一致对等，只要交易双方不存在故意隐瞒或者弄虚作假的行为，即可以认定双方信息是对称的。

（4）估计性。与传统的历史成本计量方法相比，公允价值计量并不是建立在过去交易的基础上，也没有可供核查的原始凭证作为计量依据。因此，公允价值计量的一个重要特性就是估计性。

3、公允价值计量的估值技术及应用范围

（1）公允价值计量的估值技术。根据最新颁布的企业会计准则内容，企业采用公允价值来计量资产负债，应该采用当前情况下具有足够数据和信息支持的估值技术，主要包括市场法、收益法和成本法。首先采用的应该是市场法，即利用市场上存在的类似资产和负债交易的价格来进行估值的一种方法；收益法是指将资产和负债未来的金额转换为单一现值的估值技术；成本法主要指的是通过重置资产或负债的成本来进行估值的方法。

（2）公允价值的应用范围。公允价值的应用范围非常广泛，现在主要集中在金融资产、投资性房地产等方面。根据新企业会计准则的规定，其中有17个不同层次的关于公允价值计量应用的准则。

二、公允价值计量在我国运用中存在的问题

1、市场体系不完善导致公允价值计量的可靠性较差

公允价值计量方法的运用需要有健全完善的市场体系作为保障，只有在市场能够提供公允、客观的价格的条件下价值才会被公允的反映。公允价值计量运用的必备条件为存在相关资产的活跃市场，只有当所有资产和负债的市场环境为流动和透明的，公允价值才能够为相关利益方提供有用可靠的信息。目前，我国的市场经济体制仍然存在很多缺陷，市场体系不够健全完善，相关的市场包括证券交易市场、产权交易市场等都不够成熟，信息流动的畅通性不足，很多资产与负债的活跃市场都没有形成，市场价格难以真实体现价值，导致大多数资产无法获得公允价格，在实践中往往只能以现值法来估计公允价值，存在较大的偏差。

2、公允价值计量存在较大的不确定性

与传统的历史成本法相比，公允价值计量存在较大的不确定性。我国企业会计准则中规定，公允价值计量可用于初始计量以及后续计量。然而，后续计量过程中往往不存在交易行为，公允价值的认定成为一个较大的难题。目前，我国会计实践过程中主要采用现值法来估计公允价值，现值法的使用涉及到资产未来现金流量的获得以及折现率的确定，而这些信息与数据都只能靠对未来进行合理的估计来获取。由于市场经济环境是不断变化的，预计的资产现金流量与实际数一般都会存在较大差异，且在预计未来现金流量时的假设条件时而也会发生变化，因此，无论是未来现金流量还是折现率的估计都会存在一定的误差，这些误差会导致公允价值计量存在较大的不确性，难以满足会计信息质量的要求。

3、公允价值计量可能被企业利用作为操纵盈余的工具

根据企业会计准则中非货币性资产交易的规定，在公允价值计量的条件下，要将换出资产的账面价值与公允价值之间的差额计入损益。根据债务重组的规定，以非现金资产来清偿债务的，债务人要将转让的非现金资产的公允价值与重组债务的账面价值之间的差额计入当期损益。公允价值计量最大的特点在于，大多数以公允价值计量的资产与负债，其在每一会计期间的变动都要计入当期损益部分，而由于公允价值的确认具有一定的主观性和不确定性，因此给企业利用此操纵盈余创造了空间。

4、公允价值计量可能会加大审计风险

在传统的历史成本计量条件下，审计的重点主要是对实物资产是否账实相符、企业票据是否真实合法等进行审查。随着公允价值计量在企业中的运用，审计师需要转变审计重点与审计思路，在审计过程中要进行更多的综合分析，对资产风险的确认、计量与披露进行严格的审查。在这种背景下，审计人员能否熟练掌握公允价值计量以及会计核算方式成为审计工作的关键所在，这大大增加了审计工作的难度与风险，对审计机构提出了很大的挑战。

