“营改增”扩容对广东经济影响的分析

■叶治斌

2012年1月1日起，酝酿已久的营业税改征增值税 （以下简称 “营改增”）在上海市交通运输业以及部分现代服务业试点落地，至今已逾半年。大量的实证数据以及实践表明，“营改增”在上海试点的各项政策措施运行态势总体良好，绝大部分企业特别是小微企业税负着实降低。有鉴于此，日前，财政部、国家税务总局根据国务院第212次常务会议决定，发出《关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》，将交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税（以下简称“营改增”）试点范围，由上海市分批扩围至北京市、天津市、江苏省、浙江省（含宁波市）、安徽省、福建省（含厦门市）、湖北省、广东省（含深圳市）等8个省、直辖市。在2013年继续扩大试点地区，并选择部分行业在全国范围内试点。根据规定，广东将于2012年11月1日开始正式实行“营改增”试点，试点内容将与首个试点区域上海市适用同样的方案、行业以及政策安排。

一、广东“营改增”主要政策规定

（一）试点行业方面

规定交通运输业和部分现代服务业为试点行业，即“1+6”进行试点：“1个大行业”是交通运输业，包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输；“6个小行业”指部分现代服务业，包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务和鉴证咨询服务业。

（二）纳税身份认定方面

试点纳税人年应税营业额超过500万元的，除另有规定外，应当向主管税务机关申请认定为一般纳税人。试点纳税人年（或连续12个月）应税营业额未超过500万元的和新开业的试点纳税人，可以申请成为一般纳税人。

（三）适用税率方面

在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。其中有形动产租赁服务适用17%、交通运输业适用11%、现代服务业适用6%、财政部和国家税务总局规定的应税服务适用零税率。

（四）税收优惠政策方面

广东营改增的起征点和现行增值税起征点一致。按期纳税的，为月应税销售额为20000元(含本数)；按次纳税的，为每次(日)销售额 500 元(含本数)。原营业税优惠政策可以延续，但对于通过改革能够解决重复征税问题的，予以取消。

（五）纳税地点方面

试点纳税人以机构所在地作为增值税纳税地点，其在异地缴纳的营业税，允许在计算缴纳增值税时抵扣。非试点纳税人在试点地区从事经营活动的，可以继续按照现行营业税有关规定申报缴纳营业税。在税款抵扣方面，现有增值税以及“营改增”后一般纳税人向试点纳税人购买服务取得的增值税专用发票，可按现行规定抵扣进项税额。

（六）税收分配方面

试点期间现行财政体制维持不变，原归属广东的营业税收入，改征增值税后收入仍归广东，税款分别入库。因试点产生的财政减收，以现行财政体制由中央和广东财政分别负担。

二、“营改增”扩容对广东经济的影响分析

营业税改征增值税是国家 “十二五”时期改革与完善税收制度的重要任务之一，也是实施落实结构性减税措施的关键切入点。由于涉及我国现行两大主体税种，关系众多纳税人的切身利益，“营改增”被公认为是继1994年分税制改革后影响最大牵扯面最广的税制改革。因此，在部分行业推行“营改增”试点，势必对广东省的企业税收负担与财务管理、税收征管、税收收入以及经济发展产生深远而广泛的影响。

（一）对试点行业企业税负的影响分析

“营改增”后，试点行业的企业由营业税纳税人转变为增值税纳税人。根据现行增值税的相关规定，增值税纳税人分为一般纳税人与小规模纳税人，一般纳税人是指年应税销售额达到一定标准以上的，反之则为小规模纳税人。一般纳税人采用税款抵扣制计征，其进项税额凭完税凭证可从销项税额中抵扣，即应纳税额=销项税额-进项税额；小规模纳税人采用简易征收的办法计缴，进项税额不得抵扣，即应纳税额=不含税销售额×征收率（3%）。因此，“营改增”后对企业税负的影响应从增值税纳税人两个方面进行分析研究。

1、对小规模纳税人税负的影响分析。对于小规模纳税人而言，“营改增”后，其税负增减取决于增值税征收率与原适用营业税税率的比较。假设试点前后现代服务业、交通运输业营业额（销售额）分别为A与B。从表1小规模纳税人“营改增”前后税负对比一览表可以得出以下结论，无论是对交通运输业还是部分现代服务业的而言，其税负都有不同程度的下降，即年应税营业额低于500万元的原营业税纳税人税负均轻于试点前（见表1）。

2、对一般纳税人税负的影响分析。对于一般纳税人而言，“营改增”后，在进销项税率一致的前提下，其税负增减取决于其购进金额占其同期销售金额比重的大小。当其比重达到一定水平时，“营改增”前后企业税负相当，这一比重可以视为“营改增”后企业税负的临界点。高于临界点，企业税负开始下降，且比重越高，税负越轻。根据规定，一般纳税人可以抵扣的购进项目包括机器设备、水电费、维修费等所含的进项税额。假设现代服务业与交通运输业的营业额分别为A与B，那么试点前其缴纳的营业税分别为5%A以及3%B；试点后缴纳的增值税(假设没有任何可抵扣的进项税额)则为 A/（1+6%）*6%=5.66%A 和 B/（1+11%）*11%=9.91%B，试点前后企业税负差额为0.66%A以及6.91%B。鉴于目前企业进项税额实际抵扣率存在6%、11%、13%和17%四档税率，因此对于税负临界点的确定需要结合多种抵扣税率进行分析 （见表2）。

