新高校会计制度对高校财务管理积极性影响的研究

○丁飞鸿

（武汉工程大学计划财务处 湖北 武汉 430073）

自1998年开始实施的《高等学校会计制度（试行）》已明显滞后于我国公共财政体制改革，且存在将基建会计游离于单位财务会计之外、资产核算价值不真实、无法准确提供成本核算信息、会计报表体系不完善等因素，已不能适应现时期高校生存发展的需要。根据《国务院关于〈事业单位财务规则〉的批复》（国函〔1996〕81号）的规定，财政部对《事业单位财务规则》（财政部令第8号）进行了修订，修订后的《事业单位财务规则》自2012年4月1日起施行。下一步，财政部将修订高等学校会计制度，进一步规范高校财务管理。

一、高校会计制度改革的重点内容分析

对《事业单位财务规则》进行认真解读可以得知，事业单位会计制度改革将以高等学校、医院的会计制度为切入点，进行事业单位会计的改革，从而推进政府会计的改革。本次修订高校会计制度本着渐进式改革的思路，主要内容包括以下几点：第一，引入固定资产折旧及无形资产摊销、将基建核算纳入大帐统一核算、按完工进度确认横向科研收入，按权责发生制来确认非财政资金收入、为适应公共财政改革的需要，建立财务会计与预算会计二维框架等等；第二，高等学校会计由旧制度下除经营性收支业务的核算采用权责发生制，改为全部采用权责发生制为基础；第三，新增了与国库集中支付、政府收支分类、部门预算、工资津补贴、国有资产管理等公共财政改革相关的会计核算内容；第四，为了真实反映资产价值、合理确定教育成本，要求计提固定资产折旧，并修改了会计要素和会计科目；第五，为了增强会计信息的完整性，要求将基建会计纳入事业财务；第六，对收入支出类会计科目的设置进行了调整，以更好地反映高等学校现实的收支情况；第七，规定高等学校财务报表包括资产负债表、收入费用表、现金流量表、预算收支表、基建投资表及报表附注，并相应重新设计表中项目构成（如取消了现行资产负债表中收入、支出项目），改进了报表格式、完善了报表体系。

二、新高校会计制度对高校财务管理的积极影响

新高校会计制度的基本理念是在高等学校会计制度中引入权责发生制，同时兼顾预算管理、财务管理、资产管理、绩效评价的信息需求。

1、采用权责发生制有利于客观公正地反映资产及成本等财务信息

权责发生制是按照收益、费用是否归属本期为标准来确定本期收益、费用的一种方法，能客观公正地反映绝对会计期间的收入和费用水平，是国际公认的会计核算的一般原则。我国的《企业会计准则》规定，我国企业都采用权责发生制，但我国的行政单位仍然普遍采用收付实现制。而随着时代发展，高校业务多样化，收付实现制的财务管理无法适应高校发展的需要，注定要被权责发生制所取代。以权责发生制为基础进行的会计核算，能够科学、合理、准确反映行政事业单位的资产情况、负债情况、偿债能力、债务风险以及项目运行成本，并最终服务于预算管理目标。第二次征求意见稿明确提出，高等学校会计采用修正的权责发生制基础。所谓的修正的权责发生制，是指在原则上采用权责发生制，某些特定业务，如政府拨款、捐赠收入和奖励支出、赞助支出等偏向于采用收付实现制基础。这样一来就可以满足当前高校发展过程中会计工作的需求，对高校当前的资产现状、项目的运营成本、负债情况、偿债能力以及潜在的债务风险等问题进行准确及时的反映，为高校预算管理工作的有序开展提供相应的支持和服务。实行“修正的权责发生制”操作难度相对较小，手续简化，并可以将资产负债表日后的重要债权债务变化事项，纳入会计核算的范围，避免了核算主体年终“突击花钱”和“人为结转下期”的行为。

2、新增与公共财政体制改革相关的会计核算内容，有利于制度执行

近年来，我国实行了一系列的公共财政体制改革，对高校来说，存在相关的内容包括：部门预算、国库集中收付制度、政府集中采购及收支两条线等，很多涉及到预算单位会计核算方法的调整与改进，而高校会计制度却一直滞后于公共财政体制改革，不利于制度的执行。第二次征求意见稿新增“零余额账户用款额度”和“财政应返还额度”科目与公共财政体制改革挂钩，分别核算实行国库集中支付的高等学校根据财政部门批复的用款计划收到的、尚未动用的零余额账户用款额度及实行国库集中支付的高等学校年终应收财政下年度返还的资金额度，如此一来所有部门预算中的财政性资金的授权支付业务就均可以通过零余额账户用款额度科目核算，而财政返还额度科目能清楚地反映财政国库管理制度改革单位的年终结余资金，大大提高了资金透明度，能直接明晰地反映资金使用及结余情况，有利于制度的执行。

