企业“走出去”税务风险及其控制

　　【摘 要】 文章阐述了我国企业“走出去”对外投资所面临的税务风险，分析了企业“走出去”过程中各环节的税务风险控制。
　　【关键词】 走出去； 税务风险； 控制
　　
　　我国改革开放30年，对外贸易飞速发展，为国家和企业积累了丰富的财富。但劳动密集型、高耗能产品不再具备国际竞争优势，企业要发展，必须进行产业结构调整，寻求新的发展机遇。以往我国对外贸易主要是产品出口，随着经济的不断发展，国际形势不断变化，我国企业应考虑“走出去”，利用其他国家的优势资源，在海外投资组建企业，实现资本、技术、管理和劳务输出，以多种方式争取国际市场。在我国企业进行对外投资、扩大跨国经营的进程中，虽然不断地取得成功和进步，但也面临着国际化旅途中的种种风险和挫折，其中，世界各国的税收政策便是影响我国企业对外投资行为的重要因素之一。因此，正在筹划走出国门投资的企业，需要熟悉目标投资国的税制和税收征管政策，做到守法经营，依法纳税，充分利用税收优惠政策，规避税务风险。
　　
　　一、企业“走出去”税务风险
　　税务风险是指企业因未能正确有效地遵守税法规定处理涉税事项而导致企业未来利益的可能损失。
　　企业税务风险主要包括两方面：一方面是企业的纳税行为不符合税收法律法规的规定，应纳而未纳税或少纳税，从而面临补税、罚款、加收滞纳金、刑罚处罚以及声誉损害等风险；另一方面是企业在经营过程中没有准确理解并遵循税法，没有用足有关税收优惠政策而多缴纳了税款，承担了不必要的税收负担。企业税务风险主要来源于两个方面，一方面是企业所处的宏观环境；另一方面是企业自身经营管理。
　　（一）企业所处宏观环境
　　税收是保证国家财政收入的重要来源，税收制度是规范政府与纳税人之间利益分配的强制手段。企业所在地的经济环境、政策和法规环境、社会意识、税务执法等都会造成一定的税务风险。在企业“走出去”的背景下，跨国投资所适用的是目标投资国的法制环境和税制环境，企业在“走出去”过程中，往往难以及时、全面、准确掌握海外的经济环境、法制环境、税收执法环境等，再加上部分东道国税务管理不规范、不透明，税务机关税收检查和反避税调查不合理、不合法等，均会造成很大的跨国投资税务风险。
　　（二）企业内部经营管理
　　企业内部经营管理税务风险首先来自于经营者对税务规划和税务风险的态度。许多经营者习惯了国内的税法概念和税收法律环境，往往用国内的税法概念和方法处理国外经营涉税事项，不注重事前税务筹划和税务风险的规避，作出决策后造成税务风险时已经于事无补了。其次，缺乏相关人才。许多企业第一次走出去，内部人员没有相关经验，派驻外国的人员在外语环境中熟悉外国的税法也有些困难，因此可能造成不能很好地遵循当地税法，该交的税没交或少交、该享受的税收优惠政策没有享受到而多交税。投资海外企业在经营管理过程中，因为缺乏了解中外税务相关法律及其差异、了解当地语言及公共关系等方面的人才，往往造成很多税务风险。最后，不合理的国际税务筹划。税务筹划是一把双刃剑，既可控制税务风险，又是税务风险的重要来源。我国企业的国际税务筹划方法往往利用避税地、利用转移定价、利用其他国的低税率等方法进行税务筹划。但是，金融危机下各国财政困难加大了其反避税的力度，许多国家在其相关法律中都规定有反避税的专门条款；我国新企业所得税法中也专设了特别纳税调整部分，明确了转让定价、资本弱化、避税地、受控外国企业、一般反避税规则等相关规定，开始建立比较完备的反避税法律体系，各国针对避税的手段不断完善反避税条款。所以，如果不是建立在全面理解和运用国内外相关税法的基础上进行税务筹划，其结果可能造成很大的税务风险，使企业遭受反避税调查与惩罚。另外，国内外的税法变化也可能给税务筹划带来风险，筹划时设计的方法是合法的，执行时因税法的变化可能变得不合法了。
