公允价值计量属性在会计核算中的应用

张文杰

总的来说，作为一个信息系统，财务会计主要涉及到会计确认、会计记录、会计计量以及会计报告这四个组成部分，而这四个组成部分是各司其职，相互独立和不可替代。而扮演会计系统中核心职能角色的会计计量显而易见地成为了促进会计目标成为现实的关键阶段。2006年，我国颁布了新的企业会计准则，在新的财务会计准则中对会计计量属性予以了全新的定义和解释，换句话说就是其涉及到历史成本、可变现净值、现值、重置成本以及公允价值这五种分类，而关于公允价值的应用则是一个重要亮点。在新颁布的会计准则中有这样的看法:处于公允价值计量的模式下，负债与资产依据在公平正当的交易中，相互知晓对方信息的两方在遵守相互自愿的原则下开展的有关债务清偿以及资产交换的一种金额计量。其中，借助于公允价值的计量属性这一规定在一定程度上展现了我国财务会计准则与国际会计准则两者之间的雷同性特点。在公允价值计量的运用模式下，企业需要根据自身的真实情况，对各种负债和各项资产予以重新计量和核算，坚持迅速及时地将各种负债和资产的真实情况反映出来，同时还得在每日的财务报表中反映出来，这样将有助于会计报表信息的真实性和准确性，从而对企业的决策起着一定的参考意义。

一、公允价值计量属性的部分背景以及公允价值属性贯彻执行的必要性

（一）公允家住计量属性的部分背景介绍

首先，公允价值计量属性提出的历史社会背景。公允价值计量属性模式的提出和二十世纪九十年代美国的金融危机有着十分密切的联系，正是由于其而有了与之相适应的金融行业公允价值计量属性。其次，随着时间的发展，到了二十世纪九十年代初，SEC的前主席倡导提议，一切金融机构都得依据市场价格报告来进行相关的金融投资，并提出和肯定了公允价值属性为金融工具最为有关的一种计量属性。最后再就是，近些年来出现的资产减值问题、资产负债表外业务问题、创新金融业务和某些事项的确认等等现实问题在一定程度上迫使历史成本正面临着全新的挑战，而这再次强调了公允价值计量模式引入与使用的关键性和重要性。

（二）公允价值计量属性贯彻执行的必要性

尽管现在的社会现实是我国的市场发展程度和发达的资本主义市场有着很大的差距，但是伴随着我国社会主义市场经济的不断发展，对于采用一定的公允价值计量属性还是有着很大的必要性，究其原因无外乎以下两点:首先，借鉴和引入公允价值计量模式是应对财政会计国际化的必然选择和要求，处在我国社会经济日益发展和逐渐融入国际市场经济发展的全新发展形势下，我国财政会计准则和国际会计准则呈现一定的雷同性趋势对于我国财政会计行业的发展大有裨益，同时对于我国参加世界范围内国际化竞争也是有着相当大的帮助。再次就是，公允价值计量属性与之前的历史成本计量模式相比较而言，它有着无可超越的优势。不仅有利于促进财政会计信息的真实性和准确性，帮助企业决策者做出科学而合理的抉择，而且还可以帮助在一定程度上实现企业的资本全保和维持企业的经营能力。

会计计量的一个基本属性就是计量属性，就是被计量物体的内在特征或者是呈现出来的外部表现形式。各种计量属性的形成还跟交易事项多方面的货币化存在联系。伴随着股份公司的问世以及持续管理与经营观念的确定，历史成本的计量方式在会计计量模式中就占据了主要地位，同时也逐渐成为了一种基本的计量属性，甚至在一定程度上可以说历史成本的计量观念支配着会计计量模式。但是伴随着经济的不断发展和二十世纪七十年代持续不断的通货膨胀，成本计量这种会计计量方式的不足和弊端日益显露出来，多次受到质疑，其严重制约了会计计量乃至整个会计行业的向前发展。

二、公允价值计量属性在会计核算中的运用

（一）两个账户的反映方法

也就是平时我们经常提到的双账户反映方法，换句话说就是相应的资产类账户有两个账户，也就是保留一个可以反映各资产类历史成本的账户以及重新开设一个调整差额的公允价值账户，在这中间公允价值调整差额的等值便是公允价值和实际成本的差值。当出现公允价值与实际成本的差值为正数时，双账户应该同时为借方的余额；而当公允价值与实际成本的差值为负数时，借方余额应该为实际成本账户，而贷方余额便是公允价值调整差额。从而在一定程度上可以确保此项资产的公允价值反映从始至终都是两个账户余额。