3、新增资产科目，有利于真实反映高校资产情况

众所周知，现行会计制度中的固定资产只核算原值而不计提折旧，这就导致高校固定资产的账面价值与实际价值有较大的偏差，高校的净资产反映不真实，从而使高校教育成本的核算数据不准确。第二次征求意见稿中明确规定“高等学校应当根据固定资产定义，结合本单位的具体情况，制定适合于本单位的固定资产目录、分类方法以及每类或每项固定资产的折旧年限、折旧方法，作为进行固定资产核算的依据”。并新增了“累计折旧”、“固定资产清理”、“无形资产”、“累计摊销”、“待处理财产损溢”等科目，用于准确核算资产价值。意见稿中明确指出“高等学校应当按月对固定资产计提折旧（文物文化资产除外），在固定资产的预计使用寿命内系统地分摊固定资产的成本。高等学校一般应当采用年限平均法计提固定资产折旧”，要求“应当按照对应固定资产类别或项目以及教学、科研、行政、后勤等用途设置明细科目，进行明细核算”。在新制度中，要求通过“固定资产清理”科目，“核算高等学校因出售、报废、毁损等原因转入清理的固定资产（及文物文化资产）价值及其清理过程中所发生的清理费用和清理收入等”。并通过“待处理财产损溢”核算在清查财产过程中查明的各种财产盘盈、盘亏或报废、毁损的价值。通过一系列的规范，使得高校资产使用情况更加真实具体、财务报告更加可靠。

4、统一会计主体，有利于真实完整反映高校经济活动

长久以来，高校财务一直与基建财务分别核算，而现行高校会计制度却未能对基建财务作统一规范，导致高校的财务报表不包含学校的基本建设数据。这样的报表，不能反映学校资产、负债和收支全貌，更无法反映高校的整体经济活动及真实的财务状况。而此次征求意见稿将基建财务合入事业财务，增加了新的核算科目及报表，并对其作了规范要求，在会计主体上进行了统一，通过“基建工程”核算基本建设项目资金进行基本建设所发生的实际支出；通过“长期借款—基建借款”核算基建项目的贷款，解决了对游离在事业财务之外的基建财务的监督管理，统一主体的会计报表更能全面完整地反映高校资产、负债、收支情况，实现了核算主体完整单一的要求。

5、加强收入支出管理，有利于高校正确核算教育成本

旧制度下的高校收入类会计科目主要包括教育经费拨款、科研经费拨款、其他经费拨款、上级补助收入、教育事业收入、科研事业收入、经营收入、附属单位缴款、其他收入等；征求意见稿里将性质类似的收入科目统一，依据高校收入来源多样化的事实，新增了一些核算科目。新制度下的会计科目主要包括财政拨款、基建拨款、财政调剂收入、上级补助收入、财政返还教育收入、科研业务收入、其他业务收入、后勤收入、其他收入。通过会计科目变化，进一步服务于高校会计收入核算的需要，加强了对高校收入的管理。在征求意见稿中，将原旧制度下的支出科目改为费用类科目，并设了“资产折耗”、“财务费用”、“以前年度盈余调整”等科目，进一步体现了修正的权责发生制基础的要求。此次意见稿对收入费用类会计科目进行加大幅度修订，使得高校会计核算能够更准确地反映收支情况，结余更加准确，更能准确核算教育成本。

6、完善报表体系，有利于更好地提供财务信息

征求意见稿规定的财务报告有：资产负债表、收入费用表、预算收支表、基建投资表及附注，改进了报表格式更新了报表构成，比如，将原资产负债表中的收入、支出项完全除去，取而代之的是“资产=负债+净资产”；将收入支出表更新为收入费用表，“收入-费用=本期盈余”。新的报表体系将更加符合修正权责发生制的原则，能更加完整地反映高校财务状况、收支情况，并为决算提供预算收支情况，为高校提供相关的基建投资信息，并增加披露财务报表附注，为信息使用者提供更完整、更准确的财务信息。

综上所述，新高校会计制度是我国高校会计制度发展史上的又一次制度创新，它将收付实现制转变成为权责发生制适应了高校发展过程中对内部会计工作的需求，但由于新制度本身的不完善导致其在实施的同时也面临着巨大的挑战，因此，需要不断加强会计制度的创新力量，让制度更趋于完善，促进高校会计工作平稳快速地发展。

[1]刘国斌、周修宇：高等学校会计制度征求意见稿利弊问题探析[J].会计与审计，2011（3）.

[2]孙振：《高校会计制度》（征求意见稿）的现状及改进探讨[J].文化经济，2011（12）.

[3]李莉、陈薇：基于修正权责发生制下的新旧高校会计制度对比分析[J].会计之友，2010（10）.