会计造假趣谈

赵琪

[提要] 改革开放30年来，伴随着经济发展，我国会计在波折中前进、在摸索中创新，既有辉煌的过去，也有曲折的历程，现已在国际会计舞台中扮演着重要的角色。随着经济的不断发展，会计造假的手段也不甘落后，其实会计造假手段的变化不仅映射着我国经济发展的曲折历程，呈现出不同阶段会计发展的时代特征，折射出会计实务与理论的变迁轨迹，体现不同时期会计发展的方向和主流，更演绎着我国经济发展与会计理论演进相互依存的规律。本文以改革开放以来中国经济建设不同时期的环境变化作为基础，从会计造假手段变化发展视角，阐述我国会计理论和法规的发展轨迹，以有助于加深对经济越发展、会计越重要这一历史演进规律的认识，进而指导新的历史条件下我国会计改革与发展的实践。

1978年，党的十一届三中全会召开，作出了把工作重点转移到社会主义现代化建设上来的战略决策。这是一次拨乱反正、实现伟大历史转折的会议，它是一个具有里程碑意义的大会，它标志着一个伟大时代——改革开放和社会主义现代化建设时代的开始，掀开了中国经济体制改革的序幕，开辟了一个新的纪元。1985年1月21日，经过连续多年的努力，第六届全国人民代表大会常务委员会第九次会议审议通过《中华人民共和国会计法》，标志着我国的会计工作走上了法治轨道。我们就从此谈起。

关键词：会计造假；趣谈

中图分类号：F23 文献标识码：A

原标题：改革开放30年我国会计造假趣谈

收录日期：2012年9月11日

一、1978～1991年，会计造假处于低级阶段，技术含量不高

此前，我国经历了“文化大革命”的“十年浩劫”，给全国人民和我国社会主义经济建设事业带来深重灾难的同时，会计工作也遭到了重创。党的十一届三中全会以后，为了适应我国经济体制改革和对外开放的要求，对“文化大革命”期间被破坏而停止运用的会计制度体系进行了恢复与修订。这个时期，由于会计理论自身发展的局限性，加上内部控制的理论和机制还不成熟。所以，会计造假的手段也比较粗糙，主要有以下方法：

1、伪造、篡改、不如实填写原始凭证。指行为人使用涂改等手法更改凭证的日期、摘要、数量、单价、金额等，或采用伪造印鉴、冒充签名、涂改内容等手法，来制造证明经济业务的原始凭证。如，某厂职工利用一张字迹模糊，只有小写金额没有大写金额的发票，在金额“80.38”元前添写“1”，改为“180.38”元，同时按180.38元添加大写金额，在财务科顺利报销。

2、白条顶库。所谓白条，是指行为人开具或索取不符合正规凭证要求的发货票和收付款项证据，以逃避监督或偷漏税款的一种舞弊手段。主要手法有：（1）打白条，即以个人或单位的名义，在白纸上书写证明收支款项或领发货物的字样，作为发票来充当原始凭证；（2）以收据代替发票。这种手法经常用来偷逃税款，一些个体私营业主，当面对消费者为个人时，只开具收据来证明此项经济业务的发生，而不开具发票，以避免税务机关的检查而偷逃税款。

二、1992～2002年，《会计法》不断完善，造假的空间变窄，但手段高明

九十年代初期，实证会计研究在我国迅速发展，研究的范围也不断的扩大，会计信息的质量得到进一步提高。但限于我国会计计量手段的技术含量还不够高，会计信息的工具化倾向使得它成为一些利益集团牟利的手段，会计信息失真现象日渐严重，严重干扰了市场经济运行的效率和证券市场的健康发展，并成为全社会普遍关注的问题。特别是世纪之交时，由于国内先后发生了郑百文、银广夏、黎明股份和蓝田案等一系列会计造假事件，国际上先后出现了美国能源巨擘安然公司崩塌、电讯巨头世通公司面临破产等一系列震惊全球的会计造假事件，使会计行业面临着前所未有的诚信危机，由此引起全社会对“会计造假”问题的高度关注。1995年10月，在全国会计工作会议上朱镕基提出了整顿会计工作秩序的“约法三章”，后又分别为上海国家会计学院题写了“不做假账”的校训，为北京国家会计学院题写了“诚信为本，操守为重，遵守准则，不做假账”的校训。这段时期的造假手段主要有以下几种：

1、取得虚假发票。这种虚假发票包括两种情况：一种是发票本身是假的；另一种情况就是发票所记载的内容是虚假的。虽然国家以法律形式明文规定不得使用假发票，并且要求各单位要重视发票的管理和使用，但近年来假发票却是风行天下，十分猖獗。单位之间相互开具假发票，甚至有人专门以开具假发票牟利。如，1998年严肃查处的浙江省金华县虚开增值税专用发票案。这起税案是1994年税制改革以来，全国虚开发票数额最大的案件。从1995年3月至1997年3月，金华县共有218户企业参与虚开发票，开出发票共计65，536份，价税合计63.1亿元。案件涉及36个省、市、自治区和计划单列市，涉案企业之多，范围之广，历史之长、数额之大实属罕见，在全国引起了很大反响，再一次为“打假”敲响了警钟。

