制造业集成成本管理评价研究

李克柱 张浩

［摘要］为了适应市场竞争，满足不断提升制造企业成本管理水平的需要，将非财务指标和财务指标、战略与战术评价相结合，利用集成管理的思想，提出了制造企业集成成本管理评价指标体系。运用模糊综合评判法对案例企业集成成本管理水平进行评价，企业可以根据评价结果，与标杆企业对比找出差距，提出改进措施。采用本文建议的成本管理评价方案，可以弥补当前成本管理评价体系的不足，有效地提高制造企业的经营能力和管理能力。

［关键词］ 制造企业；指标体系；模糊综合评价

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 06. 007

［中图分类号］F275.3［文献标识码］A［文章编号］1673 - 0194（2012）06- 0012- 04

１引言

目前，成本对企业来讲已不再仅仅是一个单纯的数量指标，而是与企业的产品结构、市场定位、工艺技术水平、战略目标等紧密联系。成本管理的目标也从传统的“局部成本最低”向“综合总成本最低”及“价值创造最大”转变。虽然根据财务信息可以确定成本水平，但却无法对其进行全面、科学、及时的综合判断，从而其真实、潜在的成本水平状态容易被表面现象所掩盖，导致决策失误。因此，这种成本管理评价的现状，严重制约了企业的发展。面对日益严峻的市场环境，企业如何有效地对成本管理进行及时评价和改进是一项十分迫切的任务。

本文将非财务指标（客户满意度、创新能力等）和财务指标、战略与战术评价相结合，提出了制造企业集成成本管理评价指标体系，运用模糊综合评判法对案例企业集成成本管理水平进行评价，企业可以根据评价结果，与标杆企业对比找出差距，提出改进措施。

构建集成成本管理评价体系，一方面可以找出本企业与其他制造企业的成本差异所在，通过深入的业务分析，不断提高成本控制水平；另一方面通过成本竞争力的综合分析，研究其他制造企业的成本优势所在，有利于企业形成自己的核心成本竞争力。

２制造企业集成成本管理评价指标体系的建立

成本管理是制造企业绩效评价的关键内容，而社会经济环境的快速变化导致制造企业成本管理出现许多新动向，必然要求成本管理绩效评价体系做出相应的调整。

2.1 制造企业集成成本管理

制造企业集成成本管理模式，是把制造企业成本管理作为一个完整的系统，以促进企业长期综合竞争力的提高为目的，在信息技术、系统集成技术、现代管理技术和其他专业技术的综合支持下，能够在企业全生命周期的各个阶段对企业成本管理系统各个组成部分及其相互关系整体地或单独地进行描述、分析、规划、设计和维护，从而不断实现制造企业成本管理系统集成优化的一系列思想、方法、技术和行为的总和。

企业集成成本管理的内容已由“制造成本”扩展到“研发成本、制造成本、采购成本、营销成本以及质量成本”等。因此在制造企业集成成本管理评价时必须予以关注。此外，从总体上看，传统的成本管理绩效评价是一种基于价值基础的绩效评价，它侧重于静态的、以财务报表为基础的财务评价体系，评价体系的重点是财务指标体系的构建。这种基于历史成本规则的财务报表只是讲述企业过去的故事，与制造企业现代制造环境不相适应。

因此，为使制造企业产品在市场上具有强大竞争力，衡量其成本管理绩效的优劣就不能再局限于产品的制造过程以及利润、投资回报率等相关财务结果指标，而是应该根据成本源流、战略控制思想将视野向前延伸到原材料的采购、产品的销售以及产品的质量管理，制造工艺的改进等方面以及其他非财务指标，并由“成本垄断理念”向“成本与人、信息相结合”转变。这就要求制造业的成本评价由战术评价向战术评价与战略评价相统一，由注重财务报表结果过渡到过程评价与结果评价相统一。只有这样，才能建立一套反映企业成本管理绩效全貌、具有良好预警性和针对性、考核主体明确、评价结果可信度高、系统的企业成本管理评价体系。

按照成本集成管理的要求，本文建立了制造企业集成成本管理评价指标体系，并通过模糊综合评判方法对其进行评价，来考察制造企业集成成本管理的能力。

２．2 制造企业集成成本管理评价指标体系的建立

本文提出的制造企业集成成本管理评价指标体系主要体现在以下几个方面：企业成本基础管理、成本管理信息化水平、人力资源素质水平、成本管理决策水平以及企业文化导向。

2.2.１ 成本基础管理

成本管理是一个系统性的问题，涉及到企业生产和经营管理的各个过程。企业的成本基础管理薄弱，是造成我国制造企业成本管理水平低下的重要原因之一。主要应在以下几个方面加强管理：

