业务流程视角下制药企业内部控制优化建议

洛阳理工学院 卢 燕

XH制药公司是颇具规模的知名制药企业，不仅在我国，即使在亚洲地区也享有盛誉。其主打产品为解热镇痛类药物，不但生产成药制品还生产原料药；其它产品则跨度很大，神经类药品、免疫类药品、消炎类药品等都有生产。作为制药行业的龙头企业，XH制药一直都是地方政府甚至国家重点打造的明星企业。2012年3月23日，XH制药委托的YX会计师事务所，在分析了其提供的内部控制审计报告之后给出了否定意见。YX会计师事务所出具的报告中清晰列明了XH制药内部控制管理中的两大问题：首先，公司进行的总体内部控制管理存在很多机制与原则方面的问题；其次，公司的具体业务流程也有非常严重的内部控制问题。笔者在下文中主要探讨业务流程方面的内部控制问题，并针对这些问题给出了优化内部控制机制的建议，在很大程度上提升了XH制药的内部控制效率。

一、XH制药公司业务流程内部控制存在的问题

（一）信用管理 信用管理是非常具有系统性的过程，笔者在调研了XH制药当前的信用管理之后，发现存在以下问题：

（1）XH制药暂时还没有专门负责信用管理的独立部门或者机构，整个公司的应收账款虽然有专人负责跟进，但是这些负责人有营销部的也有财务部的，具体工作的时候经常会出现工作内容不明确、工作效率不高的现象，而且一旦出现了问题，就会互相推诿。财务部的工作重点就是保证公司资产的安全，减少坏账损失，因此，会采取相对谨慎的信用管理手段；营销部的工作重点就是开拓市场、打开销路，因此，会采取相对宽松的信用管理手段。这种职能上的差别，必然导致两个部门在处理应收账款的时候态度完全不同，自然也会令相应的管理工作难以开展。尽管为了客观科学的进行信用管理，公司设置有信用风险专员这一岗位，其工作职责就是跟踪客户的资信情况，科学设定客户的授信额度，不过，这个岗位的实际作用很难得到有效发挥，在企业中几乎就是一种摆设，就算设定了授信额度，但是额度往往超过正常限度很多倍，没有任何约束意义。

（2）对于信用政策的实行，XH制药没有严格控制多头授信的情况，公司暂时也还没有制定规范的指引。这就导致了在操作过程中，原料销售部、成药销售部以及外地分公司都向公司的某个客户提供了信用额度，加总结果自然已经远远超出了公司规定的上限。

（3）XH制药往往只对客户信用进行一次初始评估之后，就一直沿用评估结果，不再进行任何形式的重新评估。XKQ医药是XH制药合作多年的老客户，但是，XKQ医药本身的运营模式并未受到业界的一致看好，虽然短期内其确实收获了很高的经济收益，但是也面临着很高的经营风险。遗憾的是，XH制药并没有考虑到这些风险，而只关注XKQ医药的盈利能力，也从来没有考虑过要降低对其的授信额度，等到XKQ医药倒闭之后，才后知后觉地认识到其现金流早就出现了问题，周转问题也非常严重。所以，XH制药对客户资信评估的滞后性，使其经常要承受着和客户同样高的经营风险，但是却完全不能获得任何风险带来的收益，只有产生损失的可能。

（二）应收账款管理 XH制药当前对应收账款的管理工作从程序方面分析的话，还是非常齐备的，而且也形成了相对科学的流程。XH制药采用了ERP信息系统进行相应的管理，笔者总结之后，认为整个流程可以表示为图1的形式。

图1 应收账款管理过程简图

通过图1不难发现，制药在流程的制定上还是基本遵循了科学性与实操性的原则，不过，也能看出整个管理过程中的重要依据就是各项单据，管理的本质就是将单据转换为电子形式的报表，整个过程中的管理工作几乎无迹可寻。

