营改增对小微企业的影响研究

赵丹丹 杨成文

自2012年1月1日起，在上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税的试点。自2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营改增试点。具体税率为：提供有形动产租赁服务，税率为17%；提供交通运输业服务，税率为11%；提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%。

一、营改增的必要性

随着现代科学技术的发展，现代化发展以及新型服务业的出现，我国现代服务业呈现出分工精细化、产业融合化、业态新型化以及业务国际化的特征，现代服务业的转型发展是必然趋势，然而制度性的税收障碍却成为了其快速成长和发展的阻碍。我国积极财政政策重点在于结构性减税，“营改增”是结构性减税的重要举措。增值税和营业税是我国最为重要的两个流转税，分别是中央和地方的第一大税种，两税在计税方法和征税对象上差别较大。

我们知道现行营业税对服务业是实行全额征税，针对工商业则是可以按产品销售额进行进项抵扣的增值额征税。而现行营业税相比于工商业增值税存在着“重复征税，加重税负”、“两税交叉，管理困难’’、“区别对待，税负不公”等几大制度性缺陷，这些制度性的缺陷不仅阻碍了我国现代服务业的转型发展，限制了服务业和制造业的深度融合与协同发展，并且在服务业国际化的背景下不利于跨境服务贸易发展。

增值税仅对增值额征税，对以前环节已纳税款予以抵扣，具有消除重复征税、促进专业化分工协作的优点;营业税对每一环节的营业收入全额征税，商品或劳务流转的环节越多，重复征税的现象越严重。“营改增”就是将缴纳营业税的应税项目改为缴纳增值税，将货物和服务一并纳入增值税征税范围，避免产业链的重复征税。

我国增值税覆盖了除建筑业之外的第二产业，营业税覆盖了小微企业集中的第三产业的大部分行业，两税并行征收。目前第二产业和第三产业之间的界限正在逐步模糊，货物和服务往往捆绑销售，很难准确划分开。将大部分第三产业排除在增值税的征税范围之外，对服务业的发展造成了不利影响。客观上造成了鼓励制造业，限制服务业的结果。当前，我国正处于转变经济增长方式、调整产业结构的攻坚时期，大力发展高新技术产业和现代服务业。因此以增值税取代营业税，是必然趋势。

二、小微企业现状

小微企业这一概念来源于《工业和信息化部国家统计局、国家发展和改革委员会、财政部关于印发中小企业划型标准规定的通知》（工信部联企业[2011]300号），文中规定：中小企业划分为中型、小型、微型三种类型。划分标准根据行业特点结合从业人员、资产总额、营业收入等多项指标制定的，例如：从业人员10人以下或营业收入100万元以下的零售业企业为微型企业、营业收入300万元以下或资产总额300万元以下的建筑业企业为微型企业。除此之外，我国存在着大量的个体工商户，安置了大量的劳动力，从规模上来看大多数属于小微企业的范畴，因此，《规定》把个体工商户划入了小微企业。《规定》对我国众多行业进行了划分，这些行业包括：工业（包括制造业，采矿业，热力、电力、燃气及水生产和供应业），农、林、牧、渔业，交通运输业（不含铁路运输业），建筑业，房地产开发经营，邮政业，批发业，零售业，仓储业，住宿业，餐饮业，软件和信息技术服务业，信息传输业（包括电信、互联网和相关服务），租赁和商务服务业，物业管理，其他未列明行业（包括科学研究和技术服务业，居民服务、修理和其他服务业，水利、环境和公共设施管理业，社会工作，文化、体育和娱乐业等）。《规定》对我国境内所有行业的企业都适用，也包括个体工商户。

据相关数据显示，小微企业的发展解决了大批人的结业问题，小微企业就业的人数占全部法人企业就业人数的38.7%。全国95%以上的企业为小微企业，每年向国家缴纳大量的税赋，为社会贡献了巨大的财富，为我国经济的发展做出了巨大贡献；除此之外，小微企业在对外贸易、市场开发、提供就业岗位、维护社会稳定等方面也起到了相当大的作用，小微企业对我国经济的发展、社会进步气到了非常巨大的作用。