（1）加强生产技术和工艺的改进。通过技术和工艺的持续创新，提高制造水平，可以有效地提高企业的经济效益。

（2）提高资源利用效率。综合采用各种节能技术，降低各种能源、金属料以及辅助材料的消耗；并加强对各种废弃物料等的回收再利用，最终提高企业的资源利用效率，使企业内部资源发挥最大的效用。

（3）有效的生产组织可以通过提高连铸比以及主体设备的作业率，增强企业的规模经济效应、降低单位产品的制造费用。设备管理是提高设备利用效率以及降低设备维修费用的关键所在，因此加强设备管理可以为企业节省大量的维修费用并提高企业的生产效率，最终降低企业的成本。

（4）质量的控制和管理。通过加强原主材料以及制造产品的全过程质量控制，有效降低产品的废品率以及内外部损失是降低产品成本的重要举措之一。

（5）综合成材率。该指标综合体现了企业资源利用、工艺操作、技术管理及质量控制水平。

（6）战略供应链管理。该指标可以评价企业与上下游企业间的战略成本管理水平。供应链管理通过企业之间的互惠合作，从优化物流、提高效率、降低采购价格及库存等方面提高企业的销售和采购管理水平。

2.2.２ 提高企业成本管理信息化水平

信息技术已经成为当今企业提高成本管理水平的重要手段，因此，提高制造企业成本管理信息化水平也是增强制造企业成本管理能力的重要途径。计算机技术在成本管理中的应用相对计算机在其他管理环节的应用起步比较晚，目前，计算机在成本管理中的应用还仅限于成本计算。此外，由于各个部门在管理目标、管理手段和处理方法等方面的不同，往往导致成本管理信息系统和其他信息系统之间集成度不高，形成许多“信息孤岛”。这些孤岛的存在，不仅使各种基础信息不能共享，还自行制造出许多不一致、冗余的信息，甚至导致错误的决策。因此，将信息技术引入成本管理领域并与各种成本管理方法相结合，在集成制造环境下，建立制造企业集成成本管理支持系统对于提高制造企业成本管理信息化水平是十分迫切和必要的。

2.2.３ 提高人力资源素质

企业的成本管理最终还是要依靠各级人员来贯彻和落实。因此应提高员工的职业能力水平，使他们自觉地执行各项操作规程和工作标准；还应提高员工的科学文化水平，使他们掌握先进的成本管理和信息技术知识，不断地提高自己的业务能力，改变过去那种工作凭经验和习惯来做的作风。虽然近几年，企业员工的人员结构发生了可喜的变化，但是和市场要求相比还有一定差距。员工的素质对于企业降低成本以及企业的可持续发展具有重要的意义。

2.2.４ 提高企业成本管理决策与实施能力水平

我国制造企业在从计划经济向市场经济过渡的过程中，企业在经营决策、产品结构的调整、市场营销方面，无论在思想观念上还是在决策能力上和发达国家的制造企业相比还有一定的差距。

领导节约成本的意识以及成本管理决策能力在制造企业成本管理中起到极为重要的作用，客观上来讲，没有公司高层领导的重视，任何战略都不能得到有效的实施。领导者除了具有经营管理的才能之外，还必须具有良好的个人素质，只有才能和个人品质完美地结合，才能使企业的各项管理工作顺利地进行。

2.2.５ 加强企业文化建设

企业管理和企业文化脱节会损害企业的成本管理能力，甚至可能导致成本管理战略实施的失败。因此企业应注重培育先进的企业文化，增强广大员工的主人翁意识，形成重科学、重改革、重效益的企业管理文化。

制造企业集成成本管理评价指标体系如图１所示。

３制造企业集成成本管理多层次模糊综合评判

由于成本管理绩效的标准无法用准确的语言来描述，而只能用自然语言来描述，本身带有很大的模糊性。因此本文采用模糊数学的方法对其进行度量，在对现行度量方法研究的基础上，建立了多层次综合度量模型。该模型是层次分析法与模糊综合度量模型的综合，较好地解决了以往模糊综合度量模型的问题，即：当涉及较多因素时，权重不易分配，每一权重分量都很少，使得单因素度量矩阵在合成运算时作用减弱甚至不起作用，从而使度量结果不易分辨。

设待评价企业序号为ｓ（ｓ＝１，２，…，ｑ），Ｇ（ｓ）代表第ｓ个企业的综合度量值；一级度量指标Ｕｉ的集合Ｕ＝｛Ｕ１ ，Ｕ２，Ｕ３，Ｕ４，Ｕ５｝；二级度量指标Ｖ１ｊ（ｊ＝１，２，３，４，５，６）的集合Ｖ１＝｛Ｖ１１，Ｖ１２ ，Ｖ１３，Ｖ１４，Ｖ１５ ，Ｖ１６｝，和Ｖ２ｊ（ｊ＝１，２，３，４）的集合Ｖ２＝｛Ｖ２１，Ｖ２２ ，Ｖ２３，Ｖ２４ ｝。

