发动机再制造行业成本管理探讨

郭丽静

［摘要］ 本文从发动机再制造行业的生产过程及其特殊性、零件状态的多样性等方面分析了企业成本核算与成本管理方面面临的问题及分析其深层次的原因，并结合ERP系统探讨了相应的成本核算、成本管理解决方案。

［关键词］ 发动机再制造行业；成本管理；成本核算

［中图分类号］F275.3 ［文献标识码］A［文章编号］1673 - 0194（2012）15- 0026- 02

0前言

成本管理是企业生产经营过程中各项成本计划、成本核算、成本分析、成本决策和成本控制等一系列科学管理行为的总称。产品成本核算和管理是成本管理的重点，只有进行正确的成本核算，才能为企业经营决策、成本分析提供可靠的依据。

近年来，我国发动机再制造行业发展迅速，然而，由于发动机再制造行业是一个新兴产业，生产工艺存在特殊性和复杂性，在成本管理方面存在一定的难度，制约着财务管理水平的提升。笔者根据发动机再制造行业的财务工作经验，分析了发动机再制造行业成本管理中存在的矛盾和问题，并提出了解决思路和方案。

1发动机再制造行业的生产过程

发动机再制造行业由于生产工艺与物流过程具有一定的特殊性，致使其在成本核算和管理方面较普通发动机制造业更为复杂。具体来说，再制造发动机的物流、生产过程包括正常原材料的采购、旧机回收、拆卸、清洗、检测、再制造、装配、整机测试、包装以及销售等环节。本文选取对成本管理影响较大的几个环节展开分析。

（1）回收：回收客户的废旧发动机，对旧发动机进行检测评估。

（2）拆卸、清洗、分类：将旧发动机全部拆卸为部件或零件。用不同的方式进行清洗，拆卸后的零件可分为4类：第一类为完好件，即可以直接利用的零部件；第二类为可再制造件，指经过再制造加工修复后可以用于装机的零部件；第三类、第四类是不可再修复件和易损件，可直接报废处理。

（3）再制造加工。对可再制造零部件利用表面工程或先进的加工工艺进行性能、尺寸的恢复，使其达到装机要求。

（4）装配：指将再制造合格的零件与新的配件按新产品工艺流程装配成发动机。

（5）整机测试：对再制造发动机按新机标准测试，每一台都进行测试而不是抽检。

（6）喷漆和包装：发动机外表喷漆、包装入库。

（7）销售：按客户要求销售发货，开具发票，回收货款。

其主要业务流程如图1所示。

2发动机再制造行业的特殊性

发动机再制造行业的成本管理较普通发动机制造行业更加困难，主要表现在产品成本核算复杂、标准成本制定困难、成本核算难以准确细化、效率低下、成本管控难度增加等几个方面。

2.1 生产工艺的特殊性造成产品成本核算复杂、难度增加

（１）旧机拆解加工零部件成本的核算成为难点。发动机再制造生产工艺是从拆机开始的，后续要经过清洗、分类、加工才能成为可以装机的零部件，它不像普通发动机制造行业一样，外协采购的原材料可以直接装机，采购成本就是材料的装机成本，这一转变过程不仅大大增加了原材料成本核算的工作量，而且如何把旧机的采购成本，通过合理的方法分配到拆解、加工后的零部件上，如何将每个加工件耗用的直接人工、制造费用进行合理归集和分配，成为再制造原材料成本核算的难点。

（2）原材料状态多样，增加了材料成本核算的复杂性。除了发动机拆解加工检测合格的零部件外，还存在待修复状态的零部件，这部分原材料成本来源于旧机回收、拆卸成本；存在直接从供应商购买的新件，其成本来源于采购成本；存在外委加工修复的再制造件，其成本来源于外委加工成本。原材料状态多样，增加了材料成本核算的复杂性。

2.2 原材料状态多样化和装机ＢＯＭ的不确定性造成标准成本制定存在困难，影响了标准成本管理系统的建立和使用

（1）由于旧机型号多样且采购价格不固定，旧机拆卸后利用率不同，拆卸后的待加工件不同，拆卸后可加工件需要的加工工艺不同，造成相同件号的零部件，其实际成本是变化的，这就给原材料标准成本的制定带来困难。

（2）相同型号再制造机的设计物料清单（Ｂｉｌｌ ｏｆ Ｍａｔｅｒｉａｌ，BDM）是确定的，但由于在实际再制造机装配过程中，采用再制造件优先装机的原则，使得相同型号的再制造机的装机ＢＯＭ是不同的，差异之处就在于装配的是再制造件还是新件，也就是说在发动机的再制造过程中，由于所使用的零件的状态不同，会形成存在差异的生产成本，从而给整机标准成本的制定带来困难。

（3）改制机换件比例及部位不同， 耗用人工和费用相应不同，每一台改制机成本具有个性化特点。

标准成本管理系统的建立，可以有效地反映和分析实际成本与标准成本的差异，从而给成本的分析、控制提供依据。但是再制造行业装机原材料成本的不确定性和装配ＢＯＭ的不确定性，影响了标准成本管理系统的建立和使用效果。