三、完善公允价值计量在我国运用的对策建议

1、建立健全市场体系，创造有利于公允价值计量运用的市场条件

健全的市场体系是公允价值计量运用的市场条件，因此我国要不断完善市场体系，创造充分竞争的活跃市场，为公允价值计量的运用创造条件。我国要不断加快市场经济体系建设，破除部分行业的市场垄断，打破部分资源市场价格垄断的格局，建立开放公平的交易市场，为商品和各类生产要素在全国范围内自由流动创造条件。首先，我国要培育建立各级市场，尤其是生产资料交易市场和二手市场，为公允价值的取得创造条件；其次，要不断完善与公允价值计量相关的各类市场，包括资本市场、外汇市场、产权交易市场、票据市场等，引入竞争机制，确保资产与负债的市场价格能够更加真实准确地反映价值。

2、完善公允价值计量的相关操作

要不断完善与公允价值计量的相关操作，促进公允价值计量的运用。首先，要不断完善企业会计准则的实施细则。公允价值计量属性是西方发达国家会计准则的研究成果，我国将其引入国内作为一个指导性的文件。然而，由于我国市场经济仍然不够完善，行业之间的差异性也比较大，因此应该结合我国不同行业的特点，制定具有针对性和可操作性强的实施细则。其次，要不断完善公允价值计量的估值技术。新的企业会计准则将公允价值计量的输入值划分为三个层次：第一层次输入值主要指的是计量日活跃市场能够取得的相同资产或负债的报价，属于最可靠的输入值；第二层次输入值是指直接或间接观察到的相关资产或负债的输入值；第三层次指的是相关资产不可观察的输入值。公允价值计量的准确性往往取决于输入值层次的高低，而计量所处的层次又取决于估值技术，由于我国市场经济环境仍然不够成熟完善，在很多情况下需要运用估计技术和模型来获得公允价值，因此估计技术成为公允价值计量能够运用的关键所在。

3、完善相关法律制度

我国要不断完善相关法律制度，为公允价值计量的使用提供制度保障。首先，要强化对市场的监管力度，制定公允价值披露细则，建立专项审计制度。在细则制定以及制度建设过程中，要保证信息披露的真实性，逐渐形成企业、政府以及社会共同合作的会计监管制度，提高会计监管的效率。其次，要完善适用于公允价值与现值的审计条款，确保专项审计制度能够在公允价值计量的运用中发挥作用。再次，我国要大力发展独立的评估中介机构。公允价值由企业自身来进行评估具有很大的主观性，因此需要有独立的评估机构来完成，才能保证公允价值的客观性与独立性。我国要大力发展相关中介评估机构，为公允价值计量的运用创造条件。

4、提高会计从业人员的素质

随着公允价值计量在我国企业中的广泛运用，会计从业人会员要不断提高自身素质，更新完善自身的知识储备，从而能够准确合理地利用公允价值来对各项资产、负债以及权益工具进行计量。首先，会计人员要提高自身的信息搜集与处理能力，并加强对相关估值工具和模型的学习。会计人员要能够对市场信息进行及时的搜集与处理，并利用适当的估值技术去评估资产、负债以及权益工具的公允价值。其次，还要不断提高会计从业人员的职业道德。企业要不断加强会计人员的职业道德学习和培训，使其准确理解公允价值计量的内涵，在实际工作中不利用公允价值来操纵利润，从而为企业的会计信息质量提供保障。

公允价值计量在我国的应用将是未来会计发展的必然趋势，也是市场经济发展的必然要求。我国要对公允价值计量运用在理论与实践中存在的问题进行分析，从市场体系建设、制度完善、公允价值操作层面的成熟以及会计从业人员素质提高等方面入手，为公允价值计量在我国的运用奠定基础。

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[5]财政部：企业会计准则第39号——公允价值计量[Z].2014.