3.１ 建立度量集

度量集是对度量对象可能做出的总的评判结果所组成的集合，即Ｖ＝（ｖ１，ｖ２，…，ｖｓ），度量集是等级的集合，ｖｉ（ｉ＝１，２，…，ｓ）表示第ｉ 类可能的度量结果，分别为很好、较好、一般、较差及很差等。

3.２ 确定隶属函数和隶属度（决策矩阵）

每一度量指标的隶属函数，都应准确地反映出成本的管理绩效情况。根据隶属函数或专家评分结果，可以得到各企业成本管理绩效对每一个度量子指标的隶属度，这样就构成了决策矩阵Ｒ＝（ｒｉｊ）ｎ×ｓ。本文采用由专家组根据评语等级直接对这些指标进行判定。由于定性指标隶属度的构造，涉及较多的主观因素，为了减少这些主观片面性，应注意专家组的人数，成员的年龄结构及知识结构等问题。

3.３ 确定度量指标的权重

指标权值的确定是综合评价的重要环节之一，它确定了该指标因素的重要程度，它的恰当与否，直接影响综合评价的结果。

3.4 多级多目标模糊度量

先从最底层的度量目标开始逐层往上度量，直至总度量目标（以三级模糊综合度量为例，三级以上的因素层次可类似进行）。

3.5 成本管理绩效的决策

对于度量指标ｂｊ（ｊ＝１，２，…，ｎ）可根据最大隶属度方法确定成本管理绩效水平，即：按照最大隶属度原则选择最大的bj所对应的评判元素vj作为综合度量的结果。

这样就可以根据各方案的度量值的大小，判断成本管理绩效的优劣及排序 。

４ 应用举例

下面以某制造企业成本管理工作为评价对象，来说明多级模糊综合评判在制造企业集成成本管理综合评价中的数学方法和步骤。

4.1 建立评价对象的因素集

制造企业集成成本管理评价主要考虑的5个因素集如下：

Ｕ＝｛Ｕ１，Ｕ２，Ｕ３，Ｕ４，Ｕ５｝=｛成本基础管理，成本管理信息化水平，人力资源素质，成本决策能力，节约型企业文化｝。

对前4个因素水平的衡量又可以分别从以下几个方面进行，即：

U1（成本基础管理）＝｛工艺技术水平，资源利用效率，规模经济与设备管理能力，产品质量管理能力，综合成材率，战略供应链｝。

U2（成本管理信息化水平）＝｛硬件建设，成本信息化应用状况，信息集成程度，信息的结构、质量，｝。

U3（人力资源素质）＝｛员工受教育水平，员工工作技能水平，节约成本的意识｝。

U4（成本决策能力）＝｛组织协调能力，成本分析决策能力，成本管理的战略思维｝。

U5（节约型企业文化）。

4.２ 建立权重集

在多级模糊综合评价过程中，需要考虑到各因素的重要程度不同，因此必须分别对每一个因素指标给出相应的权数。经过多名专家综合打分，经过特征向量法进行计算，并根据实际加以调整，求出两级权重集分别为：

Ａ＝｛０．５，０．２，０．１，０．１，０．１｝；

Ａ１＝｛０．２，０．２，０．１，０．１，０．２，０．２｝；

Ａ２＝｛０．２，０．４，０．２，０．２｝；

Ａ３＝｛０．３，０．３，０．４｝；

Ａ４＝｛０．３，０．４，０．３｝。

从Ａ中可以看出成本基础管理对于整个企业的成本管理工作具有极其重要的作用。

4.３ 建立评判集

因为在制造企业集成成本管理能力评分中对各因素的评定等级可分为优、良、中、及格与不及格五级，因此评判集为：

Ｖ＝｛ｖ１，ｖ２，ｖ３，ｖ４，ｖ５｝=｛优，良，中，及格，不及格｝。

4.4 填写评分表

评分分为五级：优、良、中、及格、不及格，分别以５、４、３、２、１表示，评估人员只需在评分表相应的位置填入相应数字即可。也可以填小数，如２．５、３．５等。本文在对国内6个制造企业进行了相关问卷调查，运用这种方法对它们的成本管理绩效进行评价。取某一个制造企业的评分（5位制造企业成本管理专家参与）为例来说明评价过程，如表１所示。

由上面的统计数字可见，由于各位专家主观因素的作用，所打的分数有总体偏高或偏低的现象，采用模糊综合评判法可以尽可能地消除这种主观因素的偏差。