2.3 成本核算效率低下，难以细化

（1）再制造行业属于新兴产业，众多的标准、流程尚需完善，成本管理尚处于摸索阶段，缺少标准的模式。

（2）由于比普通发动机成本核算更加复杂，传统手工成本核算的模式，需要投入巨大的人力进行成本数据的统计，造成效率低下，因工作量巨大而难以完成成本的精细化管理。

3发动机再制造行业成本管理方案探讨

笔者结合实际工作和ＯＲAＣＬＥ ＥＲＰ系统的使用，对发动机再制造成本管理方案做以下几点探讨。

3.1 产品成本方法的选择

在产品成本方法的选择上，采用实际成本法核算，标准成本法管理的方式。

3.1.１ 采用实际成本核算

（１）旧机拆解后的零部件状态多样，每一期间零部件成本变动幅度较大，采用实际成本核算，可以简化每个期间成本差异的分摊过程，提高材料成本核算准确性和核算效率。

（２）再制造机装配过程中，由于所使用的零件的状态不同，会形成存在差异的生产成本，采用实际成本核算，按材料实际耗用数量和实际成本归集整机的直接材料成本，可以更准确地反映再制造机实际成本，规避了繁琐的差异分摊、实际成本还原过程。

3.1.２ 采用标准成本进行分析和管理

标准成本系统是为了克服实际成本计算系统的缺陷，尤其是不能提供有助于成本控制的确切信息的缺点而研发的一种会计信息系统和成本控制系统。

ＯＲＡＣＬＥ系统的标准成本法是指，预先核定外购物料、资源（人工、设备、动力等）及间接性质的制造费用的标准成本，并根据物料清单、工艺路线上定义的消耗定额，通过成本卷积计算出半成品、成品的标准成本。

采用标准成本法辅助分析和管理，是指运用标准成本的成本管理功能，在业务的发生过程中，通过系统记录其与标准的差异。通过对差异进行定期或不定期的分析，了解材料采购及生产过程中标准成本的执行情况，便于进行成本控制，并为相关部门的评价提供基础。

3.2 旧机拆零的成本核算方法

在ＯＲＡＣＬＥ系统中，工单是生产管理的基本单元。在工单管理中，需要遵循相应的工单数据规范：具有工单号，唯一对应一个生产对象，明确生产数量，明确开始生产日期和结束生产日期，指明采用哪个物料清单，从而确定物料需求，指明采用哪个工艺路线，从而确认资源需求。

3.2.1 从拆机到待修复件和报废件的成本归集

理想状态下，采购回的旧机是应该有物料清单的，按旧机机型建立工单，指明旧机的物料清单，通过特定组件退回的方式，把旧机还原成零部件，并区分为两大类，即报废件和待修复件。根据历史数据测算报废件和待修复件的标准成本并输入ＥＲＰ系统，按标准成本的比例将旧机的实际采购成本进行分摊，形成报废件和待修复件的材料成本。

以拆机步骤为单元，统计实际耗用的直接人工、动能、制造费用，按标准工时在拆出的零部件上进行分摊。

3.2.２ 从待修复件到再制造件的成本归集

开立标准ＷＩＰ工单，生产投料待修复件， ＷＩＰ完工入库后自动归集出修复后的零部件成本。以修复步骤为单元，统计实际耗用的直接人工、动能、制造费，按标准工时在修复后的零部件上进行分摊。

3.3 整机装配的成本核算方法

针对各机型维护ＢＯＭ，在生产过程中依据实际投料数和物料实际成本，在ＷＩＰ完工入库后自动归集出再制造机的实际成本。以装配步骤为单元，统计实际耗用的直接人工、动能、制造费用，按标准工时在修复后的零部件上进行分摊。

3.4 标准成本管理系统的建立和成本分析控制

（1）测算修复后的零部件标准成本。首先需要以历史数据测算标准材料成本，第二步核定资源（人工、设备、动力等）及间接性质的制造费用的标准用量和标准费率，最后根据物料清单、工艺路线上定义的消耗定额，通过成本卷积计算出修复后零部件的标准成本。

（2）测算再制造机的标准成本。首先需要预先制定目标物料清单，即以目前技术水平及管理要求标准，核定ＢＯＭ上只使用修复后零部件的件号和数量；第二步核定ＢＯＭ上物料的标准成本；第三步核定资源（人工、设备、动力等）及间接性质的制造费用的标准用量和标准费率，最后根据物料清单、工艺路线上定义的消耗定额，通过成本卷积计算出再制造机的标准成本。

（3）物料成本差异分析。为了在核算出再制造机实际物料成本的同时，实现对车间投料的目标管控，可以使用ＥＲＰ系统中物料清单及标准成本法下的物料成本，针对每一张工单做详细的数量差异、成本差异分析，通过数量差异分析，可以了解实际装机的件号、数量与标准ＢＯＭ件号、数量的差距，通过成本差异分析，可以了解装机物料实际成本与标准成本的差距，分析标准成本在实际生产过程的执行情况，可以给成本控制找到依据和切入点。

（4）旧机采购环节的成本控制。旧机采购定价引入评审机制，即对旧机关键零部件的状态进行评审并根据评审结果确定旧机采购价格，以方便拆零后零部件标准成本的确定。

综上所述，发动机再制造行业的成本核算与成本管理与企业自身的实际情况存在密切的关联。因此，发动机再制造行业应该分析成本管理中存在的矛盾与问题，并找出有效的解决措施，以促进行业成本核算水平的提升和成本管理的完善。

主要参考文献

［１］ 夏雨，江宁，王丽萍．汽车发动机再制造的信息化处理特点及解决方法［Ｊ］．中南林业科技大学学报，２００９（３）．

［２］ 尹庆方，周耀．中国汽车发动机再制造技术现状及前景分析［Ｊ］．中国学术研究，２０１０（１０）．