关于资源税改革的若干思考

杨志勇

（中国社会科学院财贸所，北京 100836）

一、引言

2011年11月1日，资源税改革再次启程。改革重点调整了油气资源税的计征办法和税率外，还调整了焦煤和稀土矿的资源税税额标准。在资源价格上涨的条件下，资源税从量计征转为从价计征，与提高固定税额的实质一样，都是提高资源税税负（杨志勇，2010）。资源税改革需要在资源税费和价格改革的统一框架中推行。施文泼和贾康（2011）从国际比较的视野对中国矿产资源税费制度的整体配套改革问题进行了较为深入的探讨。中国资源税改革亟待转换思维。资源税是环境和自然资源管理的重要政策工具之一。①关于环境与自然资源管理的政策工具的较全面阐述，可见思德纳（2005）。资源税是否需要直接转化为环境税？黄继明（2005）对资源税如何过渡到环境税提出了一些政策建议。

从现实来看，2010年全国资源税收入达到417.58亿元。②财政部网站（www.mof.gov.cn）。在分税制财政体制框架未变的条件下，以提高税负为中心的资源税改革无疑有助于增加地方财政收入。但是，资源税改革能够做到一改动乾坤吗？现在看，资源税改革思维仍然未能摆脱局部改革的局限性，亟待从资源管理和公共政策视野，对资源税改革定位作重新思考，以更好地适应现实发展的需要，更好地适应社会可持续发展的需要。

从资源税制创设以来，资源税的定位已经发生了较大的转变。如今，以增加税负为中心的资源税改革正在以促进资源综合利用和提高资源补偿力度的理由进行，但这么做并不见得就是合理的。资源税改革与国有资源管理制度是紧紧联系在一起的。国有矿产资源开采补偿的不到位带来了其他一些问题。这是否需要通过资源税改革来加以解决？资源税改革到底能够承担多少公共政策目标？资源税改革还需要注意哪些问题？未来资源税改革的方向何在？

二、资源税定位变化的逻辑机理分析

20世纪80年代中国创设资源税制的初衷是调节资源开采企业级差收入，①韩绍初和杨益民（1985）强调：“资源税是为了调节采掘企业由于资源生成和开发条件的差异而形成的级差收入所设立的一个税种。作为新的税收体系的一个组成部分，资源税对于发挥税收调节经济的杠杆作用有独特的意义。”促进资源企业之间的公平竞争，同时避免资源企业采矿时“嫌贫爱富”，促进资源的综合利用。那么，为什么开征资源税的目标定位会发生改变？

历经几次改革，资源税的开征正越来越多地考虑促进资源综合利用目标，越来越多地强调资源所有者权益的补偿，越来越多地将增加地方政府财政收入作为直接目标。无论这些目标中的哪一个，似乎都有较充分的理由。加快经济发展方式的转变需要资源的综合利用；收入分配格局中的严重不合理因素有许多来自资源所有者权益补偿的不到位；地方财政缺口需要资源税提供更多的收入。

目标定位转换的顺利进行需要一定的条件配合。在“资源综合利用”的背景下，提高税负更容易得到理解。全社会很容易对此予以支持，当然，相关利益受损方会以各种各样的理由延缓相关政策的出台。“煤老板”、“油老板”等靠钻资源管理漏洞累积财富所造成的收入分配严重不均，早已引起公愤，因此，加强国有资源管理、提高资源补偿标准势在必行。地方财政压力较重早已存在。为了应对国际金融危机所采取的紧缩性调控政策，使得地方政府的财源更加紧张。特别是“土地财政”的萎缩，更是加剧了地方财政的紧张状况，从而加快了资源税改革的步伐。②以增税为中心的资源税改革最好的时机是经济上行期。在经济尚存诸多不确定性的条件下，启动资源税改革，只能是一种次优选择。③改革之前，对外合作开采海洋石油、陆上石油资源，应缴纳矿区使用费，而暂不征收资源税。此次改革删去了其中关于缴纳矿区使用费的规定，明确自修改决定施行之日起，对外合作开采海洋和陆上油气资源不再缴纳矿区使用费，统一依法缴纳资源税。“租金”性质的矿区使用费随着合同的到期，将成为历史。再加上近年来国际资源价格的大涨，为增加税负的资源税改革提供了空间。

