民营企业内部控制问题研究

许延明 王海东 王颖驰 韩波

民营企业内部控制问题研究

许延明 王海东 王颖驰 韩波

一、内部控制的内涵与目标

我国注册会计师审计准则第1211号——了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险中对于内部控制的定义是：“内部控制是被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计和执行的政策和程序”。COSO对内部控制的定义则是：“内部控制是由董事、管理层及其他人员在公司内进行的，旨在为经营的有效性、财务报告的可靠性、适用法律法规的遵循性提供合理保证的过程。”

比较而言，我国注册会计师审计准则对内部控制目标的确定是立足于审计角度，将合理保证财务报告的可靠性作为首要目标；而COSO内控制度目标的确定则是立足于企业角度，将合理确保经营的效果和效率作为首要目标。其后才是保证财务报告的可靠性和遵循相应的法律法规这两个目标。随着企业的发展，企业经营者和管理者认识到只有建立一套完整的治理系统，才能合理保证企业目标的实现。

二、我国民营企业及其内部控制发展现状

（一）我国民营企业发展现状

1.数量多，发展速度快。第二次全国经济普查结果显示，2008年末，全国第二、三产业共有私营企业359.6万个，比第一次经济普查2004年末的数据增加161.4万个，增长81.4%。

2.规模普遍较小。全国工商注册登记的中小企业占全部注册企业总数的99%，而在中小企业中，八成以上是民营企业。

3.家族企业占绝对比重，经营管理集权化。家族企业约占民营企业总数的70%。

4.经营管理方式灵活多变。只要能赚钱就好，勇于创新，不墨守成规，也无成规可守。

5.管理制度相对滞后于发展水平，管理不规范。

6.违法违规行为普遍存在。市场交易规则缺乏，市场秩序混乱，致使民营企业正常经营困难重重，因而违法违规行为普遍存在，诚信度不高。

（二）我国民营企业内部控制发展现状

1.管理层尤其是企业主凌驾于控制之上的情形普遍存在。公司的董事长或总经理由最大股东担任，少有外来的职业经理人专门负责企业的经营管理。

2.规模扩大对管理要求提高。规模扩大后最容易出现的问题是职责不清，协调不力，从而产生管理漏洞或管理真空，导致差错或舞弊，影响效益和效率。因此，业主需要合理的内部控制，以防范和及时发现、纠正错误与舞弊问题。

3.对内部控制的重视具有相对性。民营企业主出于效益的需要开始逐渐重视内部控制，但这种重视往往体现在出现问题时。即重视内部控制解决问题的作用，而忽略其防范作用，因此对制度的制定更着眼于短期效益。

4.动态有余、稳定不足。一方面，民营企业仍处于较快发展的状态，对管理的需求不断发生变化；另一方面，由于内部控制被定位于解决燃眉之急，缺乏长远规划，必须频繁调整甚至推倒重来。

三、我国民营企业内部控制设计存在的问题

内部控制包括控制环境、风险评估过程、信息系统与沟通、控制活动、对控制的监督五个要素。从内部控制的组成要素方面分析，民营企业内部控制的设计普遍存在着以下问题：

（一）控制环境方面的问题

控制环境包括对诚信和道德价值观念的沟通与落实、对胜任能力的重视、治理层的参与程度、管理层的理念和经营风格、组织结构、职权与责任的分配、人力资源政策与实务七个方面。在对诚信和道德价值观念的沟通与落实方面，一个不可回避的事实是，几乎所有民营企业在攫取第一桶金以及其后的经营过程中，都存在着不同程度的违法违规、缺乏诚信和社会责任的问题。法律、法规的缺失以及政府一切以GDP增长、提供税收为目标的政策标准无疑纵容、助长了只要结果不问手段的致富行径；在人力资源政策与实务方面，关键岗位基本上都是“自己人”；在职权与责任的分配方面，普遍存在权责分配不明确的问题；在经营理念和经营风格方面，重短期效益，轻长远发展、急功近利的心态极为普遍。短期效益不明显，使得企业主不愿投入建设成本；在组织结构设置方面，往往随意性较大，缺乏长远考虑，短期内设置又撤销的状况时有发生。

（二）风险评估方面的问题

民营企业主对风险往往估计不足，甚至缺乏风险意识。多数企业没有从事风险评估工作的机构或人员。对风险的评估与防范工作缺乏持续动态的关注。

（三）信息系统与沟通方面的问题

民营企业在经营管理上往往只重视结果，而不重视过程，因此信息积累不完整，沟通环节不明确，对风险评估的开展、控制活动的进行和对控制的监督都产生了不利的影响。此外，部门间协调不力也是民营企业的常见问题。遇到需要部门间配合的事情，往往都从本部门的利益出发，互不相让，常常需要业主亲自出面协调才能解决问题，影响了经营效率和效益。

