“两论”合一的会计本质——基于会计职能视角

胡永平，蒲思竹

(重庆理工大学会计学院，重庆 400054)

会计本质是会计理论学习中最重要的知识点之一，也是会计界一直争论的焦点问题。直到目前，人们对会计本质的认识仍然没有定论。正可谓仁者见仁，智者见智，这些争论也推动着会计本质学说的发展和完善［1］。辩证唯物主义观认为:本质就是事物的根本性质，是组成事物基本要素的内在联系，是由事物内部特殊矛盾所决定的，是事物区别于其它事物的根本属性。明确会计本质，对于学习会计知识，从事会计工作，推动会计学术发展有着至关重要的作用。

一、会计本质研究的发展历史

奴隶社会官厅会计的出现距今已有四千余年的历史，会计本质学说也在这漫长的时间里不断的发展，并且出现了多个代表学派。

例如，清代学者焦循所著的《孟子正义》一书中，把西周的会计概括为:“零星算之为计，总合算之为会。”即是说日常零星的核算称之为计，而到月末或年末的总体核算称之为会，和起来便是会计［2］。此论中会计的本质便是一种核算系统。

“过程越是按社会的规模进行，越是失去纯粹个人的性质，作为对过程的控制和观念总结的簿记就越是必要;因此，簿记对资本主义生产，比对手工业和农民的分散生产更为必要，对公有生产，比对资本主义生产更为必要。”这是马克思在《资本论》中对会计的阐释，认为会计是对过程的控制和观念的总结。

20世纪30年代至60、70年代，“系统论”、“信息论”、“控制论”等会计本质观点相继出现，促进着会计信息系统论的理论发展和完善。例如1966年美国会计学会出版的《会计基本理论说明书》中认为:“从本质上讲，会计是一个信息系统。”

决策有效性学派的主要代表人物有罗伯特·N·安东尼、埃尔登·S·亨德里克森等人。美国会计学会(AAA)、美国财务会计标准委员会(FASB)也是决策有效性学派的主要倡导者［3］。此学派认为会计的本质是对会计信息使用者提供信息以便做出相应的有效决策，强调的是财务报表对于信息使用者的决策有用性。

“管理会计学”的诞生使得20世纪50年代美国相应地出现了“管理经济会计学派”，把会计管理与经济管理从理论上、实践上统一起来。1982年杨纪琬、阎达五教授在发表的题为《论“会计管理”》的文章中正式提出“会计这一社会现象属于管理范畴，是人的一种管理活动”。

从历史回顾可见，会计学者们对会计本质认知可归纳为:核算、控制、总结、决策、管理等。会计通过长时间的发展，形成了一个信息→控制→信息的循环往复的系统。具体来说，在企业的管理活动中，首先需要会计人员进行业务核算，将整理好的信息送达管理者进行决策处理，以此来指导企业的管理;管理的成功与否又通过新的会计信息得以体现，管理者以此为依据进行再管理，形成一个循环往复的系统。这一系统充分体现了会计的两大基本职能，是信息和管理的结合，是以处理价值信息为基础的控制系统。

二、会计职能与会计本质

职能是指事物的职责和功能，是指系统在特定环境中发挥的作用或能力。会计职能就是会计的功能，决定着会计能为企业和管理者做什么，而人们又能利用会计做什么。我国《会计法》明确规定:“会计机构、会计人员必须遵守法律、法规，照本法规办理会计事务，进行会计核算，实行会计监督。”把会计的基本职能概括为“算”和“监督”。本文采用的是另一种提法:反映和控制。两者的关系如下:

(一)会计本质决定会计职能

吴水澎教授有精辟的论述:“我们研究会计的职能，就是要根据会计的本质和对象，来确定会计这一实践活动在社会分工中的最基本的责任和应起的作用。”会计职能不能离开会计本质而存在，有什么样的本质决定了有什么样的职能。

(二)会计职能反映会计本质

会计职能是会计的固有功能，是会计本质的体现。职能是本质外在的表现形式，会计的本质通过职能表现出来，是抽象到具体的表现方式。本着由外及内的原则，仔细分析会计的基本职能，由浅及深的探寻会计的本质。

(三)会计职能与会计本质对立并统一

会计的职能由会计的本质所决定。摒弃会计的本质去探究会计的职能，就如同离开树的根去研究树的枝叶。离开会计本质，会计职能的研究便处于没有根基的状态，无法获得根本性的理论，同时逻辑也变得前后不一，从而不能建立前后一贯的会计理论。同时职能又反映着本质，通过表现外在的职能来探究内在的本质，已是一种科学的研究方法［4］。因此会计的本质与职能是统一的，本质决定职能，职能又服务于本质。

