税收立法权配置与房产税改革的法学思考

王慧

一、税收立法权及其配置

（一）税收立法权的界定

税收立法权是指有关国家机关依法享有的制定、认可、修改和废止税法的权力，是有权国家机关在税收领域所具有的立法权力，是国家立法权在税收这一特殊领域的具体体现。

从内容上来说，税收立法权就是针对国家征税权进行法律创设的权力。国家征税权的权能具体包括税种的开征权、停征权、税收调整权、税收减免权、税收管理权等。所以，作为对征税权进行法律设定的税收立法权，相应的就是指对上述权力的法律创设，再由相应国家机关的税收执法和税收司法来实现。税收立法权是征税权中最根本的权力，“税收立法权在国家权力体系中占据重要地位，享有税收立法权是进行税收立法活动的前提”。由于税收承担着多项财政职能，作为创设性的税收立法权同时也意味着对经济资源的配置和经济运行的调整，税收立法权实质上是一种法定的资源配置和经济调控权。

（二）市场经济条件下税收立法权的纵向配置

我国自1994年实行分税制财政体制改革，分税制的前提是对事权和财政支出责任有明确的划分，事权的划分实际上就是各级政府职责的划分，有了事权的划分才能有支出责任的划分，政府间收入划分和转移支付才有依据。在市场经济条件下，政府的事权主要作用于“市场失灵”和“市场缺陷”的领域，在各级政府履行其经济职能时，税收作为最为重要的财政手段都发挥着极为重要的作用。为适应中央与地方财政职能的划分，税收也必须进行纵向划分。

分税制的关键是对税种和税权的合理划分，分税制财政体制不仅要求在中央政府和地方政府之间划分税种，还要求在它们之间适度地划分税权，特别是税收立法权的纵向配置是财权划分的核心。税收立法权实质上是对税收的开征、停征以及减、免、退税、补税和管理税收事务等进行法律设定的权力，是征税权中最根本的权力。完全的税收立法权意味着税收要素的确定权以及税收结构和税收规模的选择权，更意味着对经济资源的配置和经济运行的调整。

二、税收法定原则及其发展

税收法定原则是税法的最高原则之一，它是民主和法治等宪法原则在税法上的体现，对于保障人权、维护国家利益和社会公共利益意义重大。

(一) 税收法定原则最初之严格法律保留

税收法定原则即指“征税与纳税都必须有法律依据，并须依法征税和纳税。换言之，法律明文规定为应税行为和应税标的物的，必须依法征纳税；反之，不得征税”。税收法定原则的内容，一般由以下三项具体原则组成：

1．课税要素法定原则

该项原则要求纳税人、征税客体、计税依据、税率、税收优惠等课税要素必须且只能由立法机关在法律中加以规定，即只能由狭义上的法律来规定税收的构成要件，并依据其确定主体纳税义务的有无及大小。在税收立法方面，立法机关根据宪法的授权而保留专属自己的立法权力除非它愿意就一些具体问题授权其他立法机关，任何主体均不得与其分享立法权力。

2．课税要素明确原则

依据税收法定的要求，课税要素、征税程序等不仅要由法律做出专门规定，而且还必须尽量明确，以避免出现漏洞和歧义，给权力滥用留下空间。所以，有关课税要素的法律规定不应是模糊的一般条款，否则很容易形成过大的行政自由裁量权。

3．征税合法原则

在法律明确规定的前提下，税收稽征机关必须严格依据法律的规定稽核征收，无权变动法定课税要素和法定征收程序。据此，没有法律依据税收稽征机关无权开征、停征、减免、退补税收，依法征税既是其职权也是其职责，无权超越法律决定是否征税及何时征税，不允许征纳双方或纳税义务人之间达成变更课税要素或征税程序的税收协议。

现代各国的主要财政收入就是税收收入，现代税收在保障国家财政收入的同时也渗透到社会经济的各个层面，税收法定原则通过法律的严肃性、权威性和稳定性来保证税法的稳定性和当事人对税收因素的可预测性。如果不严格坚持法律保留，其他低位阶的法的形式都可对税收进行设定，就会使税收法定原则本应具有的保持税法稳定性和当事人的可预测性的机能受到影响，导致纳税人无法进行合理预期，从而严重影响经济主体的自由和理性的选择，加大税收成本和市场交易成本，同时也使税法的宏观调控职能难以充分有效的发挥。

(二) 税收法定原则的新发展

随着社会经济的不断向前发展，现代市场经济条件下的经济活动日趋复杂，国家政府职能不断扩大，行政权力急剧扩张，严格的传统意义上的法律保留已被突破，税收领域的授权立法（委托立法）已被许多国家所采用。在立法实践中，行政机关在不同程度上获得立法权，并日益成为重要的税收立法主体。

现代税收立法形式出现的授权立法（委托立法）是在新的历史条件下对税收法定原则的坚持和发展，如果授权立法（委托立法）是在合理的程序和严格的监督之下没有违背国民的同意，并且是在宪法的控制下进行的，受到宪法和法律的有效约束和严格制衡，那么这种授权立法（委托立法）同样是对税收法定原则实质价值的一种实现，具体到税收立法权的纵向授权，主要就是通过向地方政权授予必要的税收立法权，使地方能够通过税收手段，更好地发挥地方因地制宜配置资源的职能。