　　
　　二、企业“走出去”税务风险控制
　　（一）企业“走出去”前涉税风险控制筹划
　　企业“走出去”前的涉税风险控制筹划将影响投资、经营过程和未来退出撤回资金所涉及到的许多涉税事项，对中外集团公司利益影响深远。所以，企业“走出去”之前要进行充分的调查研究，全面的税务筹划，制定好企业跨国投资的税收战略，从集团公司层面控制好税务风险。企业在“走出去”前的税务风险控制筹划应注意三方面问题：
　　1.谨慎选择投资地点
　　在进行跨国投资时，对投资地的选择除了考虑原材料供应、基础设施、劳动力、市场、技术、金融等因素外，还需要考虑目标投资国（地）的税收优惠政策。为了吸引国外投资而对投资人采取各种税收优惠政策是世界许多国家和地区普遍的做法，如优惠税率、税收减免、加速折旧、亏损结转、再投资退税等等。一般来说发展中国家因为资本稀缺，为了吸引投资会采取直接且较多的税收优惠政策，如优惠税率、直接减免等；而发达国家因为资本充裕，虽然也吸引外资，但税收优惠政策会少些，且往往采取间接的优惠政策，如加速折旧、延期纳税等。
　　我国企业在海外投资与运营，很多时候都选择避税港，因为避税港的税收负担很轻，把利润保留在这些地方而无需交税，但要注意的是享受这些税收优惠政策是需要在避税港建立商业实质的，而且各地税务局会对这些“避税天堂”所能产生及保留的利润提出质疑，引起投资企业所在国税务局的反避税调查甚至罚款。我国企业所得税法为了防止纳税人利用低税率的境外公司，累积海外利润，延迟缴纳中国税款，在《特别纳税调整实施办法（试行）》中制定了受控外国企业条款。另外由于避税港往往与其他国家没有签订避免双重征税的税收协定，投资企业即使在避税港不需要交税，但在其他国家征收预提所得税之类的税收时都会用较高的税率，在这种情况下，利用避税港并没有达到节税的目的，还有可能增加税收成本。
　　在利用税收优惠地时，还应考虑目标投资国对企业利润汇出有无限制。一些发展中国家一方面利用税收减免来吸引外资，另一方面对外资企业利润汇出实行限制以促使外商进行再投资。另外，在利用跨国投资税收优惠政策时，还应避免国际重复征税问题，投资中要注意优惠多、税率低的国家（地区）是否与投资母国签订了双边税收协定，以实现对境外投资已缴税款扣除、抵免，对境外的税收优惠实现税收饶让。
　　2.合理搭建组织机构
　　企业“走出去”在国外投资新办企业，会面临设立分公司（分支机构）还是组建子公司的企业组织形式的选择，不同的企业组织形式在税收待遇上会有很大区别。
　　分公司隶属总公司，不具备独立法人资格，只就流转税在当地缴纳，分公司的盈利合并到总公司，由总公司统一缴纳所得税，分公司在东道国所缴纳的所得税按分国不分项的原则在我国总公司缴纳所得税时予以抵免。但应注意的是企业在境外同一国家（地区）设立分公司发生亏损，按我国现行所得税法规定不得抵减其境内或其他国（地区）的应纳税所得额，但可以按规定用同一国家（地区）其他项目或以后年度所得弥补。设立分公司在经营和财务会计流程的设计与管理上要简单而且易于控制，分公司与总公司之间的资本转移，因不涉及所有权变动而不必负担额外税收。
　　组建子公司时一般选择成立有限责任公司，也可考虑成立合伙企业，须全面研究东道国对有限责任公司和合伙企业实行的税收政策的差别。如果成立有限责任公司，该子公司在东道国具备独立法人实体资格，只负有限责任，除就地缴交流转税外，子公司在东道国须独立计缴所得税，可享受东道国给其居民公司包括免税期在内的税收优惠，东道国适用税率低于居住国时，如果该国与我国签订有双边税收协定，子公司可享受低税率优惠政策。
　　
