企业税务筹划之误区及对策

任小军

企业税务筹划之误区及对策

任小军

税务筹划是企业降低税负、增加利润的有效财务管理手段，然而，企业在进行税务筹划的过程中往往会因为认识问题和技术问题而走入误区。试就目前我国企业税务筹划过程中的典型误区进行分析和探讨，并提出解决思路。

税务筹划;税收负担;误区

近年来，随着产权关系的理清，市场经济秩序的完善，纳税事项在企业中越来越受到重视。另外，我国新的税法体系经过20多年的发展，逐渐趋于科学化，而科学化带来的一个显著特征就是税法的复杂化。如今，税务筹划对企业来说已不再是一个新生事物，而是企业财务管理的重要内容。然而，尽管许多企业都或多或少地在进行税务筹划，但由于对税务筹划的内涵还不甚清楚，对税务筹划技术的使用规则还缺乏了解，经常自觉或不自觉地走入税务筹划的误区，最终因税收违法行为给企业造成很大损失。如果考虑到对所有者、政府、潜在投资者乃至整个社会的影响，税务筹划误区带来的直接和间接损失更是难以估量。因此，研究企业税务筹划误区及其解决思路具有一定的社会现实意义。

一 税务筹划的内涵界定

税务筹划的概念来源于西方国家，英文为:taxplanning，字面意思可以理解为为了税收目的而做的安排。1935年，英国上议院议员汤姆林爵士针对当时的“税务局长诉温斯特大公”案发表声明，认为任何一个人都有权安排自己的事业，只要在法律许可的范围内少缴税，就不能强迫他多缴税。［1］这一声明很快得到了法律界的认可，此后，英国、澳大利亚、美国等国家将这一案例作为经典判例引用。税务筹划也逐渐作为企业合法减少纳税的手段而被认可。

在概念的界定上，税务筹划有多种不同的理解和描述。但无论哪种概念，都包含以下内涵。首先，税务筹划必须合法。无论是个人还是企业，其经营活动和行为必须在法律规定的范围之内，一旦越过雷池，必然会受到法律的制裁，付出相应的代价。其次，税务筹划必须发生在企业负有纳税义务之前，这一点至关重要。税法实际上也是一种权利义务关系，这种关系产生的标志就是涉税事实的发生，具体地说，纳税义务产生的标志是纳税人做出了税法规定的负有纳税义务的某种行为或活动，这种活动或行为一旦完成则不可撤销，其纳税义务也不可推卸。

二 企业税务筹划的典型误区

企业进行税务筹划的方法很多，但能够正确、有效地使用这些方法的纳税人却不多，一些企业管理者没有准确掌握税务筹划的内涵，认为所有减少纳税的活动都是税务筹划，甚至偷税也是税务筹划的一种方式。也有一些企业管理者虽然理解了税务筹划的具体涵义，但对税务筹划技术的使用规则知之不详，错误地设计了税务筹划方案。所有这些因素，都容易导致企业在税务筹划方面陷入误区。

1.利用纳税人身份筹划的误区。

纳税人属于税务主体中的纳税主体，而纳税主体的变化意味着纳税事项的变化，纳税事项的变化又影响纳税方法的变化，最终引起税收负担的变化。从纳税人的角度看，利用纳税主体的变化进行合理的税务筹划本无可厚非，然而，一些纳税人对税法关于纳税主体的规定理解不深，想当然地认为只要改变自己的纳税人身份，选择尽量降低税负的方案就可以，殊不知税法在针对纳税人身份变化的问题上是有严格规定的，并非完全认可纳税人自由变换身份的行为。以增值税为例，为了方便管理，我国税法将增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人按销项税额减进项税额等于应纳税额的方法计税，而小规模纳税人则不计算进项税额和销项税额，直接按征收率计算应纳税额。这样一来，如果纳税人当月进项税额较多，选择一般纳税人身份纳税税收负担较低，反之，当月进项税额很少，选择小规模纳税人身份纳税税收负担较低。在这种情况下，一些企业为了降低税负，就试图根据进项税额的多少来改变自己申报纳税的身份。其实，按照现行税法的规定，如果企业具备按照一般纳税人纳税的条件，就应该向主管税务机关申请一般纳税人资格。这里的“应该”并不是企业自己的意愿表示，而是一种税法规定的义务，具有法律强制性，也就是说企业如果具备一般纳税人身份，而依然按照小规模纳税人的身份申报纳税，实际上已经违反了税法，走入了税务筹划的误区。

为了照顾一些特殊行业，税法允许一些企业自由选择纳税人身份，那么对于这些可以自行选择是否按小规模纳税人纳税的企业而言，变换纳税人身份进行税务筹划具有可行性吗?答案也是否定的，我国目前对可以自行选择纳税办法的企业有严格的限制性规定，一旦选择按简易办法纳税，三年内纳税办法不得变更。

