浅论公立医院成本核算体系及完善

乔丽君 闫玉华 张义梅 姜新毛

摘 要：文章探讨了公立医院成本核算体系存在的问题，并就如何完善成本核算体系进行研究，为医院加强内涵建设，走精益发展道路提出了相关建议。

关键词：成本核算 公立医院 体系

中图分类号：F234.2

文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2012）03-153-02

成本核算是一种代表资源的合理配置的管理方法，对资源的利用、效益、成本指标进行综合合理评价。公立医院应在坚持社会效益第一的前提下增收节支，用最低的成本提供最好的服务。

一、公立医院成本核算的缺陷

1.成本核算基础薄弱。在计划经济条件下，公立医院的各项事业基本由国家包办，财政是主要的资金供应者。公立医院只要按照上级政府和卫生行政部门的指令提供医疗服务就行，投入不计成本，产出不计效益，公立医院处于低效率运转状态。

2.成本核算与奖金分配的关系处理不当。目前一些公立医院将成本核算的结果作为奖金发放的基础和依据，这在一定程度上起到了增强成本意识的作用。但是，它也导致员工不能正确认识成本核算与奖金分配的关系，认为成本核算的目的就是为了奖金分配，把成本核算只当作奖金分配的手段，这种本末倒置的认识会将成本核算带入误区，严重影响公立医院成本核算的发展。

3.成本控制仅停留在事后控制阶段。公立医院成本控制包括制定事前成本、事中进行成本差异揭示和事后的成本控制反馈等内容。但由于目前公立医院的成本控制仅停留在事后控制阶段，即收入减去支出，以结余部分按一定百分比提取科室奖金。这容易使科室过分追求和注重提奖比例，而忽视了成本核算和成本控制本身的作用和目的。

二、完善公立医院成本核算体系

公立医院成本核算是一个目标体系，不应该将考虑问题的范围局限于成本本身，也不应该局限于成本的发生过程。它应包含三个层次:第一层次以公立医院为视角，配合公立医院的战略选择，以公立医院的长期发展和竞争优势为重点;第二层次以科室为视角，发挥每个员工的积极性，以建立统一、稳定的一线科室为基础;第三层次以医疗项目为视角，利用资源、成本、质量、数量、价格之间的联动关系，以降低成本为核心。

1.公立医院层成本核算。公立医院经营的目标是追求医疗服务效益最优化，即可以兼顾“质量、安全、服务、管理和绩效”。实行成本核算，建立公立医院经济效益的综合评价体系，可以加强内控，合理利用医疗资源，降低成本，以提高公立医院的生存力、竞争力和自我发展的能力。因此，公立医院只有关注外部市场，通过收集、分析、比较竞争对手具有战略相关性的信息，学习并超越竞争对手，努力获取并保持竞争优势，才能谋求生存和发展的机会。公立医院战略的选择和管理措施的实施必须考虑成本的支撑力度和公立医院在成本方面的承受能力，而降低成本必须以有利于公立醫院可持续发展为前提，并有利于公立医院管理措施的实施。公立医院的竞争力取决于技术、设备、环境、服务，相应地，需要投入人力资源成本、设备购置成本、基本建设成本、文化建设成本。

2.科室层成本核算。科室的经济活动直接决定着公立医院预算的实现以及经济效益的高低。科室成本核算是将全院的各项成本逐级分步骤地分摊到直接医疗科室，充分披露各级各类科室的全部成本，是公立医院成本核算的最基本的落脚点。要让全体员工认识到，成本核算不仅仅是一种会计方法或是财务人员的专业分工，它更是一种科学的管理手段;它不仅仅是公立医院管理人员的职责，更是公立医院全体员工的责任。（1）核算原则。科室成本核算应坚持分期核算原则、权责发生制原则、配比性原则、量化考核原则。其中量化考核原则是指对医疗行为(过程及结果)进行准确的量化考核，即以医疗服务质量、服务效率、经济效率三大指标为核心，来考核科室与员工的工作量、医疗质量、医疗效率。（2）应采用的核算模式。临床医技科室以内部利润为落脚点，应采用完全成本法。职能辅助科室以成本降低额及降低率为落脚点，应采用责任成本制。责任成本管理是以责任目标为中心，突出“责、权、利、效”相统一的公立医院内部管理机制。本着“管什么算什么、谁负责谁承担”的原则，归集成本费用。根据公立医院成本核算管理及部门业绩考核的需要，按相关部门确定为成本责任单元。围绕各责任单元的经济活动制定相应的管理要求，形成公立医院内部成本控制制度。（3）科室成本核算不等于奖金分配。虽然成本核算与激励机制密切相关，但是激励机制只是成本核算的手段之一，而不是目的。成本核算的目的是通过对科室的劳动消耗和劳动成果的记录、计算、分析、对比，能从中发现问题，使职工树立成本与效益观念，从而改进工作，提高管理水平，实现规范化、科学化管理。当然，成本核算要利用经济杠杆，通过奖金分配可以调动大家参与成本控制的积极性，更好地促进成本核算。