小微企业的发展长期受到融资难、用工难、成本高、税费重、利润薄五大难题的困扰。税费重是造成当前小微企业利润薄、成本高、转型乏力的一个重要原因。尽管国家和地方政府出台多项扶持小微企业的补贴和税费减免政策，但仍未从根本上解决问题。尤其是流转税过高导致小微企业“挣得不多交得不少”，亟待新的减税政策出台。“营改增”无疑为小微企业带来了“福音”。

三、营改增对小微企业的影响

（一）为小微企业的发展提供了契机

首先，营改增符合科学发展的财税制度要求，有利于完善税制而消除重复征税，降低了企业税负。其次，营改增率先在交通运输业、部分现代服务业等生产性服务业开展试点，打通了第二产业与第三产业增值税抵扣的链条，有利于二、三产业的融合与发展。增值税一般纳税人外购现代服务可作为进项税额抵扣，企业从以前不愿意服务外包，到现在主动寻求低端业务外包。大中型企业也纷纷将原包含在第二产业中的现代服务业分离出来，催生出大量从事研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务的小微企业。“营改增”在推动传统产业转型升级的同时，激发了对生产性服务业的需求，促使很多大企业将本单位的服务需求外包生产性服务业纳税人，对生产性服务业的发展产生了巨大的推动作用。再者，增强了小微企业开展出口服务贸易的意愿。我国正在从货物贸易大国向服务贸易大国迈进，有必要通过税制改革促使现代服务业小微企业加快实施“走出去”的发展战略。降低服务贸易的成本必将极大地调动小微企业服务贸易出口的积极性。最后，专业化分工的深化，在一定程度上，增加了就业岗位，提供了就业机会。

（二）存在的问题

1、政策制定方面

（1）营改增并未体现对小微企业的税收优惠。根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》第三章第十二条关于增值税税率的设置，提供有形动产租赁服务，税率为17%；提供交通运输业服务，税率为11%；提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%。实施办法中，并未有对小微企业的特别政策规定，此次税制改革中，并未充分体现对小微企业的照顾与鼓励导向。制定政策时，没有充分考虑小微企业的特殊性以及其面临的问题，由此导致了政策先天不足，实施过程中出现了很多问题。

（2）试点税率偏高，可以用于抵扣的进项税额少，企业税负不降反升。对于很多运输业和服务业企业，企业本身可以用来抵扣的进项税额很少，但营改增之后，税率由3%、5%增加到11%和6%，税额不降反升。对于运输企业来说，成本主要来自油耗、过路过桥费、人工费以及场地租金。按国家有关规定，过路过桥费和人工费以及场地租金是不能开到增值税专用发票的，只有油耗和修理费能开到增值税发票，企业可以进行抵扣。但是，实际操作中，运输企业加油后很难取得正式发票，一般取得的是机打小票。对于服务业企业，例如某网络咨询公司，税率从5%调整到6%，因几乎没有进项税额，若劳动力成本程上升趋势，且无法抵扣，因此，营改增使公司的成本增加。

（3）根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》第三章第十三条关于增值税征收率的设置，小规模纳税人的征收率统一为3%，生产性服务业小规模纳税人的税负会显著减轻，促进企业做大做强。但是，小规模纳税人不得领购开具增值税专用发票，而其他一般纳税人采购服务时，往往会考虑服务供应商是否具备一般纳税人资格，从而制约了小微企业小规模纳税人的销售活动，这有可能增加小微企业的经营成本，使得小微企业小规模纳税人在市场竞争中处于不利地位。

2、政策实施方面

（1）针对小微企业的税收政策未成体系，不利于小微企业合理纳税。一般，小微企业的会计核算比较简单，会计人员的水平也参差不齐，因此，营改增以后，由于没有针对小微企业的专门的税收体系，会计人员可能不能更好地应用现有税收政策，例如针对小微企业的增值税起征点、小规模纳税人以及其他优惠、扶持政策等。