2.利用转让定价进行税务筹划的误区。

转让定价是企业之间按照低于正常市场价格的方式进行交易，从而将利润由税负高的企业转移到税负低的企业，进而降低集团企业整体税负的一种筹划方法。表面看来，这种方法非常巧妙，没有违反税法。在市场经济条件下，企业的确有自己定价的权利，商品卖给哪家企业，也不受政府或其他行政部门的约束。然而，根据现行税法的规定，如果企业在交易过程中，价格明显偏低并且没有正当理由，税务机关有权进行调整。首先，税务机关会根据企业正常市场售价确定企业“特殊交易”的商品价格;其次，可以根据组成计税价格确定企业“特殊交易”的商品价格。这种调整，显然会使企业的转让定价徒劳无益。对于关联企业之间的转让定价，税法也进行了详细的规定。根据现行税法，如果企业具备以下条件，就会被认为是关联企业:其一，在资金、购销等方面存在直接或间接的影响或控制关系;其二，直接或间接的同受第三方控制。一旦发生交易的企业被认定为关联企业，税务机关将有权对企业的交易价格进行调整。调整方法包括:可比非受控价格、再销售价格、成本加价法等。这些会抵消企业的转让定价效果，使企业的税务筹划行为落空。可见，转让定价实际上也是一种税务筹划的误区。

3.存货计价方法的税务筹划误区。

存货成本是企业成本核算的重要组成部分，直接影响企业的最终经营成果。同样盈利能力的情况下，如果存货成本高，企业的利润就会降低，反之，如果存货成本低，企业的利润水平就会升高。理论上，企业进行存货成本核算时可以选择先进先出法、个别计价法、加权平均法和移动平均法中的任何一种。由于这几种方法在计算存货成本时，具有较大的差别，因而对最终计入成本费用的存货成本大小有很大影响。例如，当材料价格上涨时，选择后进先出法，会增加企业的成本费用，降低利润，反之，如果材料价格下降，选择先进先出法，会增加企业的成本费用，降低企业利润。单从方法的选择而言，存货计价方法的选择的确给纳税人进行税务筹划提供了一个有效的途径。然而，对税法规定仔细推敲就会发现，实际上，这种方法同样走入了一个死胡同，属于税务筹划的误区。根据税法规定，企业选择存货定价方法可以在上述几个方法中选择，但是，一旦选择了某种方法，就必须在至少一年内使用同一方法进行存货成本核算，不得随意改动。这意味着，一旦企业有意识的随意改变存货计价方法，扩大成本费用基数、降低利润，就属于税收违法行为，有偷税之嫌。

4.筹资方式税务筹划的误区。

筹资行为是现代企业经营中的重要环节，也是企业提高资金利用率，扩大自有资金回报率的有效手段。在筹资过程中，如果能将筹资行为和税务筹划结合起来，达到一箭双雕的效果，对企业来说，显然最好不过。一般来说，企业筹资渠道有:财政资金、金融机构信贷资金、企业自我积累、企业间拆借、企业内部集资、发行债券和股票、商业信用、租赁等等形式。由于自有资金的成本无法进行税前扣除，因而不具备税务筹划的优势。其他形式都有一定的降低税负作用，但程度各不相同。企业在选择税务筹划的方案时，一般将利息支出作为着眼点。显然，利息支出越大，税务筹划的优势越明显。正因为如此，一些企业在考虑税务筹划方案时，往往选择利息率大的同行拆借，一来这种借款方式具有灵活性，二来可以增加财务费用，降低企业利润。其实，选择同行拆借固然具有天然优势，但由于现行税法的相关反避税条款，其作用实际上已经受到了严格限制。我国企业所得税法关于利息扣除的相关规定明确指出:允许企业计算应税所得时的利息扣除额以按金融机构同期利率计算的扣除额为限，超出部分不得扣除。按照这一规定，企业同业拆借的高额利息支出尽管在会计处理方法上可以计入财务费用，但计算应纳税额时依然要按金融机构的利息率计算，企业并不能获得所谓的“税务筹划”的好处。

5.其他税务筹划方法的误区。

除了上述误区以外，企业在税务筹划过程中，还有很多方案实际上不是没有明显效果，就是虽然效果显著，却违反了税法。例如常见的收入不入账。一些企业在发生交易后，往往将交易行为涉及的销售额不入账，而是采取其他方法入账，甚至收到购买方货款后，也只是以其他应付款、应付账款等负债类科目入账，从而降低了税负。其实，这种筹划方法根本不可取，是一种实实在在的偷税行为，一旦被税务机关发现，企业除了需要补税外，还会受到重罚，相关责任人必须承担相应的责任。再比如一些企业试图通过延期纳税的方法进行税务筹划。由于企业之间发生交易时采取的结算办法有多种，一些企业在发生交易后，认为只要没有收到对方货款，就是没有收入，就不必纳税。这种看法其实是错误的，首先，它违反了权责发生制的原则，其次，从税法的角度而言，不符合税法关于纳税义务发生时间的规定。现行税法明确指出:对于企业之间的交易，协议为直接收款方式的，只要取得索取货款的证明即负有纳税义务;协议为分期收款方式的，以合同约定的时间为纳税义务发生的时间。可见，是否收到货款并非企业负有纳税义务的标志。

