企业艺术品购买会计处理的探讨

夏燕华

摘要：近年来，艺术品投资持续升温，许多企业涉入其中，会计处理成为一个盲点，本文对此简要探讨。

关键词：艺术品 会计处理

近年来房地产、股票、艺术品可谓是投资市场的“三驾马车”，热度持续升高。有数据显示，自2004年以来，中国艺术品收藏投资年回报率为26%，即便在金融危机最严重的2008年，年收益率也在10%以上，而文物、古玩年升值率达到20%，已经超过了风险系数较高的股票和房地产。杭州西泠印社拍卖有限公司艺术品拍卖成交额年年递增，2011秋拍总成交金额高达1，033，873，575元。所谓“乱世藏金，乱世藏画”。恰逢盛世，艺术品投资主体已不单单是个人，更多的企业尤其是民营企业也开始涉入其中。作为一个会计工作者，看到类似新闻，会思考：如果单位购买了价格不菲的艺术品，该如何入账计量呢？笔者通过《企业会计制度》、《企业会计准则》、《企业所得税暂行条例实施细则》等各种规定，对此做一些探讨：（画廊等以艺术品为主营业务的企业例外，因为这时艺术品已经成为了商品。）

首先，从会计的角度分析。艺术品包括书画、瓷器、印砚、雕塑、名人手迹等，具有内在的艺术价值和外在的观赏价值，它可以悬挂、摆放于公司的会议室、接待室等公共场所，改善办公环境、营造高雅的文化氛围，提升企业的整体形象，可能会间接地增加经济利益流入企业。很多单位可能会把艺术品直接计入管理费用，一次性影响当期损益，如果金额比较大，则计入长期待摊费用或是递延资产，在一定的年限之内进行摊销计入费用。《企业会计准则——基本准则》中规定：企业发生的支出不产生经济利益的或者即使能够产生经济利益但不符合或者不在符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用。艺术品不会随着使用而消耗或损坏，始终是以实物资产的形态存在，显然不符合费用确认的规定。也正因为艺术品是具有实物形态的，它不能计入“无形资产”来核算。因为《企业会计准则第6号——无形资产》中的规定，无形资产是指“企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产”。

艺术品一般金额较大，不是消耗性物品，不能一次性计入当期费用。那么，艺术品是否可以计入“固定资产”吗？《企业会计制度》规定：“固定资产，是指企业使用期限超过一年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在2000元以上，并且使用期限超过两年的，也应当作为固定资产。”《企业会计准则第4号——固定资产》规定：固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用寿命超过一个会计年度。乍一看，有形资产，使用年度一年以上，单位价值2000元以上，艺术品都符合规定。但固定资产还存在一个后续计量的问题。《企业会计准则第4号——固定资产》规定：企业应当对所有固定资产计提折旧。固定资产在使用过程中实物形态保持不变，但价值不断地消耗，通过折旧的提取转化为费用，其使用价值和账面价值都不断地下降，最终只留净残值。而艺术品则不然，随着时间的流逝，它的使用价值始终如一，反而随着岁月的沉淀、艺术品市场的发展、人们对艺术的热衷，市场价值会不断地提高。这与固定资产的特点就截然不同了，简直是背道而驰。试想，如果一件艺术品原值5万元，购买时作为固定资产入账，5年后账面上的固定资产净值只留5%的净残值了，而这件艺术品在市场上的公允价值则已经上涨到8万元。显然，艺术品作为固定资产入账是不合适的。

从前面分析可知，即使你持有艺术品的目的是为了使用而不是投资，但艺术品并不以你的持有目的而减弱它的特性——价值随着时间推移而增值。它是必然的投资品。所以我们应该认为持有艺术品就是持有一项投资。《企业会计准则第2号——长期股权投资》适用的是企业合并形成的长期股权投资及以其他方式取得的长期股权投资。可见艺术品投资不适合作为长期股权投资核算。但是《企业会计制度》科目短期投资下有股票、债券、基金、其他等二级科目，可以增加一个“艺术品”的二级科目，适用《企业会计制度》的企业可在此科目核算；适用《企业会计准》的企业，则可参照资产类会计科目中的“贵金属（银行专用）”，增加一个“艺术品”的科目，并可设置二级科目核算不同种类的艺术品。“艺术品”可以在资产负债表的“其他流动资产”中列示。因为艺术品的价值会随着市场波动，应该以公允价值计量。在资产负债表日其增值或减值计入“公允价值变动损益”，并调整“资本公积——其他资本公积”。如此，其价值的增减并不影响当期损益，只影响所有者权益。如果企业处置一项艺术品，则相应的转出“资本公积——其他资本公积”中属于该项艺术品的份额。这样的会计处理不会影响当期损益，资产负债表日的资产才能得到准确的计量。

再者，从税务的角度看：艺术品不管是计入费用还是固定资产，最终都会减少当期损益，从而影响企业所得税。会出现艺术品价值不断提高，艺术品却以费用或折旧的方式不断减少企业的应纳税款。折旧完毕时艺术品账面价值与其市场价值完全背离。如果处置不合理，还有可能出现舞弊的情况。所以对于艺术品，其成本只能在处置该投资时才能准予扣除，而不能作为企业日常生产经营的费用支出在税前扣除，应按处置收益缴纳所得税。可见企业在艺术品的会计处理时要谨慎，否则还可能造成税务风险。

参考文献：

[1]丁呈敏.浅谈艺术品投资的会计处理.会计之友，2007（11）