宏观经济视角下价内税与价外税的比较研究

刘慧娟　刘力强 马洪娟

本文系佳木斯大学科研项目“基于宏观经济视角的电子商务税收理论研究”的阶段性研究成果，项目编号：W2011-036

[摘 要]按照流转税与价格的关系可以将税收划分为价内税和价外税。不同的计税方法对一国的经济发展影响很大，只有明确了价内税与价外税的联系与区别，才能在宏观调控中使用好税收这个工具，以促进国民经济的平稳健康发展，保证整个社会的和谐稳定。

[关键词]宏观经济 价内税 价外税

一、价内税与价外税的联系

1.价内税与价外税是互为前提的一对概念。价内税是税金作为计税依据的一部分的计税方法。在以销售额作为计税依据从价定率征税的情况下，价内税的计税依据是含税价格，它在金额上等于成本+利润+税金，这反映了厂商产品价格的组成。在成本和利润不变的前提下，政府可以针对不同时期经济发展的需要，通过调整税率来发挥税收对宏观经济的调控作用，我国现行流转税中，消费税和营业税都属于价内税。价外税是与价内税相对而言的，凡是所缴税金不包含在计税价格中的则称为价外税。在价外税条件下，购货方支付的全部款项由价款和税款两部分组成。其中，税款=不含税价格*税率，该公式看起来直观，计算也简单，计税依据中不含税款，不会产生重复征税问题。在价格不变的条件下，价外税用税额的变动来影响消费，间接地配合价格发挥税收对经济的调节作用。西方发达国家对销售商品和提供劳务的征税倾向于采用价外税，我国现行的增值税就是价外税。

2.价内税与价外税所体现的经济属性相同。政治经济学中有关劳动价值论的解释提到价格是价值的货币表现，体现着买卖双方的交换关系，只有通过商品交换，价格表现价值的功能才得以实现。价内税的税金是价格的组成部分，无疑也是价值的组成部分。但有人将价外税的税金看成是独立于商品价值或价格之外的一个增量，这种看法是不对的。首先，就个别产品而言，当其价格与价值一致的情况下，作为价外税的税金从其税收本质上来看，也是归国家支配的剩余产品价值的组成部分，理所当然的是价值的一部分；另外，在价值规律的作用下，商品价格会围绕着价值上下波动，这反映了该商品市场供求关系的变化，正是价值的这种波动对整个市场经济起着调节作用，但整个社会产品的总价格与其总价值总是一致的。可见，无论是个别商品价格高于还是低于价值，价外税都不会是独立于价值之外的一个“分子”。税收作为剩余价值总是社会产品价值的一部分，都是劳动者创造的剩余价值，所体现的经济属性是相同的。

3.价内税与价外税对价格水平的影响无明显区别。流转税属于间接税，它对物价的变动是富有弹性的，对资本回收则缺乏弹性。征收流转税最关注的是物价问题，而不是投资收益问题。有人认为价内税含于价格之中，会促使纳税人提高价格以转嫁税负；价外税附于价格之外，不会产生转嫁税负效应。稍加分析会发现该说法具有片面性。政府对商品征税不论采用价内税还是价外税计征方法，都会既提高买方支付的买价同时又降低卖方实际得到的售价。二者分别上升和下降的幅度之和，即为政府的征税款额度。如图1所示，未征税前，市场均衡点为E点，均衡价格为P0，征税后，卖方得到的价格为P2，买方支付的价格为P1，P1P2即为税收楔子。现实生活中，卖方为实现利润最大化目标，经常采取降价促销策略，因此通常是买卖双方共同负担某一种税，税收负担的分摊比例则取决于征税商品供需弹性的大小，如果一种商品的供给弹性大于需求弹性（如图a），则对该商品征收税额的较大比例将由买方承担，反之则有较大比例由卖方负担（如图b）。政府对商品的征税，在征税额度不变的情况下，仅仅就采用价内税还是价外税两种计税方法而言，对价格水平的影响没有太大区别。

a供给富有弹性，需求缺乏弹性 b供给缺乏弹性，需求富有弹性

图1 税收负担的分摊

二、价内税与价外税的区别

1.价内税与价外税是不同经济体制的产物。从流转税改革的进程上看，价内税是计划经济的产物，而价外税是市场经济的必然要求。在计划经济体制下，价格是由国家统一制定的，尽管在理论上金额应由其价值决定，但在实践上，国家为了保障整个社会的和谐稳定，会认为调整价格使其偏离价值，这种偏离必然导致厂商获得的利润高低不均，这种不均等的利润会影响厂商的生产积极性，因此客观上要求国家必须把价格高于价值给厂商带来的超额利润以税收的形式抽走，这就使税收与利润互相制约。

在市场经济条件下，市场对资源配置起基础性作用，其实质是价格对资源配置产生的作用，从市场运行的规律来看，当价格高于价值时，厂商所获的超额利润会吸引更多投资者把资本转移到该部门来，随着时间的推移，该商品供给量增加，价格会趋于下降，直到价格低于价值，又会促使部分厂商把资本转移出去。从长期来看，整个社会的厂商获得的利润是趋于平均化的，这样就无需运用税收这个工具对产品的生产进行调节，在计税方法的选择上就应采取价外税。

