论我国分税制改革的情况及其改善

摘 要：根据历史经验，大约每隔十年，我国的税制就要经历一次大调整。随着改革开放的深化，我国的经济体制改革进入了一个新的阶段。作为市场经济国家所普遍采用的分税制，则引起了各方的关注。文章首先从20世纪90年代中期中国中央政府的财力弱化、市场经济需求、国际税制改革浪潮等方面介绍了中国实施分税制改革的背景，分税制改革内容等分税制改革的基本情况；同时基于分税制改革对中央财政和地方财政的影响，提出了以减少政府层级、财政层级，科学划分税种，合理划分事权、财权，创造新型地方税种，允许地方政府发行债券，合理降低税负等措施来进一步完善分税制改革的想法。

关键词：分税制改革 财政效应 完善分税制改革

中图分类号：F810.42 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2013）02-043-04

一、分税制改革的基本情况

（一）分税制的定义

分税制是按税种划分中央和地方收入来源一种财政管理体制。{1}

分税制，即按照税种实现“三分”：分权、分税、分管。分税制的实质体现在有效地处理地方政府和中央政府间的事权和财权关系。{2}通过税权的划分，税种划分为中央税、地方税以及中央与地方共享税。

目前，市场经济国家广泛采用这种管理体制。它以公共财政理论为基础，符合了市场经济的原则和公共财政理论要求，是市场经济国家行之有效的运用财政手段实现对经济实行宏观调控的较为成功的方法。我国于1994开始实施分税制财政管理体制。

（二）中国实施分税制的原因

1.中央财力弱化。自20世纪80年代中期，中国出现了中央政府财力弱化现象。1984年中央财政收入占全国财政收入比例为40.5%，至1993年，其比例降为22%，而地方财政收入则从59.5%升至78%。这种枝强干弱现象直接导致了中央发钱要向地方借款的问题，中央政府财力的弱化严重阻碍了其职能的发挥。

2.计划经济向市场经济转型的需要。1992年邓小平发表了著名的南巡讲话，提出了建设社会主义市场经济的目标改革方向，从此，我国经济改革翻开了新的篇章。1992年，中国共产党的十四大确定了以建立社会主义市场经济体制为我国经济体制改革的目标。

第一，计划经济下的财政包干制已不能满足经济改革的需求。自1981年至1994年，中国实行的财政包干制对经济建设曾起了积极作用，但随着我国社会主义市场经济体制改革的逐步深入，财政包干制越来越显示出其局限性：国家与企业之间的分配关系不稳定；税负不公平，不利于企业平等竞争；税收调控的范围和程度不能适应生产要素全面进入市场的要求。显然这种体制已完成其历史使命，因此，建立一个符合社会主义市场经济需求的新型税制十分必要，即统一税法，公平税负，简化税制，合理分权。

第二，分税制可以更好地对经济进行宏观调控。宏观调控是社会主义市场经济体制的一项必要手段，加强宏观调控是市场经济体制健康发展的必要保障，而建立分税制对于解决当时国内由计划经济向市场经济在体制转型时产生的矛盾和问题起到了重要的作用。

第三，优化分配关系。当时国家在分配关系上出现了问题，如：国家、企业和个人分配关系，中央与地方分配关系，既不合理，也不规范，严重影响了国家经济的发展和生产积极性。

3.国际税制改革浪潮的推动。20世纪80年代以后，世界各国普遍进行了税制改革，国际上主要的市场经济国家，如美国、日本、德国、英国等基本上都实行了分税制，加强了以实行“降低税率，拓宽税基”的改革和以税收中性而著称的增值税在全世界范围内推广这两种趋势。

国家之间的经济交往频率伴随着经济全球化的进程而增加，国际间经济交往的范围也日益扩大，同时各国经济相互影响的程度不断加深。因此，任何国家的税制改革都必然受到国际税制发展趋势的影响。中国建立社会主义市场经济体制的改革，就势必要借鉴国外税制改革的成功经验，所以顺应国际税制改革的浪潮是推进我国经济建设的必然趋势。

