基于风险控制的高校经济责任审计流程初探

杨玉新

高校经济责任审计是指为加强高校财经管理，维护财经纪律，促进廉政建设，并为考察和使用干部提供依据，而对有关负责人在管理职责范围内经济活动中的业绩和存在的问题应负的责任进行客观公正的评价的活动。其中有关负责人是指学校所属的各部门主要负责人和企业法定代表人，该项工作主要由各高校的内部审计机构审计处负责进行。

经济责任审计的目的、审计对象、审计职责等所具有的特殊性决定了它承担的风险的特殊性。从审计的目的来看，经济责任审计是为了加强对领导干部的管理和监督。审计的最终落脚点是对责任人的评价，对经济责任人应承担责任的区分。因而，对审计对象发表了不恰当的审计评价意见或审计结果失真，都将会对被审计对象造成巨大的伤害或纵容，而这种结果被作为参考所做出的决策也将会对其他非直接关系人产生影响。这种风险与传统的审计风险相比具有特殊性；从审计的程序来看，最终向委托机关提交的审计报告中所做的报告不负责任，对被审计对象应付的经济责任不能充分披露或有意袒护，要承担相应的审计风险，因为审计报告不仅要对离任负责，也要对学校、职工和接任者负责。本文主要研究目的是如何在风险控制的基础上加强及完善现有的高校经济责任审计流程。

高校经济责任审计程序可以概括分为准备、实施、评价和报告四个阶段。每个阶段有自己独特的审计风险，下文通过分析各阶段的审计风险，针对各阶段具有的审计特点最终设计审计流程图。

一、经济责任审计准备阶段风险控制及审计流程

经济责任审计准备，是指在审计部门年度审计项目计划批准下达后，由审计业务部门在具体实施对单个经济责任审计项目的审计工作前所做的各项准备工作。

（一）经济责任审计准备阶段的风险控制

经济责任审计准备阶段的风险主要是审计环境的评估是否准确的风险，即审计项目可能出现风险的环节，及风险的强弱。并在风险把握的基础上确定将精力放在审计的高风险环节，提高审计效率的同时降低审计风险。

为防范准备阶段的审计风险，在准备阶段流程中加入大量的调查环节，包括对被审计领导干部的调查和对被审计单位的调查，随后执行初步的分析性复核并确定重要性水平。最后由审计小组根据前述调查结果讨论评价审计风险，确定具体的审计策略，控制审计风险。

（二）经济责任审计准备阶段审计流程

在审计的准备阶段，首先要初步联系被审计者，要求被审计者在审计工作开始后10日内向审计机关提供述职报告。为了规避由被审计者所提供的资料的真实性所带来的审计风险，被审计干部必须按有关要求全面、完整地拟写任期经济责任书面材料，真实、完整地反映负有主管责任和直接责任的财政财务收支情况。被审计者主动提供的自查资料主要包括：个人简历；任职期间财政财务收支及各项经济目标、任务完成程度；单位国有资产保值增值及债权债务增减变动情况及其变动原因；执行财经政策法规和遵守财经纪律，个人依法行政、科学决策、廉洁自律情况；评价重大经营性或非经营性投资项目的效果效益。

向被审计单位索取所需的相关资料，或者采用询问、问卷调查等方式进行。或与被审计者单位进行座谈，介绍拟开展的审计工作，争取合作。通过现场观察，查看被审者开展经营管理活动的场所，与被审者的员工接触沟通，从中对被审者经营管理活动的性质、工作流程、实物资产、工作气氛以及与其他部门的关系等情况取得一个基本的了解。同时研究各项背景资料，包括：组织结构图、有关的法律规定、陈述组织目标的文件、工作说明书、岗位责任制、组织的规章制度、重要经营管理活动的文件、汇总报告及定期报表等。审计人员要确定这些文件是否存在、如何组织、是否有序存放以及是否妥善保管等。

在进行了大量资料的收集之后，被审计人和被审计单位要做出书面承诺，承诺所有资料的完整、真实、可靠。并对其他有关情况进行客观陈述和保证。最后由财务负责人以及被审计领导签字作实。