2价内税与价外税计算税额的公式不同。根据税收征管方法，价内税的计税依据是已经包含该税金的价格，该价格也称含税价格。以我国现行消费税为例，假设一种应税消费品的成本为70元，利润为20元，如果消费税税率为10%，则该商品包含消费税的计税价格为（70+20）/（1-10%）=100元，应交消费税为100*10%=10元，因为消费税是价内税，应征消费税的消费品计税价格由成本70元、利润20元、税金10元三部分组成。我们再来看一下价外税的计算，我国目前的流转税中，增值税采用价外税模式。以增值税为例，若某种商品的成本为70元，利润为20元，假设增值税的税率为10%（为了方便比较），则销售该商品的销项税额为90*10%=9元。在价外税条件下，由于计算税额的税基不含税金，因此，当一种产品的价格为含税价时，在计算税额时需要把它换算成不含税价格，即不含税价=含税价/（l+税率），否则就会扩大税基，加重购买者的税收负担，导致产品价格总水平上涨。

通过上例比较，在税率相同的情况下，价内税的计税依据要高于价外税。但就我国目前的情况，对于同一个业务，如果既交消费税，又交增值税，消费税和增值税的计税依据是相同的——都是含消费税不含增值税的销售额。

3.价内税与价外税的会计核算方法不同。无论是价内税还是价外税，实际纳税时，会计核算都是借记“应交税费”科目，贷记“银行存款”科目。但是由于计算申报和实际缴纳都存在时间差，期末应交未交的税金是一项流动负债，该过程的核算二者是不同的。价内税计征模式下，企业取得的收入在金额上=销售数量*单位价格（该价格是含税价格），取得收入时的会计核算为，借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目，对于计算提取的税金则应按照配比原则在成本费用中核算，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交××税”等科目；价外税计征模式下，由于价格中不包含税金，收入中也不含税，企业销售商品时收到的价外税应单独核算，会计核算为借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”科目和“应交税费——应交××税”科目。企业购进存货等支付的进项税额可从销项税额中抵扣，会计核算为借记“应交税费——应交××税”（进项税额）科目和“库存商品”等科目，贷记“银行存款”等科目。企业当期应交纳的价外税税额=当期销项税额-当期准予抵扣的进项税额。价内税与价外税会计核算的区别还在于它们在会计报表上的反映不同：价内税不但应在资产负债表中反映，还应在利润表中反映，对企业的损益有直接影响；而价外税仅须在资产负债表中反映，对企业的损益无直接影响。

4.价内税与价外税给消费者带来了不同的心理感受。按照微观经济学的理论，消费者被假定为理性人，消费者购买商品的价格是物品的真实价格，与价税是否分开无关。而消费心理学认为，价内税和价外税形式上的差异会给消费者带来对税收负担的不同感受。我国消费者的传统习惯认为价格和税收是合并在一起的，消费者购物时尽管支付的价格中包含了税收，但是大多数消费者对税额多少并不清楚。实行价税分离，消费者购物时则分别支付价格和税款，这将改变消费者的行为，可能导致边际的消费者不购买。价款和税款的分离，使得消费者误认为自己承受了价款之外的额外负担，不利于商品的销售。现在的网上零售业务中，如果你要求店家给你开具发票，店主则会让你另付一定比例的税款，这也说明卖方为了促销而可能并不打算纳税。随着社会的进步，当消费者意识到自己也是流转税的纳税人时，应该偏好价税分开表示。原因是价税分列可以使消费者明确自己纳税的详细信息。推行价税分离的作法，有利于纳税人明确自己为公共物品和劳务的供给负担的税收成本，有利于将政府支出与公民税负的关系清晰地揭示出来。

三、价内税转化为价外税是必然趋势

当前增值税价外计征，而消费税和营业税价内计征，计税方法的不统一增加了纳税人计算税额的难度，不符合税制简化高效的原则。随着人们对流转税税负归宿了解的逐步深入，会有越来越多的人倾向于将税款与价格分开，也就是将来我国的流转课税应倾向于采用价外税。

1.实行价外税不会减少财政收入。从国际上看，发达国家以征直接税（如所得税）为主；发展中国家以征间接税（如流转课税）为主；与我国国情相适应，我国税收以流转课税（间接税）为主，流转税占税收总收入的60%以上，为此，有人担心流转课税由价内变成价外税会影响我国财政收入。从价内税与价外税的比较中可知，由于成本和利润水平没变，含税价格变为不含税价格后，税基会有所减少，但此时可以相应地提高税率，以保证财政收入不会减少，并且税收会随着国民经济的增长而增长。

2. 实行价外税可增加税收的透明度。根据WTO的“透明度原则”，各国在条件成熟时，都有必要将其税收模式改为价外税。价内计征，消费者不能直接感受到国家课税的压力，只关心这种应税消费品的价格总水平，当然也感受不到国家对这种应税消费品在消费方向上的调节要求。而价外税的税金附加在价格之外，消费者除支付应税商品的价款外，还要支付应承担的税金，这样消费者必将自觉地索要发票，以明确地知道自己负担了多少税收，有利于其掌握国家的消费政策倾向，从而调节其消费结构，也有利于规范我国发票的管理和使用。

3.实行价外税可促进我国对外经济交往。目前国外流转税的征收大多采用价外税的计税方法，随着我国经济发展和对外开放的进一步扩大，为了便于各国间的经济贸易与交流合作，客观上要求我国税收制度应采用国际惯例，与国际税收方法接轨，可见由价内税转换为价外税是税收国际化的要求。

为此，我们应从现在做起，加强税收宣传，提高社会公众的纳税意识，为征税方法改革打下坚实的社会基础。

参考文献：

[1]邓中华，符桂珍.价内税与价外税的会计核算比较.财会研究，1994（14）

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