三、通过会计职能比较会计本质

透过现象把握其本质是科学的基本任务之一。通过职能尤其是基本职能来研究结构和本质，不仅是系统科学的一般原理，也为会计理论研究的实践所证实。在我国，会计本质形成了经济信息活动论和经济管理活动论两大(南北)流派。由于基本职能在众职能中具有根本性、长期性，对会计本质具有表现作用，因此笔者从会计的基本职能，即反映和控制的角度出发，浅析会计的本质，得出信息活动论和管理活动论两者是相互联系，缺一不可的结论。只有将两者结合，才能全面、系统、前后贯通的阐述会计的本质。

(一)经济信息活动论

这种观点在西方国家中比较盛行。1953年，利特尔顿在《会计理论结构》中就说“会计的显著目的在于对一个企业的经济活动提供某种有意义的信息”。20世纪70年代初，美国注册会计师协会下属的会计原则委员会提出“会计是一项服务活动，它的职能是提供有关经济主体的性质上属于财务的数量信息，以便助于做出经济决策”的观点。我国的葛家澎、余绪缨两位教授就是会计信息系统论的代表人物，葛先生对会计所下的定义是:“旨在提高企业和各单位的经济效益，加强经济管理而建立的一个以提供财务信息为主的经济信息系统。”［5］

这是我国的北派代表。信息活动论的缺点在于过多地强调会计职能中的反映，认为其是最基本的、第一位的。信息活动论忽略了控制职能，认为会计只在提供信息利用者必要的经济信息便终止了。而从现代会计的发展来看，会计也逐渐转向参与企业的经营决策、计划和控制。比如会计中的成本控制、内部控制和风险控制等。现代会计不仅仅是提供经济信息，并且要利用信息、创造信息，这就要求会计人员参与到企业的经济管理活动中来。

(二)经济管理活动论

1980年，中国会计学会成立，在成立大会上，阎达五教授与杨纪琬教授合作发表了《开展我国会计理论研究的几点意见——兼论会计学的科学属性》这一学术性极高的论文，并且第一次提出了“会计管理”这一重要概念，这一理论把会计看作为一种经济管理活动［6］。这是我国会计理论界的又一重大发展。后来，阎达五教授在不断总结当时现有研究成果的基础上，不断发展完善着这一理论学说，分别在1985年和1987年出版了《会计理论专题》和《责任会计的理论和实践》两本著作，这两本著作的发表也代表着一个新的理论的初步成形，即“会计管理理论”。

这是我国的南派代表。管理活动论的缺点在于认为控制职能是第一位的，突出强调了会计的管理职能，忽略了管理控制职能履行之前信息资料的重要性。笔者认为这种理论有点夸大会计的控制职能。如果没有反映职能提供加工完整的真实可靠的会计信息，我们就不知控制什么、为何控制、如何控制。

(三)第三学派——“两论”合一

李孝林、孙芳城教授总结以上两种流派的优缺点，取长补短，“两论”结合。提出了会计是以处理价值信息为基础的控制系统论的观点，体现两种本质论的结合，从而建立了前后一贯的有中国特色的会计基础理论体系。这个观点全面地体现了会计的两大基本职能，从而深刻全面地揭示了会计的本质，可谓两全其美。通过会计的反映职能，探寻到会计的信息处理结构和经济信息系统本质;通过会计的控制职能，发现会计的经济管理结构和管理活动本质。

这个理论首先强调了以“处理价值信息为基础”，突出了会计职能中的反映职能，反映是为信息使用者提供决策所需要的信息，处理价值信息包括搜集、核算、分析、反馈等整个信息流程［7］。“控制系统”表明会计不仅是单纯的提供信息，会计人员也要更加自觉地投入到本单位的经济管理活动之中，进一步强化经济管理，全面发挥会计工作的职能。从当前的会计实际工作和发展形势来看，会计的管理职能是需要强调的重要部分。

四、结语

“两论”的结合完整地体现了会计两大基本职能:反映和控制，吸收了经济管理活动论和经济信息系统论的优点，同时也克服了其不足之处。充分响应了中国会计学会“建立具有中国特色的会计理论与方法体系”的号召。这是会计理论研究的又一创新，使会计的本质意义有了新的升华。“两论”的结合能帮助会计工作者们更好地理解会计本质，掌握会计职能，夯实会计工作，同时为建立有中国特色的会计理论体系添砖加瓦。

［1］ 王宝庆.会计本质面面观［J］.会计之友，2012(5).

［2］ 孙芳城，李孝林.会计理论比较研究［M］.上海:立信会计出版社，2011.

［3］ 葛家澍，李翔华.论会计是一个经济信息系统［J］.财经研究，1986(10).

［4］ 王禹衡.论会计的本质和职能［J］.新西部理论版，2011(3).

［5］ 李孝林.会计基础理论体系起点理论探索［J］.北京商学院学报，1999(6).

［6］ 钟慧洁.从会计职能的角度看会计的内生性和延展性［J］.商业会计，2012(10).

［7］ 陈国辉，崔刚.会计学的伦理诉求:方法论视角［J］.重庆理工大学学报:社会科学，2010(9).