如果“营改增”后因适用税率提高而导致增加的税负都可以通过相应的进项税额予以抵消，则可以推算出现代服务业和交通运输业抵消试点后所增加税负的进项税额。以实际抵扣税率11%为例，当现代服务业和交通运输业“营改增”后税负临界点分别达到6.66%与69.73%时，其试点前后税负持平，超过这一比重时，税负递减，而且比重越高，税负越轻。目前广东省工业企业的一般纳税人增值税平均税负率为3.5%左右，以17%的税率折算成增值额占销售额的比重约为21%，即购进金额约占销售额的79%。虽然现代服务业、交通运输业与工业相比成本结构存在较大差异，但现代服务企业购进的金额占其销售额比重甚至达到超过最低4.54%，最高11.66%的水平较为容易。交通运输企业在短期内由于运输工具折旧年限较长导致购进项目较少以及未纳入抵扣范围的人工成本、路桥费占比较大，导致其购进金额占销售额的比重要达到最低的47.56%可能有一定困难，但是从长期看的话，未来交通运输业的营业成本可抵扣项目占比将逐渐提高，税负降低完全成为有可能。

表1 小规模纳税人“营改增”前后税负对比一览表

表2 “营改增”后一般纳税人税负临界点一览表

综上所述，实行“营改增”后，广东省试点企业除极少数在短期内只有较少进项税额抵扣外，其他企业的税负都将出现不同程度的下降。

（二）对纳税企业财务管理的影响分析

原试点行业企业采用的营业税核算方法，相对较为简单，改为增值税核算方法后，税收核算和会计处理则变得更为复杂。因此“营改增”后，对纳税企业系列财务管理影响主要体现在对涉及企业会计核算制度、发票有效管理、税务风险评估控制等方面提出了更高要求。而这一要求主要来自于：一是“营改增”后，试点企业由营业税纳税人转变为增值税纳税人，特别是一般纳税人外购现行规定的项目予以抵扣进项税额；二是作为原营业税纳税人供应商的增值税小规模纳税人，由于其无法开具增值税专用发票而为了促使交易倒逼申请转为一般纳税人。

（三）对税收征管的影响分析

根据上海试点方案，增值税的抵扣链条扩围延伸至“1+6”行业，填补了现行第三产业因主要课征营业税而导致增值税抵扣链条中断的现象，进而在征收增值税二、三产业之间形成更加完整、严密的抵扣链条，堵塞了税收征管漏洞，提高了征管质量与效率。“营改增”后，广东国税系统负责征管的增值税纳税户数将明显增加，19万户企业（含深圳）纳入试点，与之对应的其企业所得税征管划入归口国税部门，因此一线征管人员不足的问题凸显。同时，试点改革对广东税收征管的影响还体现在混合销售行为与兼营行为两种特殊情况的税务处理上，“营改增”后，对于广东试点行业不须再区分增值税混合销售行为与营业税混合销售行为、兼营非增值税行为与兼营非营业税行为，统一缴纳增值税，将大大简化税务部门与纳税人双方征纳工作流程。

（四）对地方税收收入的影响分析

“营改增”后，对广东税收收入的影响主要包括两个方面。

第一，试点行业改征增值税后，本身所征收的增值税将会比征收的营业税少。根据税法规定，增值税的计税依据为其增值额，而营业税一般为其全部营业额。按照现行的增值税扩容改革方向，“营改增”实际上是在减少重复征税的基础上进一步减税。因此，从静态角度看，由于税负整体下降，广东税收收入将相应减少。根据广东省国家税务局对广东试点行业的45家企业 （涉及交通运输业13家，现代服务业32家）2011年的数据进行测算，23家企业税负下降，22家企业税负上升，总体税负下降，共计税收减收0.94亿元，占比2011年其缴纳营业税收入的4%。2011年广东省试点行业共实现营业税收入150亿元，按此比例类推，“营改增”后地税减收6亿元（小规模纳税人减收额未纳入统计口径）。

第二，试点行业改征增值税后，由于一般税人开具的增值税专用发票予以抵扣，带动其他受票企业增值税负担下降，由此减少增值税收入。假设试点行业的增值税专用发票全部由广东省增长税一般纳税人取得并认证抵扣，以2011年广东省试点行业实现的营业收入测算，增值税收入减收163亿元[1500/(1+11%)*11%-1500*7%+2100/(1+6%)*6%]。按目前增值税中央与地方3：1的分配体制，据此广东省地税收入将会减少40.75亿元。