基于上述原因，中共中央、国务院于1994年，开展了一场具有深远影响的分税制改革。伴随分税制的实施，中国财政秩序大为改观，中央财政重获活力。

（三）分税制改革的内容

我国的分税制改革主要集中在了流转税制、所得税制和其他税制方面。

1.流转税制的改革。我国流转税制改革的目标就是要建立一个公平、公正、中性、透明和普遍征收的新型流转税制，形成在生产和流通领域内有效发挥税收调节作用的间接税型的税收体制。{3}

改革的模式是新增了烟、酒及酒精、化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮、焰火、成品油、汽车轮胎、小汽车、摩托车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板等14个消费税税目。同时，还改革了增值税和消费税，对商品的生产，批发，销售和进口环节以及对加工、修理行业普遍征收增值税，设置17%基本税率和13%低税率，出口货物实行零税率，并在其基础上选择了部分商品加征消费税；对不实行增值税的劳务交易、转让无形资产以及销售不动产征收营业税。{4}

2.所得税制的改革。（1）企业所得税的改革。统一企业所得税制度，理顺和规范国家与企业的分配关系，促进企业转换经营机制，公平税负，促进竞争。我国的企业所得税制改革取消了国营企业调节税和税后上交的国家能源交通重点建设基金和国家预算调节基金；合并了内资企业原有的国营企业所得税、集体企业所得税和私营企业所得税三个税种，建立了统一的内资企业所得税。{5}。（2）个人所得税的改革。将原来对居民个人征收的个人所得税、个人收入调节税和城乡个体工商户所得税三税合并，形成了统一的个人所得税法，用以调节个人收入差距，缓解社会分配不公的矛盾。{6}

3.其他税种的改革。（1）完善资源税。恢复并扩大了征税范围，将盐税并入资源税，使资源税成为对矿产资源普遍征收的税种。（2）开征土地增值税、证券交易税、遗产税。其中土地增值税暂行条例于1994年颁布，证券交易税、遗产税尚未开征。（3）改革城市维护建设税。1994年未公布新条例，故仍执行原税制。（4）改革房产税、城镇土地使用税和车船税。（5）屠宰税、筵席税。保留税种，下放管理权限。（6）取消集市交易税、牲畜交易税、国营企业奖金税、集体企业奖金税、行政事业单位奖金税、国营企业工资调节税和烧油特别税。{7}

（四）分税制下税种的划分

我国的分税制根据事权与财权相结合的原则，将税种统一划分为中央税、地方税和中央地方共享税。{8}

中央税：由国家中央立法机关立法，税收管理权和收入支配权归属中央政府的税收，又称国家税。

地方税：由地方政府征收、管理和支配的一类税收。

中央与地方共享税：由国家税务总局负责征收管理，收入由中央与地方共同分享的税种。

表1为我国目前分税制下各税种的划分情况：

二、分税制改革对中央、地方财政的影响及其成效

（一）分税制改革对中央、地方财政的影响

实施分税制改革使中央财政发生了巨大变化，1993年中央财政收入占财政收入总额的比重仅占22.0%，而1994年升至55.7%。地方财政收入则由相应地由78.0%降至44.3%。至1994年至2011年，中央财政收入和地方财政收入的比例基本持平，其平均值分别为52.55%、47.45%。

2008年以来的国际金融危机，国内经济形势也受到了影响，对我国经济发展提出了严重挑战。为了应对严峻的经济形势，党中央、国务院及时果断地采取了以积极财政为核心的一系列宏观调控措施。

国家的经济发展水平和财政政策取向等因素决定了中央和地方税收的规模。地方税收规模过大，会削弱中央政府引导、控制地方以及宏观调控的能力；规模过小则会影响地方政府行使事权的能力。目前有4种指标被国际广泛采用，来衡量地方税收规模：地方税收入占GDP的比重，地方税收入占全国税收总额的比重，地方税收入占地方财政收入的比重，地方税收入占地方财政支出的比重。