在经济责任审计准备阶段的最后，要形成本次审计的审计方案。审计方案是指，记录审计计划和各项审计工作时间安排的文件。审计方案包括以下内容：审计目标、审计范围、审计过程中必须特别加以关注的事项、审计程序拟收集的审计证据、审计时间安排，审计人员分工、由谁编写审计报告、审计报告何时报送以及向谁报送等。制定好的审计方案要由科长复核，再交审计处长批准。

审计机构应当在实施经济责任审计3日之前向被审计领导所在单位送达经济责任审计通知书，并将该通知书抄送被审计领导本人。

二、经济责任审计实施阶段风险分析及审计流程

经济责任审计的实施阶段是根据前一阶段即准备阶段制定的审计方案进行审计实施的具体过程。

（一）经济责任审计实施阶段的风险控制

高校经济责任审计实施阶段的审计风险主要是该阶段测试程序、结果的评估是否准确的风险。

为控制该阶段的审计风险，审计人员需要取得被审计单位的相关资料，对一系列指标进行分析性复核，查找审计重点和疑点。根据工作需要分派审计小组工作人员分头实施有关会计账户和会计报表的审查工作；通过检查被审计单位的内部控制制度的执行情况，对内部审计成果的可信度进行评估，确定是否可以参考内部审计结果提高审计效率，降低审计风险。

（二）经济责任审计实施阶段的程序

召开正式审计工作会议，审计小组成员、分管处长、分管校领导、被审计者及其所在部门相关人员均要出席该会议。正式审计开展起来后，在准备阶段初步调查基础上，开展深度调查，采用抽样审计方法对被审计者所在单位的内部控制的适当性、合法性、有效性进行测试，并运用审核、观察、询问和分析性复核等方法，获取充分、相关、可靠的审计证据；采用分析性审计方法，按照相关经济责任指标体系，对各种财务和经营报表数据进行分析比较，包括：实际与预算的比较、多期数据的趋势分析、账户间关系分析等，并关注通过比较分析所发现的异常情况。

分析评价内部控制制度是实施阶段的重要程序，主要分析评价内控制度建立健全和运行实施情况。首先，审计人员对被审计单位的内部控制制度建设和实施情况进行调查，了解其控制方法和主要控制的环节。其次，采用调查表法对被审者所在部门的内部控制进行描述，如对其管理制度的制定和执行情况进行评价，特别应重视被审者任期内单位财经法规与纪律执行情况，并进行符合性测试，以了解内控制度执行情况。然后，进行实质性测试，亦称金额测试，以证实账户金额的正确与否。最后，对被审单位的内部控制情况做出评价。评价应着重于以下三个方面：控制是否科学严密。被审者所在部门是否根据单位实际情况全面实施了内部控制，整个控制体系是否完整，各种控制程序之间的衔接是否严密、协调，是否出现控制“真空”现象；控制是否合理合法。各种控制程序是否符合党和国家的有关方针政策和法规制度的要求。特别应注意某些不适当的“变通”行为；控制是否经济有效。按照成本——效益原则，所实施的各种控制程序的成本是否与该单位规模的控制所产生的效益相适应，是否存在为追求控制、强调制约而设置繁琐复杂的控制程序的情况及各种控制程序是否能达到控制的预期要求。

第三个环节即实质性测试。对于经济责任审计基础的财务审计而言，应该结合具体会计账户审计目标，对不同的审计目标采取适当的审计方法。审计人员一般应该进行审计的内容主要有以下几点：对经济业务合规、合法性审计；对会计记录完整性审计；对会计账户真实性进行审计；对资产的存在性与所有权进行审计；对资产负债损益的计量进行审计；对有关资产、负债的计价进行审计；会计报表的表达与披露进行审计。

三、经济责任审计评价阶段风险分析及其流程

经济责任审计的评价是经济责任审计工作非常重要的环节，它既关系到审计工作的质量和风险，也是被审计人员和委托人关注的焦点。因此，审计机构必须针对经济责任审计的特点，在对审计事项进行核实的基础上，需要分清有关经济责任界限，对被审计单位领导人员经济责任做出正确、客观的评价。其实经济责任审计的评价应该要贯穿经济责任审计工作的全过程。