综上所述，以2011年的数据做静态测算，“营改增”后广东省试点企业总体税负减少180多亿元，其中中央税减收约130亿元，广东省地税减收52亿元左右（含城建税、教育费附加、地方教育附加），减少额约占当期广东省财政收入的0.38%。根据拉弗曲线原理（图1）取得同样多的税收，可以采取两种不同的税率。适度的低税率，从当前看可能减少收入，但从长远看却可以促进生产，扩大税基，反而有利于收入的增长。同样的道理，从动态发展来看，在经济形势下行的背景下，广东“营改增”减税措施在支撑了企业特别是小微企业总体发展后劲与产业升级换代的同时，也涵养了税源。由广东“营改增”区域性优惠政策而形成“税收洼地效应”带来的资金流入与产业的聚集也将进一步扩大税源。因此，伴随着“营改增”推进速度大幅加快，广东的税收收入将会增加。

图1 拉弗曲线图

（五）对广东经济发展的影响分析

“营改增”后，对广东经济发展的影响主要体现在消费与投资两方面。

在新机制下，原本受到抑制的交通运输业以及部分现代服务业转型升级活力释放，将使试点企业的服务性价比得到提升。同时，由于服务价格“价内税成本”已不复存在，消费者购买服务所支付的税额将整体下降。因此，消费者边际消费倾向的提高，带来提振消费的效应。在目前消费物价指数回落，抑通胀让位保增长之时，提振消费对于广东而言意义重大：可以避免形成过高的储蓄率，更多的通过消费市场潜力来支撑经济持续增长，同时减少广东经济的外向依存度。

“营改增”后，试点行业特别是现代服务业的税负总体下降，突破了制约广东第三产业发展的税制瓶颈。一方面，营业税一般是以全部营业额作为计税依据，不受成本费用影响的，而增值税是以增值额作为计税依据，相关外购项目按规定给予扣除，试点改革后，企业成本降低，企业的市场竞争力增强；另一方面，广东“营改增”区域性优惠政策形成“税收洼地效应”将吸引全国各地的投资者前来投资经营，因此带来资金的大量流入与产业的聚集发展。同时，由于购进的固定资产、部分费用项目进项税额予以抵扣，这将有力地吸引其他非试点地区的企业购买试点企业提供的服务，提高“广东创造”的市场份额。而对试点企业特别是试点后增值税一般纳税人也必将扩大投资与再生产的规模，加速了“1+6”行业的发展，促进二、三产业的深度融合，推动广东经济结构的转型优化升级。从全局来看，劳动密集型程度较高的企业往往是落后产能的代表，由于人工成本不能抵扣增值税额，税负较重，也就不能避免市场优胜劣汰对其的压力，进而促进产业的换代转型。

综上，“营改增”对经济结构调整与经济发展杠杆带动作用显著。据国税总局测算，若在全国普遍推行“营改增”，全国税收净减收1000亿元，由此可带动GDP增长0.5%左右，拉动出口增长0.7%，第三产业与生产性服务业增加值占比将分别提高0.3%和0.2%，高能耗行业增加值占比降低0.4%，同时新增就业岗位约70万个。广东省税收减收180多亿元，依此估算，可带动广东GDP增长0.76%，拉动出口增长0.43%。

三、应对“营改增”扩容的建议措施

广东纳入“营改增”扩容增围之内，既有上海试点经验的借鉴，但也有省情特点，由于广东是以整体区域加入试点，试点覆盖更为广阔，从终向看涉及省、市、县（区）等不同地方，从横向看涉及国税、地税（上海国地税统一）、财政、经信等系统。因此，“营改增”在广东展开更具有复杂性与挑战性。

第一，“营改增”扩容的推进不仅是落实减税措施，更为深层是涉及国地税税收分权的问题。在这次改革的过程中，由于利益重构后权利由地税部门转向国税部门，地税部门相对处于被动，这就要求广东国税部门主动密切与地税部门加强联系，在提供征管数据名单、导入业户信息等多方面积极争取支持，认真学习其工作经验。同时，还要适配征管人力资源。

第二，由于营业税和增值税在征纳过程中存在较大差异，广东国税系统应全面加强征管人员与企业 “营改增”政策、业务操作培训。同时，鼓励注册税务师、注册会计师事务所等社会机构利用人员专业优势开展培训，使企业与新政策无缝对接。另相关部门应加强政策效应跟踪分析。

第三，设立专项补贴基金，对由于新旧税制更替而造成税负增加的试点企业，采取过渡性财政扶持政策，实施超额税负返还。在返还的过程中，广东相关部门应坚持严把关、简化程序的原则，切实减轻企业的税收负担。

第四，企业应积极参加税务部门、社会力量组织的“营改增”政策衔接、业务操作培训，测算比较试点前后税负情况，深入分析由此带来的成本、现金流等方面的财务影响，提前充分做好与试点相关的业务流程、商务合同、产品定价与谈判策略、税务筹划、财务管理。