根据有关数据可以看出1994年分税制改革以来：国家税收总额和地方税收总体呈上升趋势；地方税收占GDP的年均比例是6.2%，并逐年上升，但上升趋势不显著；地方税收占全部税收的年均比例是34.7%，并总体呈下降趋势；地方税收占地方财政收入的比重呈波动变化，年平均值为70.4%。

将上述各项指标与国际进行对比，结果如下：

按照国际惯例，实行分税制的国家地方税收占GDP的比重一般在7%以上，而我国的比例为6.2%，低于国际标准。

在分权税制国家，一般来说地方税收占税收总额为40%左右，我国在形式上也是中央地方适度分权型分税制，从平均比重来看，我国的比重年均在34.7%，低于国际标准。

在大多数国家的地方政府收入中，地方税收居于主导地位，其比重一般为70%，我国的比重为70.4%，说明我国地方税收入在地方财政收入中占据主导地位，同时从另一方面反映了我国财政对税收的依存度仍然很高。

（二）分税制改革的成效

一是初步理顺了国家与企业之间的分配关系；二是增强了中央财政的实力；三是使税制更加公平、合理、有效，适应了经济发展对组织税源的需要；四是在统一税法的基础上，初步实现了公平税负，有利于促进各类企业在市场经济条件下平等竞争；五是较好地体现了国家的产业政策，促进了经济结构的有效调整，从而促进了国民经济的持续、快速、健康发展，同时也避免了经济、社会的震荡；六是通过适当集中税权和税收收入，调整税收政策，大幅提高了中央财政占全国财政收入的总比重；七是促进我国税制与国际税制接轨；八是实现了税收的持续、快速增长；九是通过学习、贯彻新税制，使依法纳税的观念深入人心。

三、基于分税制改革进一步完善的思考

中国分税制改革取得了巨大成就，迄今已近20年，如果按照人的年龄来看，应该进入成年期了，但是分税制在运行过程中也呈现了诸多问题。贾康（2009）认为中国地方税体系至今没有成型，地方税收体系至今没能成型。在当今市场经济条件下，分税制改革被比作一盘没有下完的棋。因此，本文就以下六点提出进一步完善分税制的措施。

（一）减少政府层级和财政层级

在分税制条件下下，政府层级和财政层级的设置应符合各级政府都有稳定的税基，都可以根据分税分级的框架来分配其财力的原则。{9}目前，我国从中央到地方共有五级政府、五个财政层级，由此造成了基层财政困难，给进一步推进分税制改革带来了困难。从国际分税制成熟经验来看，减少财政管理层级显得尤为重要。一般来说分税制国家大多三个层级，如实行联邦制的美国，还有实行单一制的英国。从目前我国的财力分配上来看，一些基层政府缺少稳定的税基来源，特别是乡一级基本上没有稳定的收入来源。{10}因此，减少政府和财政层，建立更加完善的分税制显得非常必要，应在行政层级上撤销或者虚化地级部门，在财政层级上实行“省直管县”；同样，把乡镇政府的行政层级改为县级政府的派出机构，在财政层级上实行“乡财县管”，经过试点，最终全面推广构建中央、省级、县级三级财政体制，这样就可以确保省级政府拥有充足的税源，保障其财力。

（二）科学划分税种

现代财政学之父、国际财政研究院创始人之一理查德·阿贝尔·马斯格雷夫认为税收划分应遵循七项原则：（1）以收人再分配为目标的累进税应划归中央；（2）具有稳定经济功能的税收应划归中央，因为中央负有稳定经济的职责。具有周期性稳定的特征、收人起伏不大的税收应划归地方；（3）地区间分布不均的税源应划归中央；（4）课征与流动性牛产要素的税收最好划归中央；（5）依附于居住地的税收（如销售税和消费税）较适合划归地方；（6）课征于非生产性的生产要素的税收最好划归地方；（7）受益性的税收和收费对各级政府都适用。{11}

奥茨（Oates，1972）和金（King，1984）等人则进一步提出了中央（联邦）和地方分税的具体标准，如：税基不流动的税收归地方；税基分布比较均衡的税收归地方；税收对象明显的归地方；中央不易征管的归地方；地方税收应当稳定和充分；地方税应坚持受益原则；其他税收则归中央。{12}