（二）入账价值的定期调整方法

入账价值的定期调整方法的运用是源于对公允价值不断变化、不稳定的考虑，力求更加真实准确地将资产的价值反映出来，必须要按时将资产的账面价值予以一定的调整，从而使得其与当期的公允价值相符合，而在具体实施调整过程的时候只需要对当期和上期这两个阶段此项资产的公允价值差额即可。举个例子说明，有一项专利技术的实际成本是人民币一万一千元，其入账时的公允价值是人民币一万五千元，借:无形资产为人民币一万一千元，贷:银行存款以及与之相关的科目为人民币一万一千元；与此同时，借:公允价值调整差额为人民币四千元；贷:资本公积为人民币四千元。在这个过程中需要引起注意的是，进行调整后无形资产的账面价值永远和当期的公允价值保持不变。

三、优化公允价值计量属性在会计核算中的运用

（一）加强监督，确保财政会计信息的真实性和准确性

在现行的财政会计准则中，对于公允价值的应用条件有着各种各样的规定，因而致使不一样背景和性质的公司、企业乃至是不一样的经营业务在开展与财政会计相关的业务时，会计工作人员各自参照的标准不一，遵循各种不一的规格局面，甚至有时候会出现“无所适从”的难堪情景。这对于公允价值计量属性的推广和普及使用都带来了很大的负面影响。而针对这负面影响，笔者根据长期的实践经验和相关理论知识提出了相关的建议。财政监督与管理部门在公允价值计量属性在定义以及定量上应该做出明确的规定，这样将可以有效地避免各种不一准则在贯彻执行中各种差异产生的情况，同时在实际的会计操作工作中，工作人员将也有了专业的、具体的依据和标准。而财政监督和管理部门在针对公允价值计量属性的定义和定量上最好坚持总体叙述的原则，对于其应用条件、确定方法以及度量标准最好都有着一定的统一性规定。另外，对于不一样性质的经济业务以及不一样的会计主体之间存在的具体差别，财政监督与管理部门可以坚持有着一定空间的“弹性化”规定；而针对于不一样应用条件和不一样应用主体也应该有着不一样的规定。尤其是在具体的财政会计业务过程中，财政会计工作人员可以有针对性的使用公允价值计量属性，再就是还得注意审计准则与会计原则两者之间的统一性。就是在开展审计准则具体系统的健全过程中，部分审计准则应该坚持细致、统一以及具体的原则和标准，这样将有利于会计的监管在其内实现最大量的统一，从而在制度和理论两个方面确保财政会计核算信息的优质。

（二）逐渐建立和健全与公允价值计量属性相符合的框架体系

纵览整个新的财政会计准则体系，和公允价值相关的会计计量准则相当广泛和普遍，可是它的分布却是较为零散的，这在一定程度上呼唤着一个实务的公允价值准则和健全而系统的公允价值理论的框架系统。伴随着新的金融财政工具的逐渐出现以及我国国内资本市场的逐渐成熟和繁荣，财政会计行业之前的历史成本计量模式已经不能适应新形势，反而严重制约着财政会计行业的发展和影响着相关会计信息的决策价值，而财政会计计量改革的方向就是以公允价值计量为典型代表的计量属性。而在这样的一个背景下，理论界更是应该建立和健全与我国基本国情相适应的公允价值计量准则以及相关的框架体系，从而更好地促进会计行业理论研究与指导实务两者的结合发展与运用。因而可以坚持以下两者优化措施:第一，建立和健全独立的公允价值专门准则，这是源于对国家财政部门关于会计实务界和理论学术界的相关规定。在这样一个独立而健全的准则中，对于各种情况下的运用以及确定的方法都有着一定准确的规定。同时还可以考虑将会计计量属性作为一个独立的准则，从而促进完善而系统的公允价值计量准则的运用。第二，把零散在各项会计准则中的和公允价值计量有着一定联系的准则规定进行一定的规范和梳理，促进其更加系统化和健全化。另外，在这个基础上，财政部门可以颁布或者是出台相关的解释对于具体准则进行系统地解释和说明、补充。

四、总结

总而言之，对于公允价值的理解应该始终坚持其是一个整体概念，一个涉及、涵盖多种计量属性的集合体，同时也是一个和传统的历史成本计量属性有着本质区别的计量价值全新概念。在实际的会计操作过程中，深化对公允价值计量属性的理解和认识，明白其抽象概念以及潜在价值的同时将其应用到实际的会计核算工作中，将有利于推动财政会计行业的迅速发展。

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