　　企业在海外投资，选用海外投资企业合理的组织形式时，还需要考虑海外投资所在地征收分红预提所得税和转让股权所得征收资本利得税的规定。被投资公司若被认定为非居民的海外投资公司，其向投资者发放股息时，有些国家免税，有些国家会征收分红预提所得税；对非居民的海外股东转让本国境内资产的股权等取得的资本利得，有些国家不征收资本利得税，有的国家则会视情况征收资本利得税。如果被投资企业所在国征收分红预提所得税或征收股权转让资本利得税时，则需要对海外投资组织架构进行合理设计，使日后从被投资企业分红或从转让股权取得收益时相关资金流出东道国时总体税负得到降低。因为许多避税地及一些传统税收优惠国家对“过境”的分红免征预提所得税，所以在设计海外投资组织架构时，可以利用这些优惠政策及国际税收协定，建立两层或多层持股架构，在中国公司与直接持股公司之间插入一家低税收地区的中间公司，以达到不增加税负、增加日后重组或处置资产灵活性且可以经批准将分红等纯现金流暂时留在境外，进行其他项目的投资，利于灵活利用资金形成高效的全球资金运营体系。
　　3.恰当选用注资方式
　　企业“走出去”在海外投资，不同的注资方式也会影响税负，常用的注资方式有股权注资、债权注资、混合证券注资等。
　　（1）股权注资。股权注资是直接向被投资公司转移资产以取得被投资公司的股权，是比较直接的注资方式，注入的资金可通过税后股息分红的方式收回并得到相应回报。但海外公司所在地可能对股息分红预提所得税，股本的注销或收回也可能受法律程序的约束，有些国家还会对转让股权所得征收资本利得税。公司向被投资公司转移的资产可以是现金，也可投入实物、专利技术或劳务。根据规定我国企业用自产或购买的货物用于对外投资的，可按规定享受货物出口退税和免税的税收优惠政策。
　　（2）债权注资（股东贷款注资）。债权注资是向被投资公司提供资金并收取资金使用费即利息的行为。债权注资的主体不一定是直接的股东，可以是集团内的其他公司，这样可增加集团内现金流动的灵活性，其资金收回的方式比较直接，而且海外公司的利息费用可以在海外公司所得税前扣除。但需要注意的是海外公司所在地可能对利息的支出征收预提所得税，还要注意海外公司所在地税收政策中反避税条款的规定，特别要关注有关资本弱化税制的条款。
　　（3）混合证券注资。如可转换公司债券、可赎回优先股等，这些注资方式为日后税务筹划提供了可选择的空间。
　　（二）企业“走出去”经营过程中涉税风险控制
　　企业“走出去”在海外设立公司后即着手经营管理。加强税务管理、控制税务风险是企业经营管理中十分重要的管理事务。税务管理既能保证遵守税法，控制税务风险，又能为企业经营提供好的节税建议，创造税务价值。企业要做好税务管理，控制税务风险，需要做好以下几方面工作：
　　1.建立企业税务管理机构
　　企业在供应、生产、销售及提供社会服务等各环节都涉及税收问题，为降低税务风险，企业有必要根据实际情况，设立专职税务管理机构或岗位，由专业人才根据投资所在国及国际税收相关法律法规，从集团整体层面设计、构建税收框架体系，对经营过程中各个项目进行税收统筹和规划，并确定相关业务流程和业绩考评。公司管理层应支持税务管理人员的工作，保证其工作获得其他部门人员的配合和支持。
　　公司税务管理人员不仅要熟悉我国税收法律法规，更要熟悉海外投资公司所在地的相关税收法律法规及国际税收协定，了解公司业务所涉及的各种税种、税率、税目、申报期限和纳税地点及如何申报纳税等，理解国内外税法的差异，对公司各项涉税事项进行合理的筹划，保证公司依法纳税并能充分享受各项税收优惠政策。
　　2.建立内部税务管理标准
　　内部税务管理标准是税务管理体系运行的指南针，包括税务管理手册、各涉税事项的流程标准、内部培训机制以及税务业绩考评制度等标准文件。公司可以根据情况，建立适合自身的各种涉税业务流程，如税务计划的制定，纳税申报的流程标准，采购环节、生产环节、销售环节等的涉税事项处理流程等。企业建立科学的内部涉税事务管理组织与标准，通过计划、执行、控制、分析、评价等一整套内部税务管理体系，完善各环节涉税链条，加强税务工作的事前筹划和过程控制，实现企业税务价值的最大化。