为了深入分析制药的应收账款管理情况，笔者整理了其5年的会计信息，并对这些会计数据进行了对比，在此基础上总结了制药当前的应收账款管理现状。具体数据见表1。

表1 应收账款与坏账准备数据统计表 单位：万元

图2 坏账准备与应收账款的比率变动图

表2 应收账款周转数据统计表

通过表1，发现XH制药坏账准备与应收账款的比率几乎每年都在提高，特别是2011年发生了XKQ倒闭事件之后，XH制药的这个比率一下跳升至28.55%；另外其应收账款的周转时长的确在4年之中呈现出了缩短的趋势，但2011年却突然出现了回弹。上述现象显示：XH制药应用的ERP信息系统对于公司的应收账款管理还是有一定积极推动作用的，不过，公司的坏账比率逐年增高，则说明了应收账款的管理工作中仍然存在很大问题。笔者在综合分析之后，认为主要问题有：一是不重视和客户的沟通工作，也没有安排定期对账，更加很少会上门拜访客户、了解客户的运营情况，导致公司对客户的资信情况了解几乎一片空白。二是未科学评估应收账款转为坏账的风险，而且也没有相应的风险防控机制，导致直至账款屡催不还的时候，才匆忙计提坏账准备。XKQ医药倒闭事件就是一个非常明显的例子，XH制药直到确认其已经再无支付能力的时候，才计提坏账准备，打乱了原本的财务管理计划。三是未建立严谨的收款制度。当前，XH制药的ERP信息管理系统中只会针对应收账款进行相应的催收预警，至于应该采用何种方法、应用哪些政策、根据何种规范等都没有明确的指引。XKQ医药的负责人潜逃以后，XH制药完全没有应对这种情况的措施，因此，只能诉诸法律，可是即使借助了法律手段也于事无补，公司的损失已经再无挽回的可能了。

二、XH制药公司业务流程内部控制优化建议

（一）加强信用管理 结合该企业的实际情况，提出了基于其业务特点的信用管理改善建议：

（1）XH制药必须设置专门的信用管理机构，借助提升公司最高管理层领导的信用管理意识，建立相应的管理制度，并保持信用管理机构在工作中的绝对独立性与权威性，从而确保其能够发挥出内部控制管理的核心作用。另外，XH制药需要定期组织关于信用管理的培训，由公司的高层领导对员工进行相关知识的培训，从而提升他们对信用风险进行管理与防控的意识，并将其融入企业文化之中，贯穿公司管理工作的始终。

（2）按照客户的具体运营情况与发展阶段，建立具有针对性的资信调查机制，科学选择评估指标以及方法，计算出客户的最高授信额度，并在实际的工作中将这一结果乘以80%作为对客户授信额度的上限。之所以进行这样的操作，是为了避免模型计算偏差导致的数值过大情况，保证XH制药自身资产的安全性。

（二）加强应收账款管理 具体如下：

（1）结合该企业的实际情况，提出基于其业务特点的应收账款管理改善建议：首先，严格控制好信用销售的全过程，负责具体信用销售的业务人员必须定期和客户核对账款情况，并每月至少上门拜访客户一次，从而了解客户的实际经营情况，进而对客户的还款能力有个大体上的评估，如果存在问题则需要及时向公司反映。另外，还应定期做好客户资信的重新评估工作，并根据最新的评估结果，调整对客户的授信额度。其次，如果是授信额度很大的客户，则需要对其进行实时的资信监控与管理，密切跟踪账款的回收情况，必要时安排专人负责以上工作。再次，规范到期未还的应收赃款应该如何处理，并形成科学严谨的流程，在平时的工作中严格按照规范的要求开展工作，决不允许任何形式的变通或者酌情处理。

（2）通过上面的分析，笔者认为XH制药需要提高各部门之间的联动程度，并建立起科学严谨的信用管理制度，借助数学模型的模拟计算，确定公司可以承受的应收账款总额，并在实际经营中将其作为授信的最高上限。具体措施的实施如下：

一是成立信用管理部。XH制药成立专门的信用管理部，其作为独立的部门存在，并下设不同科室，具体见图3。下面简单介绍一下各个科室的具体工作职能：

图3 信用管理部组织架构图

客户调查科，该科室的主要工作就是调查客户的资信以及经营情况，并将调查得到的信息汇总为报告，方便其它部门或者领导随时查阅。如果客户已经和公司合作了很长时间，关系非常稳定，而且各项资质材料都非常完整，暂时还不需要更新的话，就可以把其提交至信用分析科；如果客户的档案并不完整，那么就需要将所需资料的清单列出来传真或者快递给客户，让其以最快的速度提供相关资料。

图4 客户调查科主要工作职责

信用分析科，该科室接收到客户调查科提供的资料以后，详细审阅客户的基本资料以及资信报告，并在此基础上综合分析客户当前的盈利与还账能力，从而制定新交易的赊销额度，并把这一结果提交到公司的相关部门。

图5 信用分析科主要工作职责

账款管理科，该科室的主要工作是把交易商品的发票以及出库单提交到客户处，同时，做好和客户的沟通工作，并交流还款情况，从而掌握客户的还款动向。如果客户未能在限定期限之前还款，那么就要立刻停止发货，同时采取账款追收的相应措施。

