XBRL财务信息产权合作博弈初探

　　【摘要】 国内外机构与学者对XBRL的研究大部分集中在对其基础理论及价值优势的研究、分类标准制定和财务报告审计鉴证方面。文章拟从财务信息产权角度研究XBRL技术的特征，针对其特征提出了构成XBRL财务信息产权的合作博弈框架， 并根据夏普里赋值法计算出财务信息产权博弈者合作收益大于其均衡收益，从而激励XBRL财务信息产权博弈者进行合作。
　　【关键词】 XBRL；XBRL财务信息产权；博弈；合作
　　
　　一、国内外XBRL研究述评
　　
　　自11年前XBRL （eXtensible Business Reporting Language，可扩展商业报告语言）标准发布以来，职业界、学术界、政府、企业一直积极参与XBRL的推广。西方发达国家 对XBRL 的推广应用正引领着时代的潮流。目前世界上已经有600多家企业、社会团体和注册会计师协会加入了XBRL国际组织（XBRL.International）。XBRL国际组织抓住机遇， 在短短几年内迅速发布了XBRL技术规范书和分类标准。通过不断更新和完善，在2005年已经发布了XBRL2.1版技术规范书。我国也积极响应研究XBRL，现在由财政部主导，借助上证所和深交所两大推动力，全面推动XBRL 的研究与应用。2006年上证所开发的中国基金分类标准再次获得XBRL国际组织的认证， 成为国际XBRL 应用领域的一次重大突破。上证所和深交所加强同国外事务所、软件开发商的合作和交流，进一步促进了XBRL在我国的研究与应用。2010年10月，财政部发布了《企业会计准则通用分类标准指南》，旨在帮助企业了解分类标准的架构和内容，按照分类标准的扩展原则开发扩展分类标准，并报送XBRL实例文档。这必将全面推进我国企事业单位会计信息化工作。
　　国内外学者对XBRL 的研究主要体现在三个方面：
　　（一）XBRL的理论基础及其价值优势
　　Premuroso等（2008）采用实证研究的方法审查了早期自愿以XBRL格式申报财务信息的公司相对于没有使用XBRL的同行是否有比较好的公司治理和经营业绩；张天西（2006）首次将会计理论、数据库理论相结合，尝试建立了以财务信息元素为结构的XBRL理论体系，并对该理论体系的逻辑关系和层次结构进行了论证；潘琰和林琳（2007）综合应用XBRL和Web服务等前沿技术提出柔性化的公司按需报告模式，该模式突破仅将XBRL应用于公司报告呈报环节的简单应用模式，深入企业内部应用系统，并延伸至用户终端，形成一个充满柔性的完整的公司报告供应链。
　　（二）XBRL分类标准制定研究
　　E.Bonsón等（2008）认为从增加不同国家的财务信息可比性的角度出发，指出制定全球化的会计标准是建立XBRL分类标准的前提，并提供了IFRS-GP分类有效性的评估以及提出了可能改善这一分类的方向；Debreceny等（2005）采用规范研究方法对关于证券交易委员会EDGAR（电子数据收集、分析及检索）系统的XBRL格式财务报告进行了批判与评价；沈颖玲（2004）研究了如何利用XBRL构建国际财务报告准则（IFRS）的分类标准；高锦萍（2007）采用实证研究和规范研究相结合的方法从分类标准制定机构的成立方式、财务报告分类体系结构的改进和基本分类信息元素的扩充与完善等三个方面对财务报告分类标准提出了改进意见。
　　（三）XBRL财务报告的审计鉴证研究
　　Woodroof（2001）指出：XBRL的出现使持续审计的实施更加灵活；欧阳电平（2007）认为运用信息技术对XBRL财务报告进行审计鉴证，给信息使用者提交带有鉴证信息和安全可靠措施的XBRL财务报告是XBRL能够成功推广应用的前提。