按照征税对象划分，我国税收种类有：流转税、所得税、财产税、资源税和行为税五大类。1994年的税制改革建立了以增值税为主体税种的流转税系和以企业所得税为主体税种的所得税系。当前增值税的收入占我国全部税收的60%以上，是最大的税种。1994年分税制改革，增值税被划分为中央与地方共享税，中央分享75%，地方分享25%。中央和地方之间过大的比例差距导致了财政收入越大，中央的全部收入总额就越大，而地方财政收入总额显得更小。

在优化中央财政和地方财政关系的分税制改革方面，可以从两个方面进行思考：一是进一步提高中央政府财政收入比例，建立更为完整的中央政府公共服务体系，强化中央政府对基本公共服务均等化的职责。二是提高地方政府财政收入比例，加强地方政府公共服务能力建设，使地方政府具备与其职责相匹配的财权与财力。

（三）合理划分事权、财权

有观点认为：一级政权要有一级事权、一级财权，各级政府都要有自己稳定的、与事权配套的税源。{13}建立完善的权责清晰的分级财政体制必须坚持事权与财权相结合，在事权的基础上划分各级财政管理权限和收支范围。

我国1994年分税制改革首要解决的是中央财政弱化问题，因此把改革的重点放在了如何划分税收收入范围上，加之当时多种因素制约，没有从根本上解决事权与财权不清问题，由此成为一直困扰我国财政体制改革的主要问题。在我国，中央与地方事权的具体划分并没有以法规形式固定下来，因此很多理论上应由中央政府承担的职能实际上转向了地方政府，使地方政府不堪重负。此外，政府、企业、私人之间的事权也不明确。因此，合理划分事权、财权的设想如下：

1.通过立法，规定中央与地方的权责， 构建起中央政府和地方政府的事权划分的法律框架，减少交叉和重叠。

2.将涉及到省级资源配置和区域范围受益的公共产品和公共服务划归省级政府的支出职责，并根据省、市分级体制，实行层级化管理。{14}例如省市内交通、治安、消防、基础教育、资源、环保等支出由地方政府负责，而将国防、外交、国家行政事业单位经费支出以及调控宏观经济和平衡地区经济发展等划归中央政府负责。

3.清晰界定政府、企业、私人之间的事权，以社会共同事务为界定标准，市场的事务职能可以解决的事务、事权划归企业、私人；当市场事务职能不能解决，必须依赖政府的事务、事权归政府。

（四）创造新型地方税种

随着我国市场经济的发展，人民生活水平的提高，人民可支配收入也随之增加。在此情况下，可以开征一些新型税种，保险税与遗产及赠予税、证券交易税等。同时，地方还可以根据本地区经济发展的需要，开征一些体现特定消费行为的税，如燃油特别税等，以健全地方辅助税种，推进地方税制建设。{15}

此外，伴随着经济的发展，我国环境问题也随之严峻起来。因此，地方政府可以配合出台环境污染税，促进节约资源的资源税，限制污染的污染税，保护环境的生态税和筹集环保资金的综合环境税等，在增加地方财政收入的同时也符合了可持续发展的要求，可谓是“一箭双雕”。

（五）允许地方政府发行债券

债券是依照法定程序发行，约定在一定期限内还本付息的有价证券。{16}债券按照发行主体分类可分为政府债券、金融债券和公司（企业）债券。其中政府债券是政府为筹集资金而发行的债券。主要包括国债和地方政府债券。

在我国，地方政府债券最早出现于建国初期，20世纪80年代末到90年代初，许多地方政府为了基础设施建设需要，曾发行过地方债券。由于当时发行举措极度不完善，出现了强迫职工购买债券的行为，甚至将债券算入工资中直接发放。这一举措使当时中国地方财政出现混乱，于1993年被国务院明令禁止。1995年起，我国实施《中华人民共和国预算法》，其第28条明确规定“除法律和国务院另有规定外，地方政府不得发行地方政府债券”。至此地方政府发行债券行为告一段落。