三 企业避免税务筹划误区的思路

针对企业在税务筹划过程中的种种问题，如何才能合理筹划，走出误区呢?笔者以为，企业应重点从以下几个方面考虑。

1.充分理解税法的相关规定。

税法是企业进行税务筹划的蓝本，掌握税法，准确理解税法，尤其是税法中涉及到税务筹划热点问题的一些条款，企业必须认真对待，慎重选择。必要时可以请教税务专业人士，或者直接向税务机关咨询，以免在税务筹划过程中因理解偏差，选择错误或无效的税务筹划方案，从而降低税务筹划效果或导致税务违法行为。

2.合理选择有效的税务筹划方法。

目前，我国的税法仍然处在不断完善的过程中，并且这一过程将长期存在。一些过去被认为行之有效的税务筹划方法正由于税法的不断修订、反避税条款的不断增加而逐渐失去作用。因此，企业在选择税务筹划方法时，一定要注意方法的时效性。例如转让定价方法，曾经一度被认为是非常有效的降低税负的手段，但时至今日，绝大多数国家的税法里面都有相应的关于转让定价的反避税条款，以至于这种方法实际上已经没有多大实际意义。当然，一些原有方法的失效并不意味着企业将失去税务筹划的可能，相反，新的税收条款将会给税务筹划工作带来新的契机。况且，由于立法者本身的立法意图，税法中必然出现相当一部分税收优惠条款，只要对这些条款善加利用、合理组合，企业的税务筹划工作依然大有可为。

3.准确把握财务制度和税法的差异。

财务制度和税收法规在核算体系上有非常密切的关系，二者之间不乏共同之处，尤其是基本原理和计算原则更是大同小异。然而，仔细推敲，财务制度和税收法规在具体规定上又有较多的区别和差异，譬如对于企业的国库券利息收入，财务制度要求计入企业当期会计利润，以准确反映企业的经营成果，然而所得税法则规定国库券利息收入免税，不必计入当期的应纳税所得额。不仅收入项目，在成本费用项目的扣除标准上，财务和税法也有很大的差异，譬如业务招待费，计算会计利润时可以作为管理费用的明细项目全额扣除，而计算应纳税所得额时却未必能够全额扣除。可见，要避免筹划误区，企业必须准确把握财务制度和税法的差异。

4.总体把握税务筹划。税务筹划必然导致税款的减少，［2］然而，税款的减少对企业而言却并非没有任何成本为代价。换言之，进行税务筹划需要企业放弃一定的经济利益，这种经济利益可能表现为明显的利润减少和现金流出，也可能表现为隐形的机会成本。利润减少和现金流出比较容易衡量，企业在税务筹划中可以将筹划带来的税务收益与其所导致的成本进行对比，选择税务筹划收益大于成本的方案，反之则应放弃税务筹划方案。机会成本的衡量则比较复杂，需要企业在决策过程中根据税收因素的重要性程度进行综合考虑，因为“税务筹划往往是企业经营的重要组成部分，在有些情况下甚至是交易本身的最重要的因素”［3］，另一方面，“税收仅仅是人们或者企业需要考虑的众多因素之一”［4］而并非全部，因而完全从税收方面考虑决策就成了为税务筹划而筹划，失去了税务筹划的意义。那么，有没有衡量税务筹划效果的标准呢?答案是多元的，但无论如何，以企业税收负担率作为税务筹划的参考依据显然不失为一个比较明智并且合理的选择，有助于企业从总体上把握税务筹划，从而不至于陷入理财误区。

［1］盖地.税务会计与纳税筹划［M］.大连:东北财经大学出版社，2001，426.

［2］CCH Tax Law Editors，Tax Planning Strategies:Tax Savings Opportunities for Individuals and Families，CCH，Inc.;2008 －2009 edition.PP9.

［3］John E.Karayan，Charles W.Swenson.Strategic Business Tax Planning，Second Edition，John Wiley＆Sons，Inc.，PP6。

［4］John E.Karayan，Charles W.Swenson，Strategic Business Tax Planning，Second Edition，John Wiley＆Sons，Inc.，PP6 －7.

On Misunderstanding of Corporate Tax Planning in China

Ren Xiaojun

Tax planning is an effective way to remove tax burden to maximize the company profit.Due to the volatile environment and technique limitations，the tax planning is sometimes brought into the violation of regulations and laws and result in a great loss for corporations.This essay aims to analyze the typical misunderstanding of tax planning activities in China and give some suggestions to solve these problems.

tax planning;tax burden;misunderstanding

F810.423

A

1672－6758(2012)01－0065－2

任小军，博士，副教授，杭州电子科技大学，浙江·杭州，邮政编码:310018

Class No.:F810.423Document Mark:A

(责任编辑:蔡雪岚)