图6 账款管理科主要工作职责

账款追收科，该科室的主要工作是追收账款，首先，内勤人员会与客户通电话，沟通账款逾期的情况，并进行催收；如果客户还是没有还款的话，那么外勤人员就需要上门追讨。

图7 账款追收科主要工作职责

二是设定部门职能。作为公司专门的信用管理机构，信用管理部的主要职能除了编制信用管理制度之外，还要做好信用管理相关政策的宣传工作，并定期组织公司员工进行信用管理的培训；严格按照信用制度的要求，监控客户的资信情况，保护公司资产的安全。

三是安排工作人员。由于是新建的部门，因此，人员可以少一些，太多反而会让简单的工作变得很复杂。笔者建议XH制药在部门刚成立的时候，可以外聘专业顾问帮助信用管理部快速走上正轨。既然是一个独立的部门，那么就必须有合资格的部门负责人。基于当前XH制药的信用管理情况，笔者认为其在选择该部门负责人的时候，需要考察人员的下列条件：是否具有熟练运用不同信用政策的能力；是否熟悉当前信用管理领域的新动态；是否具有医药行业信用管理的经验；能否妥善处理客户的各类诉求等。至于下面各个科室的工作人员任用方面，前文已经详细列明了各个科室的工作职责，XH制药在招聘的过程中针对这些工作职责选择能够胜任的人员即可。

四是确定信用制度。首先，信用管理部要结合公司的运营情况设定每个会计年度的各项信用指标。笔者建议XH制药应该先进行相关的市场调研，之后再选择信用指标，并设定具体的指标额度。确定的指标额度不但是公司信用管理工作的指引，也是衡量信用管理工作有效性的标准之一，如果有哪些指标明显低于公司设定的标准，则代表公司在该指标对应的工作方面还需要进一步加强。其次，在确定获得的客户信息真实可信的基础上，科学分析这些资料，从而提炼出客户的资信情况，汇总为资信报告；然后，根据上面的结果把客户分为不同等级，采取不同的信用管理针对性政策。这里需要注意的是，即使是老客户也要每隔一段时间重复这样的分析过程，并重新评级，确定新的授信额度。第三，考核信用管理部的工作绩效，XH制药应该定期考核该部门的工作绩效，并将其和部门员工的薪资水平对接，这样不但能够提升部门员工的工作积极性，还能大幅提升部门的工作绩效，可谓一举两得。第四，制定信用额度。笔者分析XH制药信用额度制定工作存在的问题之后，认为其最亟待解决的问题就是重新评估老客户的资信级别，所以，笔者认为XH制药制定信用额度的时候，不能只针对新客户，对老客户也需要进行动态的评估。为了提升客户还款的积极性，XH制药可以对提前还款的客户给予一定比例的折让，这样不但能够提升公司的现金流，还能降低发生坏账的可能性，而且还可以在一定程度上提升销售业绩。

五是管理应收账款。XH制药进行赊销的初衷就是要打开销路，提升市场份额。因此，在赊销之后，就必须密切跟踪应收账款的管理。公司在发货之后，就要及时到信用管理部进行应收账款备案，信用管理部负责接下来的客户收货确认工作。如果是每月结账的客户，那么XH制药可以设定几天的豁免期，客户在豁免期内还款即视为正常还款；但是如果客户在逾期之后，还一直拖延，就必须采取一定的催款措施。笔者建议XH制药可以采取下面方式催款：

逾期7天未还款时，向客户发第一份催款信；逾期15天仍未还款时，向客户发第二份催款信，信用管理部负责人要和客户方的授权人沟通；逾期30天仍未还款时，向客户发第三份催款信，信用管理部负责人与销售人员一起到客户处了解具体情况；逾期60天仍未还款时，就需要把这笔应收账款标记为警戒账款，同时要求客户必须在限期内还款；逾期90天仍未还款时，就需要把这笔账款处理为坏账。过了90天之后，则需要上报总经理，并按照总经理的指示诉诸法律或者委托第三方收账。

［1］ 李刚：《浅谈民营零售企业管理》，《中国商贸》2010年第15期。

［2］ 谢晓燕、程富：《内部控制评价标准：比较与改进——基于外部审计的视角》，《财会通讯》2010年第9期。

［3］ 董美霞：《增强企业内部控制评价效果的思考——基于〈企业内部控制评价指引（征求意见稿）〉》，《审计与经济研究》2010年第1期。