2008年，次贷危机爆发，由于世界经济一体化，这场发源于美国的风暴很快就席卷全球，我国出口贸易也因此受到了影响。为了应对次贷危机，2009年2月17日，在北京举行的十一届全国人大常委会第十八次委员长会议听取了《国务院关于安排发行2009年地方政府债券的报告》有关情况的汇报，决定由财政部代理发行2000亿地方债券。

允许地方政府发行债券从根本上来说是一种“开源”的行为。发行债券是融资的一种，使政府直接进入债券市场融资，可以很好地解决地方政府的财政问题，使地方政府能够规范融资渠道。同时可更好地监督和约束地方政府的负债行为，使政府财政支出透明化，拒绝“暗箱操作”，使各级人大的职能得到充分的发挥，便于人民的监督。地方政府债券与国债同时发行也可以加深中国债务市场的广度和深度。

（六）合理降低税负

低税率已经成为全球经济发展的直接动力，总体来说经济发达国家的税率相对较低，但是发展中国家也采用降低税率的方法来增强国家的活力和竞争力。和其他国家相比，我国税率长期以来一直较高，税负较重。虽然国内存在争论，但是中国企业更多反映的是税负沉重。对于中国的家庭和个人来说，担负的税收远高于其他发达国家。除了个人所得税，大都分个人承担着由企业转嫁的隐藏在经济行为中所不易察觉间接税。作为政府，应在今后的税制改革上不能不考虑这种现象。“十二五”全面建成小康社会，需要一个更加完善的税收制度，从而调节收入分配。未来中国也必将向高福利的社会发展，因此增加高收入群体税收成为趋势。

四、结论

随着市场经济改革的深入，国际上其他国家先进的税收体制无不明确地提醒我们一个完整、公平、公正的税制的重要性。因此，尽管我国的分税制已取得初步成效，但我们仍然不能忽略其改革的不彻底性与局限性。根据前人们的研究成果以及目前我国现实情况，本文得出以下结论：

1.针对政府层级和财政层级，关键是向已经取得分税制成效的国家学习，优化政府层级，取消那些已没有稳定税源的政府层级，避免资源的浪费，更好地将税收用于国家的建设方面。

2.针对税种的划分，应根据马斯格雷夫的税收划分七项原则，结合我国经济发展的实际情况，优化税收分成比例，使中央和地方政府都能具有相应的财政能力履行其在国家建设中的义务。

3.针对事权与财权的划分，应明确地通过法律划分各级政府的权利，避免多级政府的权利重叠，减少处理事务所需的人力物力财力。

4.针对财政的“开源”措施，例如开征新型税，发行债券等，应采取谨慎的态度，多方面权衡，提出符合我国国情的改革措施。

注释：

{1}李小华.论我国税收立法权体制的完善[J].中共四川省委省级机关党校学报，2008.

{2}冯小兵.试论地方税收调控法律制度[J].太原师范学院学报：社会科学版，2008（1）

{3}姜海琼.论中国税制改革中的公平原则[J].浙江大学学报，2004.

{4}{5}{6}{7}郝书辰，曲顺兰.新一轮税制改革对地方财政的影响研究[M].经济科学出版社2007.

{8}王林.论我国税费改革思路的构建及其法制化途径[J].对外经济贸易大学学报，2007.

{9}{10}周俐彤.分税制改革后我国政府财政体制的法律问题研究[J].知识经济，2012（1）

{11}李婷.缓解西部地区县级财政困难的财政思考——以广西区为例[J].北京工商大学学报，2007.

{12}王德祥主编.现代外国财政制度[M].武汉：武汉大学出版社，2005.

{13}CharlesTiebout，A Pure Theory of Local Expenditures[D].Journalof Political Economy64，19561.

{14}陶学荣等.论公共财政民主运行机制的构建[J].湖北财税：理论版，2003（6）

{15}汪孝德等.分税制革的实践与走向[J].财经科学，1999（6）

{16}张烃烃.我国企业债市场研究[J].对外经济贸易大学学报，2010.

（作者单位：徐州工程学院 江苏徐州 221000）

（责编：若佳）