三、我国目前税收立法权的纵向配置

1994年实行分税制财政体制改革以后，在税收立法权的配置上，从当前我国的税收立法实践来看，目前我国税收立法权限具体包括:一是全国人民代表大会审议通过税收法律权限；二是经全国人民代表大会常委会原则通过，国务院发布税收条例的权限；三是全国人大授权国务院发布税收条例的权限；四是全国人大或人大常委会授权财政部和国家税务总局制定，经国务院批准或批转税收试行规定的权限；五是地方权力机关和地方政府部门在国家税收法律规定的范围内，对于某些地方税收法规拥有一定的立法权限。

在实践中，除中央政府依法行使税收立法权外，地方政府不同程度地享有和行使着税收立法权:一是现行城市维护建设税、房产税、车船税、城镇土地使用税等税种的条例都规定，省级政府对这些税种条例享有制定施行细则的立法权；二是现行一些中央地方共享税和地方税基本法规赋予了省级政府享有如下税收立法权:(1)享有在营业税暂行条例规定的幅度内确定本地区娱乐业适用税率的权力；(2)享有对因意外事故或自然灾害等原因遭受重大损失酌情决定减免资源税的权力；(3)享有对未列举名称的其他非金属矿原矿和其他有色金属矿原矿决定开征或者暂缓开征资源税的权力；(4)享有对民族自治地方的企业决定实行减免企业所得税的权力；(5)享有对残疾、孤老人员和烈属所得以及因严重自然灾害造成重大损失等减征个人所得税的权力。

四、房产税改革与税收法治原则的贯彻

2010年4月国务院针对部分城市房价过快上涨，严重影响经济生活和社会安定的情况，发出《关于坚决遏制部分城市房价过快上涨的通知》(简称新国十条)，5月27日，国务院同意转发发改委《关于2010年深化经济体制改革重点工作的意见》，指出我国要“逐步推进房产税改革”。2011年1月国务院常务会议同意在部分城市进行对个人征收房产税改革试点，1月28日上海、重庆两地政府决定对部分个人征收房产税试点，使房产税改革一时成为热点话题。

我国现行房产税制是按照1986年国务院正式颁布的《房产税暂行条例》的规定进行的，其征税的客体只是房屋这种不动产；征税的范围也只限于城镇的经营性房屋或出租的房屋；区别房屋的经营性和出租性，就在于计税依据和税率的不同。房产税属于地方税种，已成为地方财政收入的重要来源之一。对房产税的改革应当从财税法治角度出发，体现税收法治基本原理。

(一) 房产税改革应当取得国民同意

税收法定是广大国民通过法律来对国家课税进行合理的限制，也对国家课税进行必要的支持，以实现广大国民的纳税意志。

（二）授权立法应当受到宪法和法律的严格约束

建设法治国家，宪法法律至上是一条极为重要的原则，税收法定原则的价值既然是国民的同意，其最有效的实现路径就是使国家的征税权力受到法律特别是宪法的严格控制。课税权只有在宪法法律的控制下行使，贯彻税收法定原则才能防止国家课税权的过度扩张，为国家财政权和国民财产权划定合理的界限。1985年第三次全国人大常务委员会第三次会议授权国务院在经济体制改革和对外开放中可以制定暂行的规定或者条例，其中包括了制定房产税暂行条例的规定。 在我国现今分税制的财政体制之下，地方政府也有一定的税收立法权，税收授权立法更应在宪法法律的有效约束和严格制衡下进行，才是对税收法定原则的实质价值的实现。

市场经济条件下税收立法权的纵向配置宏观上主要是因为税法不仅要保证税收满足国家财政收入的需要，而且要保证如何利用税收的固有职能来实现对经济的调控、对资源的配置，克服市场失灵。如果从具体的制度来分析，则税收立法权的纵向配置是服务于分税制财政体制需要的。现代税收立法权是对税收的创设权，其实质既是财政收入筹集权，又是对资源的一种重要的配置权，无论是对于保障国家财政权和国民财产权，还是理顺中央与地方的财政关系，确保中央与地方各自职能的充分实现都有着重要意义。凡是权力必要有其约束，无论是中央的税收立法权，还是地方必要的税收立法权，都必须有恰当的财政责任与之相适应，使其在宪法的指导下实现权责一致，保证税收立法的规范、税收秩序乃至市场秩序的有序进行以及社会主义市场经济的健康发展。

[1]张守文．税法原理（第三版）［M］．北京大学出版社，2004．

[2]徐孟洲主编．税法学［M］．中国人民大学出版社，2005．

[3]潘静成，刘文华．经济法［M］．中国人民大学出版社，2005．

[4]刘丽．税权的宪法控制［］M．法律出版社，2006．

[5]刘剑文．税收法治：构建法治社会的突破口［J］．法学杂志，2003．3．

[6]周俊鹏．论税收立法权的纵向配置［C］．中国人民大学经济法博士学位论文，2008．

[7]史际春．论分权法治的宏观调控［J］．中国法学，2006．4．