（四）控制活动方面的问题

控制活动方面存在职责分工、流程不明确、制度与流程缺乏连续性等常见问题。职责分工不明确使得从决策的制定到下达、执行、记录、执行结果的反馈的各个环节具体流程设计不明确，导致执行混乱。加上民营企业经营管理机制灵活多变，使内部控制难于保持连续，甚至朝令夕改。

（五）对控制的监督方面

对控制的监督是指企业评价内部控制在一段时间内运行有效性的过程，该过程包括及时评价控制的设计和运行，以及根据情况的变化采取必要的纠正措施。由于前述四个方面的问题，使得民营企业的内部控制很难得到执行和维护，对控制的监督也就无从谈起。

四、民营企业内部控制的设计

（一）内部控制设计中应考虑的问题

内部控制作为一种管理活动，在企业内部起着至关重要的作用。要建立和完善内部控制，民营企业必须考虑以下问题：

1.对内部控制的定位。民营企业内部控制的设计是否健全、运行是否有效，取决于企业主对内部控制的定位。对内部控制的定位是指企业主如何看待内部控制。在定位方面，常见的问题有两个：一是企业管理要人治还是要法治的问题。民营企业主必须树立一切听“制度”的（企业主也不例外）这种“法治”观念。只有如此，才能促使员工重视制度、遵守制度，并在遵守制度的过程中不断反馈问题，促进制度动态建设；二是内部控制是救火队还是护林员的问题。目前民营企业的内部控制担负的基本上是救火队的角色。制度建设通常是为了解决燃眉之急，缺乏长远规划，更没有日常的风险评估、监控和维护。而内部控制建设不可能一劳永逸、一蹴而就，应当常抓不懈，防患于未然。

2.成本与效益的平衡。内部控制的设计与执行受制于成本效益原则。但其成本与效益体现的特点却有显著区别：一是成本投入在先，效益取得在后，短期效益不明显；二是成本投入额易于确定，而效益额则很难确定；三是特定成本投入与相关效益往往不配比。这些特点决定了民营企业对内部控制的建设缺乏兴趣。这就是为什么人们明知火灾后果的严重性，却又往往疏于防范的原因。

3.现实性与前瞻性的有效结合。前已述及，很多民营企业设计内部控制是为了解决燃眉之急，因而往往对制度的现实性考虑有余，而前瞻性不足，导致制度发布实施后，很快就失去了适应性，需要大范围修改或重新制定，给制度的执行与维护带来了不利影响。因此，应当从战略的角度全面考虑制度的设计，既要着眼于解决现实问题，又要考虑制度与流程的未来适应性，保持制度的连续性，避免朝令夕改的现象发生。

（二）民营企业内部控制的设计

针对上述问题，民营企业内部控制的设计应当做好以下工作：

1.加强控制环境的建设。控制环境决定着内部控制能否实施和实施的效果。从企业的角度说，民营企业主必须正确定位，重视并积极参与内部控制的设计、执行与维护，不能凌驾于控制之上。此外，控制环境的建设不仅仅是企业的事情，政府有责任引导民营企业重视控制环境的建设，尤其是在对诚信与道德价值观念的沟通方面。政府应当在政策中体现对诚信、守法经营、重视社会责任的民营企业的扶持，同时加大对违法、失信、罔顾社会责任的企业的处罚力度，提高违法成本。

2.加强风险意识。市场经济中风险无处不在。内部控制的设计必须确保企业可以对业务过程中各个环节可能存在的风险进行动态评估，并通过制度来避免和减少风险，确保在风险发生时能够采取有效的措施进行补救。

3.加强信息系统建设的基础工作。内部控制的设计必须做好基础工作，针对各业务环节，明确基础信息资料的格式、内容、范围，并设计、完善其传递与保管流程，加强档案管理，从而逐步建立和完善信息系统。

4.加强控制活动。在控制活动环节，至关重要的是明确职责分工。只有明确职责分工，才能根据岗位职责建立业绩评价体系进行业绩评价，从而实现对控制的监督。在职责分工问题上，应当注意以下两点：一是明确一般授权与特别授权；二是明确各部门在业务活动交叉衔接处的职责，并明确交叉衔接点的业务处理流程。

5.加强对控制的监督。内部控制不能只是写在纸上，挂在墙上，必须切实执行。因此必须加强对控制的监督。良好的绩效考核体系有助于帮助业主进行监控。定期或不定期对制度的执行情况进行动态跟踪，鼓励员工及时反馈制度的设计是否健全、合理，执行是否有效，并及时进行调整。

[本论文系佳木斯大学课题《深圳中型民营企业内部控制设计研究》（项目编号W2009-195）的阶段性研究成果。]

（作者单位：佳木斯大学经济管理学院、深圳澎柏置业有限公司）