　　综上所述，国内外机构与学者在XBRL的研究上大部分集中对其基础理论及价值优势的研究、分类标准制定和财务报告审计鉴证方面，因而仍有许多未解的研究问题和假设，比如对如何发挥XBRL的影响力以向公司信息的编制者和使用者说明其价值所在，从而加速XBRL在国内和世界范围内的推广。通过对我国一些会计信息化学者、信息管理工程师、上市公司财务高管的访谈和调查发现，有相当部分人员对XBRL还一无所知。为什么会出现这种匪夷所思的情况呢？笔者认为，已有的研究成果对解析其技术优势、技术构成奠定了良好的基础，但是忽略了公司利益相关者使用XBRL的内在动机，即从XBRL信息产权角度分析使用者的成本动因，使公司信息的编制者和使用者明白其价值所在。或许有的学者会质疑：XBRL是一个免费标准，它无产权可言。笔者认为：只要使用者对某种物品作出了选择，就有产权问题存在。产权是“一个社会实施的选择一种经济品的使用的权利”（ Coase，Alchian and North 1990 ）。会计信息作为一种有价值的稀缺性资源，其编制是有成本的，选择用什么形式编报也要考虑成本效益，而且正由于XBRL是一个免费标准，它产生了会计信息的外部性。会计信息产权发轫于会计信息的外部性（externality ） 。
　　
　　二、XBRL信息产权内涵及特征
　　
　　XBRL （eXtensible Business Reporting Language，可扩展商业报告语言）是目前用于非结构化信息处理，尤其是财务信息处理的最新技术。正如产权是由物的存在而引起的人们之间相互认可的一组权利束一样，XBRL信息产权也是一组权利束，是一组XBRL信息利益相关者对于XBRL信息归属权、占有权、使用权、选择权、收益权和处分权等权利相互认可的具有广泛内容的权能体系。XBRL信息产权的特征如下：
　　（一）可分离性
　　既然XBRL信息产权是一组权利束，那么XBRL信息产权归属权、使用权、收益权、处分权的分离是XBRL发展到一定程度后对产权的必然要求。它实质上是在社会化大生产的推动下，为迎合社会化生产方式，产权要素在一定经济中的社会化展开形式。社会化大生产的发展，要求产权要素分离、产权空间扩展、产权功能延伸。XBRL产权分离是指在不改变XBRL产权性质的前提下，XBRL信息归属权、使用权、收益权和处分权四个权利部分或全部分开。
　　（二）可转让性
　　信息产权是站在信息经济的角度，对信息产品投资的合理回报，对脑力劳动成果的财产权性质的确认。如专利可以解释为“反映发明创造深度的技术信息”；商标解释为“贸易活动中使人认明产品标志的信息”；版权解释为“信息的固定的、长久存在的形式”。但实际上，信息将成为社会的主要财富，财产性信息会越来越多地涌现，但很多财产性信息却难以生硬地划到某一类去，如多媒体、软件程序等。正是从这一意义上讲，XBRL信息产权是XBRL信息所有者的一项财产权利，财产权利是可以通过市场机制流动和转让的。
　　（三）可分享性
　　XBRL信息的生产和披露都需要成本， 按照“谁受益， 谁分担”的原则，这些成本从理论上看应当需要全体受益者共同承担，而实际上信息使用者没有动力去为获得XBRL信息而付费。XBRL信息一旦披露，根本不能阻止和排除没有分担成本的信息使用者进行消费， 这就产生了公共物品的“搭便车”问题。公有XBRL信息使用者，既不会引起信息产权纠纷，又无需考虑费用等问题。
　　
　　三、XBRL信息产权博弈基本框架分析
　　
　　XBRL信息规范者（XBRL组织）、XBRL信息编制者（企业管理当局和注册会计师）、XBRL信息使用者（投资者、债权人、职工等）构成了XBRL信息产权博弈的基本框架。XBRL通用信息编制者控制了会计信息的供给，可以控制信息的供给量；XBRL通用信息使用者决定信息的需求量。从上文对XBRL信息产权的特征分析可以看出，它是一项财产权利，可以通过定价按照市场机制流动和转让。XBRL通用信息使用者对信息的需求越大，XBRL信息产权价格越高；反之，XBRL通用信息使用者对信息的需求越小，XBRL信息产权价格越低。XBRL通用信息编制者对信息的供给越大，XBRL信息产权价格越高；反之，XBRL通用信息编制者对信息的供给越小，XBRL信息产权价格越低。
　　
　　将公司XBRL通用信息使用者对信息的需求量与XBRL通用信息编制者对信息的供给量以XBRL信息含量借用经济学上的供求定理表示如图1所示。
　　图1中L1为XBRL通用信息使用者对信息的需求线，L2为XBRL通用信息编制者对信息的供给线，根据上文所表达的关系，可以建立XBRL信息产权价格与XBRL信息含量的制衡机制，E点为L1= L2的均衡点。
　　
　　四、XBRL信息产权合作博弈模型构建分析
　　
　　在运用博弈论研究如何实现按XBRL信息产权收益分配并实现分配的帕累托改进的问题时，需要作出一定的假设来对现实中的一些问题予以简化。