资源税到底是一种什么税？只是旧瓶装新酒吗？改革之后的资源税，其环境税性质越来越突出；其国有资源租金性质（以税代租）也越来越显现。③但是，关于资源税对经济的影响，对社会发展的影响，考虑得不是那么周到。虽然有关部门强调改革不影响油气价格，但这只是短期的，未来随着价格改革的深入，增税的经济效应将越来越强烈。为此，我们还应该更深入地去认识资源税，以更恰当地发挥其作用，促进经济和社会的协调发展。

三、资源税税负的提高与资源的综合利用④本节在杨志勇（2011b）的基础之上修改。“看似美好的资源税加税改革”为题发表于《理财一周报》2011年1月7日

促进资源的综合利用，鼓励节能减排，已是当下时髦用语。增加税负的改革常常是以这种名义进行的。资源税改革也不例外。增加税负倘若没有合适的配套手段，节能减排的效果很可能是非常有限的。

靠经济手段来促进资源的综合利用，无非是提高资源的价格，让利用资源的各种经济主体资源利用成本提高，从而减少资源的耗费，提高资源的利用效率。资源税作用的发挥最终必须也通过价格才能发挥作用。

正在进行的资源税提高税负改革，由于没有相应的资源价格形成机制的改革配套，资源的综合利用和节能减排目标至少暂时没有达到。⑤当然这也有好处，即在短期内没有形成商品价格上涨的压力。从先期进行改革的情况来看，已经实现的目标只是调节了资源开采企业与地方政府之间的收入分配关系。2010年6月率先进行的新疆资源税改革，相当于中石油、中石化一年要多拿数十亿元给新疆地方政府用。当然，这种结果也不是没有意义的。在资源开采补偿机制不健全的情况下，油气企业用一部分超额利润，对地方矿产资源开采起到了一定的补偿作用，也提高了地方政府的可支配财力，增强了地方政府公共服务的财力保障。

没有资源价格形成机制改革配合的资源税改革，如措施得当，则会增加资源开采企业降低其他成本的动力。但资源税税负的提高，更可能只是让这样的企业少了一点可支配的巨额利润，资源开采企业降低成本的动力依旧不足。

没有价格市场化形成机制的改革，仅让资源开采企业负担资源税还可能产生的一种结果是，油气企业和其他资源税税负增加企业会极力游说价格主管部门，提高资源价格。有着更强游说能力的油气企业，在忍无可忍的情况下，一定会设法转嫁资源税负担。游说价格上调的方式有很多种，如企业可以亏损为借口，强调企业的不可持续性，强调资源产业的战略性地位受到侵害，强调自己所承担的功能因之不能实现等等。①如果达不到目标，那么资源开采和生产企业就可能进行类似于茅台酒那样的“饥饿营销”，制造“油荒”等问题，以达到游说价格上调（或在国际价格普遍下降的情况下，保持高价位）的目标。在通货膨胀压力下，有关部门多次调高油价，不能不说是这个可能性的表现。

即使有价格市场化形成机制的改革，那么至少在当下的中国，提高资源税税负以促进节能减排的目标也不见得就能实现。一些资源类企业已形成寡头垄断格局。在这样的市场上，所形成的价格能否称得上“市场价格”？在垄断市场上，如果资源企业能够自主进行定价，那么增加税负之后，企业的税负一定会被转嫁出去。资源开采企业的实际税负由于税负转嫁而没有提高，甚至还可能因为提价的幅度超过税收增加幅度而出现实际税负下降的现象。

对于利用资源的企业来说，的确会增加资源利用的成本。如果它们无法转嫁资源税的话，那么必然要想方设法降低成本；如果它们有能力转嫁的话，那么，最终负担资源税新增税负的是作为消费者的国民。

