高新技术企业会计核算与纳税筹划要点分析

吴福喜

【摘 要】 高新技术企业及技术创新业务是国家财税政策大力扶持的对象之一。为了响应政府政策导向及降低企业税负，实现企业价值最大化，规范高新技术企业会计核算和进行依法纳税筹划是企业必须面临的重点、难点课题。目前高新技术企业会计核算存在诸多问题，使企业面临税收、经营风险。如何规范会计核算以及如何进行依法纳税筹划显得颇有意义。文章试图从会计核算和纳税筹划两个方面对高新技术企业及技术创新业务进行研究，旨在为高新技术企业及技术创新业务提供切实可行的解决方案。

【关键词】 高新技术企业； 会计核算； 纳税筹划

科学技术是第一生产力，企业拥有先进的科学技术及强大的技术创新能力往往可以带来丰厚的经济效益。国家政策在对企业科技创新方面的扶持力度越来越大。“十二五”规划将“以科学发展为主题”作为指导思想。2008年修订后的新企业所得税法一改原以区域优惠为主的优惠政策，调整为以产业优惠为主，其中对企业技术创新方面的优惠政策尤为显著。特别是继续对高新技术企业减按15%征收企业所得税税率，体现了国家对科技创新的政策倾斜。2012年7月国务院印发的《“十二五”国家战略性新兴产业发展规划》，确定了节能环保产业等七大产业、二十个重大工程作为战略性新兴产业，其范围与高新技术企业认定的技术领域基本一致，所以研究与探讨高新技术企业会计核算与纳税筹划显得很有意义。

一、高新技术企业的概述

根据《高新技术企业认定管理办法》（国科发火〔2008〕172号）第二条规定，高新技术企业是指在《国家重点支持的高新技术领域》持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内注册一年以上的居民企业。

申请并认定为高新技术企业，是依法享受高新技术企业税收优惠政策的第一步。企业必须严格按照《高新技术企业认定管理办法》及《高新技术企业认定管理工作指引》有关规定，努力创造条件使其达到认定标准。切不可弄虚作假，试图蒙混过关。否则即使侥幸取得高新技术企业证书，也会面临取消高新技术企业资格，补缴税款、征收滞纳金甚至罚款的巨大风险，使“高新”成了“高危”。近年来A股市场上市公司被曝“假高新”的新闻屡见诸报端，如2011年10月31日的《每日经济新闻》发表《“高新”变“高危” 起底A股逃税企业黑幕》，披露某些上市公司的研究开发费用占销售收入比例、职工学历等指标明显不符合高新技术认定标准；2012年5月23日《经济参考报》发表《高新技术企业认定藏利益链 两本账成申报潜规则》，披露高新技术企业认定过程中的种种不良行为；2012年3月30日《经济参考报》发表《伪高新云集创业板27公司享税收优惠2.61亿元》，更是披露创业板149家通过高新技术企业认定和复审的上市公司中，竟有27家不符合高新技术企业认定条件。

二、高新技术企业的会计核算要点

（一）建立研发费用会计核算制度，做到单独建账、独立核算

研发费用需要进行单独建账、独立核算，是会计核算的基本要求，也是财务管理的多方面需求。首先，高新技术企业认定中研发费用的归集需要做到单独建账、独立核算。根据有关规定，研发费用应单独建账、独立核算，完整、准确地反映研发经费支出。其次，研发费用所得税税前加计扣除也需要做到单独建账、独立核算。根据规定，企业必须对研究开发费用实行专账管理，同时必须按照本办法附表的规定项目，准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。最后，财政分期补助等项目也需要对研发费用进行单独建账、独立核算。如根据《国家高技术研究发展计划（863计划）专项经费管理办法》（财教〔2006〕163号），项目和课题经费应当纳入单位财务统一管理，单独核算，确保专款专用。

（二）科学设置研发费用会计核算科目体系

研发费用单独建账、独立核算要在“研发支出”科目下按项目名称、经费来源、费用明细进行会计核算。在设置会计科目时还需同时兼顾不同会计核算的需求，因为高新技术企业认定、所得税税前加计扣除、财政补助项目等对研发费用的核算口径不尽一致。为了满足研发费用不同的归集需要，在设置研发费用明细科目时可以根据需要进行增减。如高新技术企业往往会申请研发费用税前加计扣除，在设置会计科目时应兼顾两者需要，在“直接投入”、“其他费用”下增加加计扣除需要归集的而高新技术企业认定中没有要求单独核算的费用（见表1）。

设置好明细科目后，对不同明细科目需要正确理解其核算的内容和范围，以便准确、完整地归集研发费用。

（三）研发费用会计核算应能体现研发活动的轨迹

会计核算的重要作用之一就是反映经济活动，研发费用的会计核算也应该体现其研发活动的过程。如仅以材料费等一张发票很难说明该材料费是为研发而发生，所以在提供有关原始票据时还应提供其他足以说明研发活动的书面证明材料。以下按明细费用介绍研发费用应如何体现研发活动。