　　（一）博弈模型描述
　　1.关于博弈局中人的设定，主要考虑以下几类：
　　（1）股东。股东在决定是否需要XBRL信息产权收益时，他们考虑的是投资的利润率与利率之间的相对关系，只有在XBRL信息产权收益高于成本时，股东才会决定要求经营者加大XBRL信息含量。
　　（2）监管者。只有当XBRL组织监管收益大于监管成本时，监管者才会对XBRL信息实施有效监管。
　　（3）经营者。经营者参与企业XBRL信息产权收益分配的形式是经营者的收入。
　　（4） XBRL软件商。XBRL软件商参与收益分配的方式主要是软件工具的价格。
　　（5）会计人员。在此主要考虑由企业内部因素决定的会计人员的工资部分。
　　2.关于博弈模型的分析
　　笔者认为，XBRL信息产权形成过程其实就是上述5种博弈参与人之间的合作过程。那么，这些参与人所需要考虑的问题是：是否进行投资（股东是否投入资金，经营者是否尽可能发挥其经营才能，技术所有者是否提供先进的技术，劳动者是否努力地工作），与哪些参与人合作（资金应该投入同类企业中的哪一家，经营者选择和哪家企业合作等），投资多少（出钱、出工、出力）和按什么原则来分配XBRL信息产权收益。而在披露XBRL信息之前，参与人之间需要进行必要的沟通，然后订立相应的合作协议，如与谁合作、如何分配收益（联盟内部的合作收益分配）。上述问题都属于典型的合作博弈所研究的领域。这样，在解决如何实现博弈局中人分配这个问题上就找到了一个很好的解决办法——利用合作博弈模型来求其均衡解（即合作收益的分配方法）。
　　（二）博弈模型求解
　　根据合作博弈理论，合作博弈均衡解可以通过求夏普里值而得到。夏普里值的含义是它代表了每个局中人都应当依据其所作贡献的期望值而得到相应的报酬。显然根据夏普里值进行分配不同于平均分配，也不是按比例分配，它强调的是个体在集体中的重要性。夏普里值的表述形式为：对于任意的I人合作博弈（ε，V）存在唯一的向量函数，它的第i个分量是：
　　其中，Si是I中包含了局中人i的所有子集，|S|是联盟S中参与者的数量，W（|S|）是加权因子。
　　下面通过具体的数字来简化局中人收益的分配。首先，笔者假设在特定条件下各种局中人不同的组合所能获得的收益，如表1所示。
　　表中用“+”表示此几类局中人共同合作投入到同一企业参与XBRL信息产权收益分配的过程。
　　根据夏普里赋值法计算，可得出局中人分配XBRL信息产权收益的结果：
　　Φ（股东）=82.25；Φ（监管者）=53.25；Φ（经营者）=50.58；Φ（技术）=37.25；Φ（会计人员）=11.42。
　　可见，与传统分配方式相比，局中人合作大大提高了单个人所能获得的收益，也就相应地刺激了他们投入XBRL信息编制与披露的积极性。
　　
　　【参考文献】
　　［1］ Charles Hoffman. Financial Reporting Using XBRL， IFRS and US GAAP Edition. UBMatrix，Inc.2006（3）.
　　［2］ 张天西，等.网络财务报告——论XBRL的理论框架及技术［M］.上海：复旦大学出版社，2006.
　　［3］ 杜兴强.会计信息的产权问题研究［J］.会计研究，1998（7）
　　［4］ 卢馨，雷蕾. XBRL 的研究现状与展望［J］.财会通讯，2010（9）.
　　［5］ 谢识予.经济博弈论［M］.上海：复旦大学出版社，2002.
　　
　　伍中信教授简介
　　伍中信，1966年8月生，湖南祁东人，教授，博士生导师。十一届全国政协委员、湖南财政经济学院院长、中国财务学年会共同主席，湖南省财务学会会长，财政部会计准则咨询专家、《会计研究》和《中国注册会计师》等杂志编委、企业财务信息与资本市场效应湖南省重点实验室主任。
　　先后主持国家社科基金3项，自然科学基金1项；出版专著14部；在《会计研究》等刊物发表论文140余篇。著作和论文先后荣获全国高等学校优秀科研成果三等奖，湖南省哲学社会科学优秀成果一等奖，四川省哲学社会科学优秀成果一等奖、三等奖，中国会计学会优秀论文一等奖、二等奖和三等奖，课题研究报告获“致公党中央参政议政优秀课题奖”，政协提案获党中央和国务院领导亲笔批示。
　　注：本文中所涉及到的图表、注解、公式等内容请以PDF格式阅读原文