但由于公立医院的特殊性质，成本核算结果不能作为奖金分配的唯一依据。应该以科室收支结余为基础，通过服务效率、服务质量和经济效率等指标，科学合理地考核科室工作绩效并核算科室奖金。坚决取消科室承包、开单提成、医务人员奖金分配与所在科室收入直接挂钩的分配办法。通过综合目标考核，提高医疗服务质量和效率，降低病人费用，提高社会效益;通过成本控制，优化资源配置，提高经济效益。逐步建立按岗取酬、按工作量取酬、按工作业绩取酬的奖金分配机制。

3.医疗服务项目层成本核算。医疗服务项目成本核算是指对某一个或一组服务项目所发生的物化劳动和活劳动的消耗进行归集和核算。医疗项目成本核算是公立医院最基本、最精细的一种成本核算方法，通过对医疗服务项目成本的核算和分析，可以反映该项服务的工作质量、管理水平、工作效率等。（1）应采用的核算模式——量本利法。量本利是以成本和数量的关系为基础，是成本总额对业务量的依存关系。通过盈亏临界图，确定保本点，进行影响利润各因素变动分析。大型医疗设备的引进和利用情况关系到公立医院经济的有序发展，因此，对公立医院投入大额资金的服务项目和高新技术项目，实行项目成本核算是非常有必要的。（2）项目成本分析。公立医院一方面要充分利用原有的资源再行创造，使受限制资源的边际收益最大化，并使总体边际收益最大化；另一方面需要不断引进和补充具有竞争力的设备，来提升公立医院的医疗服务质量。应用管理会计理论，对公立医院的投资项目采用多种决策分析的方法，作出科学的经营目标决策，可以克服投资的盲目性，并达到最佳效益，从而指导公立医院经营活动。如某院对CT检查定价为195元/人次，设备价值为450万元/台，假设CT的折旧年限为8年，采用平均年限法，变动材料费45元，变动管理费等为20元，固定成本总额只计算折旧额，则CT的保本点=(4500000÷8÷12)÷(195-45-20)=361人次/月。可见，在价格既定的情况下，CT要保本，每月必须完成361人次。只有从降低变动材料费和管理费方面下工夫，CT的保本点才会下降。（3）单病种核算。单病种核算是医疗服务项目成本核算的延伸，是以病种为成本计算对象，归集与分配费用，计算出每一病种成本的方法，它是一部分医疗服务项目的集合，能够反映公立医院医疗技术、管理水平和经济效益的高低。根据病种成本，可以对治疗过程进行综合评价，促使医护人员提高医护质量，优化流程，有效降低成本，以价格优势赢得市场，还能为病种收费提供依据，为医疗保险的结算开辟新的途径。

三、结语

随着社会主义市场经济的深入开展，卫生事业改革步伐的不断加快，各大医院都面临着市场的挑战和机遇。公立医院要生存发展就必须加强医院内涵建设，走优质、高效、低耗的质量效益发展道路，成本管理在医院经营管理中的位置将因此而越来越突出，越来越紧迫。应用企业成本学来管理医院，将成本核算的方法引入现代医院管理，正是公立医院走上质量效益发展之路的一种必然选择。

参考文献：

1.王淑红.提高管理会计在医院经营工作中的作用[J].中国卫生经济，2005，22(10):52-53.

2.詹群生：成本控制是医院经营的有效途径[J].中华现代医院管理杂志，2004（11）

（作者单位：湖北医药学院附属太和医院 湖北十堰 442000）

（责编：若佳）