（一）经济责任审计评价阶段的风险控制

经济责任审计评价的风险在于，得出评价结论的事实根据是否客观，评价的范围是否相关而且全面。为了降低评价的审计风险，应该建立相对较为详细的评价项目和评价指标体系，把较为抽象的责任目标和考核标准进一步具体化，通过数量特征和质量关系的分析，来对领导干部任期经济责任的履行情况以及被审计领导的廉洁自律程度进行实是求事地评价，作为上级管理部门对被审计对象的鉴定的有力证据。

这一阶段是最能体现高校经济责任审计的特点的一个阶段，我们所评价的内容，都可以和被审计领导的经济责任挂钩，同时对于被审计人廉洁程度的评价更是体现了高校经济责任审计的重点。

（二）经济责任审计评价阶段的审计程序

经济责任审计评价首先要明确审计评价的目的及总体流程，在此基础上收集与整理经济责任审计资料，评价内容主要包括会计信息质量、资产质量、国有资本保值增值情况、经营绩效及经济责任目标完成情况、重大经济决策情况、内部控制制度建立健全及执行情况、遵守财经法规情况、领导人廉政情况、被审计人任职期间工作业绩等内容。本节对主要环节进行说明。

遵守国家财经法规情况的评价是审计人所在单位从整体角度对被审计人进行的评价。该评价的评价标准是国家方针政策、会计制度、财务制度等。对于存在违反国家财经法规情形的，要依据上述具体法规，对于事实进行认定，明确问题性质和被审计对象所应负的责任。

财务收支情况评价就是对财政收支，重点是财务会计信息真实性的评价。对于审计中发现的私设小金库、截留收入等违纪行为，要在评价中做出说明，明确被审计领导的责任。

国有资产管理、使用及保值增值是审计评价的重点。国有资产是否完整、是否保值增值对于评价一个单位的领导是否有业绩和是否廉政有着重要作用。评价内容主要包括债权债务的真实合法性、资产增减变化及原因、资产使用记录、有无资产流失等问题。

对财务管理及内部控制的评价可以结合在一起，因为内部控制制度健全及执行能力如何，体现了被审计领导人的管理水平，而财务管理又能反映一个单位的经济活动情况，这也是对被审计领导人业绩的反映。

四、经济责任审计报告阶段风险分析及其流程

高校经济责任审计的报告阶段是根据前面所有阶段工作的结果进行总结并向被审计单位的上级主管部门提交审计报告的阶段。审计报告包括审计目的、审计范围、总体审计程序、审计发现、审计结论和建议。审计发现应包括审计人员所发现的问题，评价这些问题的标准，实际与评判标准的差异所产生的原因及造成的影响。审计结论主要是对被审者任期内经济责任的认定。

（一）经济责任审计报告阶段的审计风险控制

审计报告是高校经济审计的产品，是唯一能反映审计人员能力和业绩的文件。该阶段的风险主要是总体的审计结果能否控制在可接受的范围内，对被审计领导的评价内容是否客观适当，是否正确划分了经济责任，审计程序是否已经按照计划执行，有无补充和复审的需要，及被审计人员对审计报告有重大异议。对于报告阶段的风险控制可以通过评价审计项目结果与审计目标之间的差异等方式来进行。这一阶段所体现出的高校经济责任审计特点在于发表审计意见和划分经济责任时，需要与被审计领导交换意见，要充分听取被审计人的意见，对有争议的问题再进行核实和复查，控制在这一阶段中可能出现的审计结论有失偏颇的审计风险。

（二）经济责任审计报告阶段的审计程序

审计小组将审计报告初稿送交被审计单位，征求被审计领导意见，并在出具正式审计报告之前做出反馈，被审计领导被要求在接到审计报告初稿之日起10日内将书面意见送交审计小组，逾期视为无异议。

若有异议，审计小组与被审计领导双方交换意见，达成共识后，审计小组对审计报告做相应修改，并再次征求被审计领导意见；若被审计领导最初就无异议或是在交换意见后无异议，维持原审计报告，并由审计小组出具正式审计报告。先交审计处长审定，再交主管校领导审批后送组织部、人事处、被审单位，并抄送有关单位，最后由审计处将审计资料整理归档。交换意见后仍达不成一致的，被审计者可以就审计报告初稿出具一份反馈意见声明，连同审计报告一并报送给管理层。

综上所述，高校经济责任审计流程如图1所示：

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