（2）劳动力成本增加，企业负担加重。通过对当地多家小微企业进行调查，营改增之后，小微企业的税负在一定程度上取决于进项税额的多少，但是企业的劳动力成本不能作为进项抵扣，因此，这会促使劳动密集型的小微企业用物质要素或者技术替代劳动力，这显然会对劳动力的就业问题产生不利影响。

（3）对于营改增税负增加的小微企业，财政补贴审批程序过于复杂。根据上海市静安区政协港澳台侨专委会课题组的《关于“营改增”对试点小微企业反响的调研》的调研，财政对税负增加较多的小微企业进行补贴，但首先由企业提出资金申请，同时要经过严格的审批程序，这给本来财务核算比较简单的小微企业带来了额外的工作负担，对额外税负进行补贴的积极性也下降，不利于小微企业的健康发展。

（4）不利于小微企业做大做强。一些小微企业一般纳税人为了避税，可能会根据生产的不同环节，将企业自身拆分为若干小规模纳税人，这将不利于小微企业形成规模化和集约化经营，影响小微企业做大做强。

（5）税收征管效率低。根据税法，增值税规定有起征点，低于起征点的小微企业可以免税，但是由于起征点偏低，使得很多销售额低、利润微薄的小微企业成为纳税人。因此，税务机关需要投入大量的人力物力来实现对众多小微企业的征税。

四、建 议

1、建立专门针对小微企业的税收法律体系，建立针对小微企业的税收优惠政策体系

小微企业专门税收法律的建立，将使得小微企业税收政策系统化规范化，提高小微企业依法纳税的水平，同时提高税收的征管效率。

2、研究设立小微企业发展基金

2012年2月1日，温家宝总理在主持召开国务院常务会议，研究部署进一步支持小型和微型企业健康发展时，指出，“中央财政将安排150亿元设立中小企业发展基金”，这一举措令人瞩目。通过利用发展基金，可以在小微企业实施营改增的过渡阶段，充分考虑小微企业的承受能力，给予财政补助，调动小微企业发展的积极性，进一步加强财政补贴对小微企业的杠杆作用，促进小微企业的健康发展。其次，可以利用发展基金，鼓励小微企业创新技术，进一步帮助小微企业减轻税负，促进小微企业做大做强。

3、规定小微企业专门的低税率

交通运输业和现代服务业的现行增值税率分别为11%和6%，虽然已经是低税率，但是这是针对所在行业所有企业制定的税率，并没有考虑到小微企业的弱势地位。虽然增值税有有关小规模纳税人的规定，但是这也是出于税负公平的考虑。前已论述，很多运输业和服务业小微企业可以用来抵扣的进项税额很少，现在是否可以考虑，为了减轻小微企业的税负，促进小微企业发展，对小微企业设置专门的低税率，形成小微企业以及大中企业两套不同的税率体系。

4、扩大增值税抵扣范围

营改增后一般纳税人适用的税率有四档，在增值税17%和13%两档税率的基础上，新增设11%和6%两档低税率。不同的税目适用不同的税率。如邮政业服务适用11%税率，提供的快递服务，就其交通运输部分适用11%税率，就其收派服务适用6%税率，实际执行中往往由于业务关联性较强，不易准确划分，不利于企业开展一体化运作、一站式服务。此外营改增后部分现代服务业增值税可抵扣项目较少，尤其是劳动密集型企业，人工成本在经营成本中所占比重较大，税改后税负不降反升，建议适当扩大增值税进项税额抵扣范围，真正为小微企业减负。

5、加强小微企业内部财务管理制度建设

小微企业的会计人员应该加强对营改增以及小微企业的增值税起征点、小规模纳税人以及其他优惠、扶持政策等的学习。同时，对于以前征收营业税时不能抵扣的运输费用等，不能再用简易的白条以及不正规的发票，否则不能用于抵扣。因此，应加强小微企业内部财务管理制度建设。

6、税务机关为小微企业提供专门的纳税服务窗口

税务机关应该针对小微企业核算基础差，对营改增政策不了解、不理解的现状，为小微企业提供专门的纳税服务窗口，耐心细致的提供纳税基础服务，消除对其的歧视心态，提高税收征管效率，提高小微企业纳税的积极性。

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