这时，我们需要重新思考公共政策的目标。如果改革资源税制的政策设计的目标是鼓励国民少消费资源也就罢了，否则，穷人因为资源税税负提高而增加了负担，相关的收入分配问题变得更为严重。

提高资源税税负实际上是对资源使用的惩罚。在公共政策制定过程中，有一个问题必须加以认真考虑：是国民多用资源被惩罚，还是企业多用资源被惩罚？对消费者来说，更多面对的是耗用资源不同但性能相同或接近的产品。在这样的背景下，我们需要考虑：是让竞争给企业以充分的压力，让企业提高资源综合利用程度，还是让个人少用更有效？

如果市场竞争足够充分，那么企业自身就有降低各种成本的原动力，包括降低资源利用成本，提高资源综合利用效率。这种原动力是企业逐利的本性驱使的，并不需要政府加税政策来推动。政府加税在一定程度上可能会让企业在降低各种成本组合时，更多地考虑资源成本的下降，但这对于整个市场来说，并不见得是最优的选择。加税过程，在一定程度上扭曲了资源的配置效率。

提高资源利用效率，不是要停止资源的利用，不是要尽可能减少资源的利用，否则，资源之于人类，就不再是资源了。

四、资源企业收益的调节还需要资源税之外的其他手段②本节在杨志勇（2011c）的基础之上经修改而成。

对资源企业收益的调节，除了运用资源税手段外，现实中，其他手段也得到了广泛的运用。例如，石油企业除了缴纳资源税外，还要缴纳数额不菲的石油特别收益金。③按照中石油财务总监周明春的说法：2010年，中国石油纳税3182亿元，等于每天交税8.72亿元（作者：含石油特别收益金这种非税收入）。在全国财政收入每100元税收中，中石油贡献了4元。仅以中石油为例，可见石油特别收益金对于企业的影响。

石油特别收益金突飞猛进早已成为中石油的心头之痛，2009年200.20亿元，2010年则飙升到521.72亿元。飙升主要是因为国际油价上涨。无疑，在油价受控的条件下，石油特别收益金已成为中石油的一项重要负担。显然，与企业的巨额收益相比，资源税、石油特别收益金似乎都不算什么。但问题的关键是，按照资源税改革的计划，在可以看得见的未来，资源税税负还是要继续上升的（从价定率计征的税率要从5%上调到10%），那么以后还能承受得了吗？

如果资源税税负和石油特别收益金都能够顺利转嫁，那么中石油什么也不用管，转嫁就是了。只是，当下石油在很大程度上还是国家发改委在定价。这种定价与资源税和收益金的增加无直接关联。

石油特别收益金的计算基础是石油美元价格。美元贬值，以美元标价的石油价格不断攀升，人民币相对升值，中石油不可能不受伤。作为一家独立经营的企业，中石油对特别收益金的抱怨非常正常。抱怨归抱怨。抱怨不代表不能承受。如果连一声叹息都没有，在油价依旧持续上涨的情况下，那么石油企业也许未来还会遭致更重的负担。从这个意义上说，抱怨也是企业的一种自我保护行为。

中石油所面对的问题很复杂。企业不满意，嫌负担重。社会不满意，油价都国际接轨了（参照确定，实则未真正市场化），但资源开采的权利是垄断的，有什么可抱怨的？

是什么铸就了中石油这样的资源企业？所有大企业正常经营所应需的要素，一个都不会少。除此之外，中石油还有其他特殊因素。作为资源型企业，最大的因素莫过于资源获取的低成本。貌似吃亏的同时，中石油也占到很多便宜。矿产资源补偿费是标准原油、天然气的销售收入的1%，近似于白送！在这种情况下，中石油的任何抱怨，不见得就能赢取社会的同情心。正是资源获取的低成本，招来了石油特别收益金。

其实，最好的办法是厘清各相关经济主体的责任。逐利乃企业之本性。中石油作为国有企业能注重利润，已经是不小的进步，实属不易。逐利的企业才是正常运作的企业，也是企业履行社会责任中最重要的事情。当然，作为国企，社会责任还表现在红利的上缴上。