　　3.建立税务风险汇报制度
　　为了明确各级涉税人员的责任，提高公司对涉税风险的反应速度，公司应该建立内部税务风险汇报制度，明确重大涉税事项必须逐级汇报。重大事项的标准根据企业的实际情况而定，如税务检查、税收筹划、重大涉税合同、重大税收优惠政策的应用等都是必须汇报的重大事项。税务管理人员在工作中发现公司存在重大不合规处理，可能存在较大税务风险时，也应及时向主管领导汇报，并以标准化的内部文本进行签字流转，相关领导应及时与其他部门人员沟通，及时将税务风险降至最低。
　　4.慎用国际税务筹划方法
　　合理进行税务筹划会给企业带来税收收益，但是筹划不当也会给企业带来反避税调查和惩罚的损失。在税务筹划时，应注意全面理解国内外的相关税法及其差异，从集团公司整体利益的角度，全面统筹，合理规划，在合理保证公司税负最小化同时，还要争取集团公司经济收益最大化，避免运用不恰当的税务筹划方法给企业带来税务风险。
　　（三）企业“走出去”投资收益和经营期满或其他原因收回投资退出的涉税风险控制
　　企业“走出去”投资收益包括被投资方经营成果（股息、红利）分配，利息收入、租金收入、特许权使用费收入等；经营期满或其他原因收回投资退出主要涉及股权转让的财产转让收益。由于各国有其税务管辖权的规定，许多国家就来源于本国的利润（股息、红利）、利息、租金、特许权使用费、财产转让所得征收预提所得税。我国税法对个人所得税的征收采取的是居民税收管辖权和收入来源地税收管辖权的双重税收管辖权，对企业所得税实施的是居民企业和非居民企业的双重原则，即地域管辖权和居民管辖权的双重管辖权标准，居民企业和居民个人就其来源于中国境内外的所得缴纳所得税，承担无限纳税义务，非居民企业及非居民个人就其来源于中国境内的所得征收预提所得税。我国对外投资主体大多是居民企业或居民个人，应就其来源于境外的利润（股息、红利）、利息、租金、特许权使用费、财产转让所得缴纳所得税，这样会因管辖权问题造成双重征税。所以，企业“走出去”投资收益和经营期满或其他原因收回投资退出的涉税风险控制重点在于避免重复征税问题的发生。
　　为了解决双重征税和国际逃税问题，我国已经与八十多个国家和地区正式签订了关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的双边或多边国际税收协定。我国财政部、国家税务总局于2009年12月根据《中华人民共和国企业所得税法》及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的有关规定，出台了《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》，对企业取得境外所得计征企业所得税时抵免境外已纳或负担所得税额进行了具体规定。在政策执行过程中，如遇我国同外国政府订立的有关税收协定与我国税法或有关规定不符的，按照国际惯例，在问题的处理上协定规定优先于国内税法，依照协定的规定办理。所以企业“走出去”的税务管理应注意研究国内税法及相关规定的变动及我国与外国政府订立的有关税收协定的规定，充分利用税收优惠政策，减少税务损失。
　　（四）企业“走出去”投资遇到税务纠纷时要寻求有效的救援途径
　　企业在国外合法经营，如果遇到税务纠纷或税收不公正待遇，应寻求正确的救援途径。国内的母公司要常与所在地主管税务机关进行有效沟通，咨询相关法律法规，取得税务机关提供的税务服务。如遇税收不公正待遇，必要时可通过国内的主管税务机关，启动双边或多边税务协商程序。
　　
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