1.人员工资：人事部门在编制工资单时，应单独注明研发部门的人员工资，并标注每个职工从事什么研发项目工作，如一个职工同时从事多个项目研发的，可以根据工作量将工资费用在各项目之间分摊，如工作量难以估算，可以在研发项目之间进行平摊（见表2）。

2.直接投入：原材料需要提供研发试验通知单、领料单等书面材料；水和燃料使用费除了提供发票外，如费用需要在研发和生产部门进行分摊的，或在各研发项目内部进行分摊的，需要提供水电分配单，分配参数可以选择材料、人工等指标；测试检验费、固定资产租赁费除取得发票等有效凭据外，涉及多个研发项目的，需要按合理标准进行分摊并编制研发费用分配表。以上费用的发生均需要研发项目负责人或研发部门负责人进行签字确认。

3.固定资产折旧费用（无形资产摊销）：固定资产折旧表（无形资产分摊表）上需注明哪些固定资产（无形资产）是研发用的、是哪个研发项目用的，如固定资产（无形资产）同时用于多个研发项目的，可以根据材料、人工进行分配并编制分配表。endprint

4.委托外部研究开发费用：除取得合作费发票外，还应提供委托研究开发合同，并能提供外部研发工作的工作进度记录及有关技术参数。

5.其他费用：设计费用等，应取得合法票据，在报销单上注明是为哪个研发项目而发生的，报销单需要经办人、研发负责人、财务负责人等签字。

（四）账面正确区分高新技术产品（服务）收入与其他收入

高新企业初次认定和复审均需要确认高新技术产品（服务）收入，要求高新技术产品（服务）收入占企业当年总收入的60%以上，核心技术拥有自主知识产权的高新技术产品（服务）收入占企业当年全部高新技术产品（服务）收入的比例应至少在50%以上。所以在会计核算中对主营业务收入应设置明细账独立核算（见表3）。

三、高新技术企业的纳税筹划

（一）利用成本费用税前扣除政策

根据《企业所得税法》及其实施条例，税前扣除项目可以分为：允许扣除、限制扣除和不得扣除三类。限制扣除费用指依照企业所得税法及其实施条例等规定允许按标准税前扣除的费用，如职工福利费、工会经费、广告和宣传费、公益性捐赠、业务招待费等。限制扣除费用的会计处理和税务处理的不同可能会产生时间性差异，如职工教育经费、广告费和业务宣传费当年纳税调增部分，准予在以后纳税年度结转扣除；也可能会产生永久性差异，如职工福利费、业务招待费，当年超标纳税调增部分，不得在以后纳税年度结转扣除。不得扣除费用指与企业收入无关的、不合理的，或税法明确规定不可税前扣除的费用。如罚款支出、非广告性捐赠支出等。企业在发生成本费用时，应充分考虑税法的规定，尽量使成本费用成为允许扣除费用，以减少应纳税所得额。

技术创新企业在税前扣除政策上有独特的优惠政策，应予以充分利用。如职工教育经费，集成电路设计企业和符合条件软件企业的职工培训费用可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除（财税〔2012〕27号）；技术先进型服务企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分准予在计算应纳税所得额时扣除（财税〔2010〕65号）。又如固定资产折旧，企业的固定资产由于技术进步等原因，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法（《中华人民共和国企业所得税法》第三十二条）。

（二）利用高新技术企业优惠税率

根据《企业所得税法》第二十八条，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。拥有自主知识产权且符合高新技术企业认定标准的企业应尽量争取认定为高新技术企业。

（三）利用研发费用加计扣除政策

根据《企业所得税法》及实施条例规定，研究开发费用可以进行加计扣除，即企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

（四）利用技术转让所得优惠政策

技术转让所得营业税和增值税有相应的优惠政策。根据财税字〔1999〕273号文件，对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入，免征营业税。营业税改征增值税后，技术转让的营业税优惠政策仍适用“营改增”后的试点纳税人。《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税[2011]111号）规定，试点纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务免征增值税。

所以高新技术企业及技术创新企业可以对技术转让按规定申请减免企业所得税、营业税或增值税，降低企业税负。

（五）利用政府补助收入进行税收筹划

高新技术企业进行科技项目研发经常会获得财政资金资助，企业收到政府补助时应进行纳税筹划，可以降低税负或滞延纳税，实现企业价值最大化。根据《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号），企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得财政性资金，如能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件，且对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求的，企业应对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算，这样可以作为不征税收入，减少当期应纳税所得额，实现延期纳税的效果（最长为5年）。●

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[14] 科学技术部 财政部 国家税务总局关于印发《高新技术企业认定管理办法》的通知[S].2008.endprint