中石油的问题不只是中石油会遇到。其他资源型企业同样需要面对。资源型企业借助国有资源盈利，必须算好资源账。国有资源应得到相应的租金收入，但现实距此非常遥远。资源所在地有意见，全国人民都有意见，因为资源本来就是国有的。凭着近乎白送的资源获利，企业真正的经营绩效就难以得到准确的考核。这对于真正用心经营的国企领导者来说，也是一件不公平的事。因此，需要尽快理顺这种体制，让国有资源租金收入得到真正的体现。大幅提高矿产资源补偿费，国有资源的开采利用应得到合适的补偿。现在近乎白送的资源管理体制应该休矣！该从租金那里得到补偿的，就不要挪用其他地方的。无疑，这会降低企业的收益。但不这样，企业不见得就能占到便宜。

资源税改革的独立行走解决不了问题。资源税费改革应该并举。应尽快创造条件，加快能源价格的市场化进程，理顺能源价格。既然要完善的市场经济体制，那么资源能源价格的市场形成机制就必须尽快形成。否则，问题多多，资源税改革促进经济发展方式转变的目标不能实现。其结果是在石油定价机制没有调整的前提下，以提高税负为中心的资源税从价征收改革只是从资源企业收入中切出一块给地方政府。资源税改革的实质是让企业代行政府的转移支付职责，其他的影响就没有了。

对于国企而言，即使是垄断性行业（即使不算垄断，也至少在行业中具有支配地位），也是如此。不确定性的存在，对于企业来说，也是一种风险。想当年，石油特别收益金就是在这种背景下出台的。这对企业经营也是不利的。再加上，已经上市的资源企业股东中也有不少普通百姓，利益调整的不确定性，最终也会损害他们的利益。

石油价格市场化机制形成之后，石油特别收益金势必会更多地转嫁出去。最终，负担者不是作为上游行业的油气企业，而更多的是中下游行业中的企业。到那时，石油特别收益金调整的必要性就会更加凸显。

如此，国企的社会责任又体现在何处？国企责任不应该是一笔糊涂账。现代中国更需要高水平的数目字管理。留在国企的都是全国人民的储蓄，又有多少人相信？产权的意义在于其是否能带来收益。不能带来实际收益的名义产权，又有什么实在意义呢？

为此，应进一步完善国企分红制度来解决国企积累的过多利润问题。中央企业分红比例刚刚提高，但与世界同类型企业相比，还是太低。当然，提高分红比例需要和激励机制相结合。否则，灵活操作的结果，只会是利润的摊薄，只会是企业成本费用的不断提高，最后，各种成本挤占利润，工资侵占利润，可分利润少了。此时，再高的分红比例也没用。

要让国企为全国人民做贡献，分红就不能在国有资本经营预算体系内循环。2011年中央国有资本经营预算中，直接划转公共财政预算的只有40亿元，和过去的一年10亿元相比，是增加了不少，但还不足收缴上来总数的5%！看来，让国有产权为全国人民做贡献，潜力不小。

五、关于未来资源税改革的几点思考

在肯定资源税改革正面意义的同时，我们还需要进一步思考一系列问题。未来的资源税改革，要师出何名？资源税到底是做什么的？其局限性何在？对这些问题的回答，无疑是有助于未来财税改革顺利进行的。

（一）资源税改革无法取代财政体制改革

根据当前的分税制财政体制，由于除了海洋石油之外，其他资源税均属地方税，所以，以提高税负为中心的资源税改革可以在一定程度上缓解资源丰富地方的财政困难，增加这些地方一定的可支配财力，但不能从根本上改变财权、财力与事权不匹配的现实。资源税占税收总收入比例较小，即使是税负提高，也不能指望靠资源税调整中央和地方财权和财力分配格局。

资源税改革从目前来看，只是增加了资源丰富地区，特别是西部地区的资源税收入，有助于增强这些地区的财力，但还不能从根本上改变财政体制格局。而且，由资源是国有的性质所决定，把资源税全额留给地方也是值得进一步探讨的。