2、虚计费用，调节利润；虚列应付账款，调节成本费用。为了调控利润的实现数额，就采用虚列应付账款的方式，虚增制造费用，相应减少利润数额。

3、虚提返利、少计费用、费用跨期入账。郑百文公司上市前以类似的手段虚增利润1，908万元，并据此制作了虚假上市申报材料；上市后3年采取虚提返利、费用挂账、无依据冲减成本及费用、费用跨期入账等手段，累计虚增利润14，390万元。公司同时还存在股本金不实、上市公告书有重大遗漏、年报信息披露有虚假记载、误导性陈述或重大遗漏等问题。

三、2002年至今，会计内部控制体系不断健全，会计国际化已经成为趋势，加之信息技术的发展，使得21世纪已成为高度信息化时代，会计信息化进程加速，这个时期的造假手段越来越隐蔽和复杂

1、资产重组创造利润。企业为了优化资本结构，调整产业结构，完成战略转移等目的而实施的资产置换和股权置换便是资产重组。然而，近年来的资产重组总是使人联想到做假账。许多上市公司扭亏为盈的秘诀便在于资产重组。通过不等价的资产置换，为上市公司输送利润，目前仍然是利润操纵的主要手法之一，虽然因“非公允的关联交易差价不能计入利润”新规定而受限制，但上市公司仍可以通过非关联交易的资产重组方式为上市公司输送利润。

2、费用资本化、递延费用及推迟确认费用。费用资本化主要是借款费用及研发费用，而递延费用则非常之多，如广告费、职工买断身份款费等；例如，将研究发展支出列为递延资产；或将一般性广告费、修缮维护费用或试车失败损失等递延。在新建工厂实际已投入运营时仍按未完工投入使用状态进行会计核算，根据现行会计政策，在完工投入使用前的新建工厂工人工资等各项费用、贷款利息均计入固定资产价值而非当期损益。通过此方法可调增利润。还有，费用不及时报账列支而虚挂往来，按正常程序，发生的加工费、差旅费等费用应由职工先借出，在支付并取得发票后再报账冲往来计费用。在年末若职工借款较大应关注是否存在该情况。

3、会计软件的造假手段。在会计电算化代替手工记账的今天，计算机做记账也不能避免造假的问题。计算机做假是指利用计算机或对计算机系统实施的舞弊行为，主要有以下几种手段：

（1）篡改输入数据。这是计算机做假中最简单、最安全、最常见的方法。数据一般要经过采集、记录、传递、编码、检查、转换等环节进入计算机系统，任何与之有关的人员，或能够接触处理过程的人员都有可能篡改数据，篡改会计数据主要有下列几种方式：①输入虚假的会计数据。某企业2000年底为了完成计划利润，遂在12月份的会计核算时，直接以虚假的数据输入计算机，以达到其虚增利润的目的；②修改数据。这种方式往往是绕过计算机会计系统，直接对会计数据文件进行修改。例如，1986年我国首例计算机舞弊案，即大连市工商银行某办事处计算机会计系统管理员伙同他人利用计算机修改账目文件，截留企事业单位的贷款利息，以达到贪污的目的；③删除数据。有些单位的操作员串通库管人员，从存货系统中删除某个存货数据，然后再设法从仓库取走其存货。

（2）修改输出数据。有些企业直接在输出结果上做文章。如，某企业2000年度根据计算机会计系统生成的报表出现了亏损，该企业为了体现良好的公司业绩，就直接对报表数据进行了修改，以此来达到目的。

（3）在程序方面存在的作假手法。①木马计。这是在计算机程序中最常用的一种欺骗破坏方法。在计算机程序中，暗地编进指令，使之执行未经授权的功能，木马计并不影响计算机会计系统的正常进行，只是在系统运行到某一特定部位时，执行特殊指令后返回原程序，继续执行后续命令，以达到舞弊的目的；②陷阱术。陷阱术是指在程序中设立一个秘密的未说明的进入程序模块的入口方法，这个秘密的入口即为陷阱。设立陷阱的意图是在系统正式投入运行之后，能让设立陷阱的程序员有访问系统的入口。

正如会计史学家A.H.沃尔夫所言，有什么样的会计，便有什么样的经济；而有什么样的经济，就必然有什么样的会计。经济的高速发展也带来了快速进步的会计造假方法，只有不但完善会计理论和会计方法，才能够全面的有力的打击造假这种违法行为，保护我们经济发展的成果，因此经济越发展，会计越重要。

主要参考文献：

[1]冯述娜.会计造假手段揭底[J].现代商业，2008.9.

[2]企业会计准则.2006.