（二）资源税改革无法取代国有资源制度改革

资源税改革不仅仅是对某些资源计税方式的调整，稀土、焦煤所适用的固定税额也相应调高。国有资源管理制度改革必须提上议事日程。对外合作开采海洋和陆上油气资源不再缴纳矿区使用费，而改征资源税，是公平税负的体现。但是税和租金性质的矿区使用费是有区别的。资源税改革不能取代国有资源管理制度改革。中国是一个幅员辽阔的国家，既有资源丰富地区，也有资源贫乏地区，从促进经济和社会发展视角，资源税改革方案的选择，与资源丰富国家应该不一样。如何协调“租”和“税”的矛盾，必须在未来的改革中加以注意。

让租金归租金，让税收归税收。这是更加合理的选择。至于租金在中央和地方之间怎么分配，也是一个必须解决的问题。既然资源是国有的，如果租金收入全归地方，那么这种补偿机制体现的是资源是地方所有，而非国有，更非全国人民所有。①一些地方性基金如山西省煤炭可持续发展基金等的未来走向，需要和国有资源管理制度改革结合起来，还需要与地方税体系的完善结合起来。

（三）资源税改革无法取代国有企业改革

想靠提高资源税税负来倒逼国企改革，促进它们降低成本，或许有一定效果，但不能指望它来代替国有经济改革。国企改革从根本上说，要靠激励约束机制。否则，资源税改革增加的税负，企业最终会用各种各样的手段来加以逃避。与此相关的问题是，资源税负不是越高越好。税负太高，企业受不了，最终必然会向中下游产业和消费者转嫁。况且，税负上调的空间也不是无限的。它受到了国际因素的影响。即使未来进行了资源价格形成机制的市场化改革，国际资源价格决定了国内市场价格不可能无限制地上调。

（四）资源税改革无法取代资源价格形成机制改革

资源价格形成机制不改，资源税改革的成效将大打折扣。资源税税负提高，促进资源的综合利用是有前提的。那就是所提高的税负要表现为资源商品价格的上涨。否则，资源税改革的效果不能传递到资源价格，这也就相应地影响了综合利用目标的实现。当然，资源价格形成机制的市场化改革，必须考虑到其对民生的冲击，需要在短期和中长期政策目标之间进行权衡取舍。

（五）促进资源的综合利用还可以采取资源税以外的其他手段

促进节能减排的方式有多种，既可以是惩罚式的，也可以是鼓励式的。提高资源税税负属于前者；补贴新能源、新技术属于后者。二者各有利弊。

鼓励式举措至关重要。采用了新技术，提高资源利用效率的企业，能够得到相应的财政补贴，将促进新技术的发明。当然，具体鼓励制度还需要不断地完善。未来，促进节能减排更有效的措施还是新能源的利用和新技术的发明。也许，仅太阳能利用技术的革命性创新，就足以满足人类的资源需求。到那时，我们一直担心很快会耗竭的传统资源就会一直留在原处，谁也不会去碰它。

〔1〕韩绍初，杨益民.对开征资源税问题的一些认识.财政研究，1985年第2期.

〔2〕黄继明.从资源税过渡到环境税的几点建议.涉外税务，2005年第9期.

〔3〕施文泼，贾康.中国矿产资源税费制度的整体配套改革：国际比较视野.改革，2011年第1期.

〔4〕杨志勇，何代欣.公共政策视角下的环境税.税务研究，2011年第7期.

〔5〕杨志勇.看似美好的资源税加税改革.理财一周报，2011年1月 7日（2011b）.

〔6〕杨志勇.我国资源税改革评述.西部论丛，2010年第4期.

〔7〕杨志勇.资源税费改革：理念与走向.涉外税务，2011年第8期（2011a）.

〔8〕杨志勇.资源税改革应该“两条腿走路”.理财一周报，2011年3月25日（2011c）.

〔9〕托马斯·思德纳（T.Sterner）.环境与自然资源管理的政策工具.张蔚文，黄祖辉译.上海三联书店、上海人民出版社，2005年.