浅谈新《企业会计准则》对企业利润表的若干影响

大连市军队离休退休干部第九服务管理中心 吕冬梅

2006年我国财政部颁布了新的《企业会计准则》，新企业会计准则与原来的企业会计准则相比变化很大。这次会计准则的巨大改变，很可能会在很大程度上改变企业财务报表数据，从而使一些公司的利润在短期内发生较大变化。因此，在新会计准则中出现的一些主要变化对利润表有关项目的影响，值得报表使用者重点关注。

一、对“营业收入”、“营业成本”项目的影响

《收入》准则的变化对“营业收入”项目产生影响。新《收入》准则改变了分期收款发出商品的收入确认时点和计量方法。新规定短期内推迟了部分企业确认收入的时间、从而减少了当期损益和权益，可以产生递延所得税的效应，虽然长期来看不影响企业的权益和损益状况，但改变了企业收入的结构，减少了销售商品或提供劳务的收入，增加了利息收入。

但修订后的新准则有些不足之处：一是为了满足管理需要，必须对采用公允价值计量的应收账款逐笔记录以备查账，将大量增加会计人员的工作量；二是其经济意义及计算过程复杂，会计信息的使用者很难理解公允价值计量应收账款的内涵，对提高会计信息的决策相关性并没有帮助，可能反而有副作用。《存货》准则的变化对“营业成本”项目产生影响。新《存货》准则的变化及影响主要体现在以下三方面：

1、在一定条件下存货的借款费用可以资本化

以前的会计准则中关于借款费用可以资本化的资产范围仅为固定资产，现在新的会计发生了改变，这种改变其实与国际会计准则趋同。即：经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货或投资性房地产也可以资本化。允许将借款费用计入存货成本将产生一系列影响，首先是利用不同筹资渠道取得资金所生产出的产品的成本缺乏可比性。其次，由于新会计准则中提到“相当长时间”这个表述本身很模糊，可操作性不强。这样有的企业可能出现利润操纵的问题。最后是这种改变影响某些企业产品生产成本构成。因为对于一些企业如果生产过程中是靠借款进行生产运营的话，按照旧会计准则生产成本并不包括借款这个部分，现在新会计准则把借款部分也计入成本部分，这样就直接导致企业成本上升，从而影响企业利润。

2、新会计准则取消了存货的后进先出法

随着我国经济发展的国际化，由于与国际准则接轨，新会计准则灵活性更大，不同行业、不同企业可以根据自身情况在资产计量方法上，在一定程度上享有更大的自主权，无形中也给上市公司预留了操纵利润的空间。后进先出法的核算方法，后进的货物先出，前面进的存货呢？前面存货会计账面就不能反映资产价值，不符合资产负债表的债务观。此外，由于我国现实财务账务处理中，存在大量企业合并控股现象，如果采用后进先出法会使企业合并报表严重失真。因此新的会计准则取消了后进先出法。

3、商品流通企业的采购费用被计入采购成本

以前企业会计制度规定，商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费等进货费用，一律当期费用化。而新会计准则下规定商品流通企业的进货费用，应当计入所购商品成本，这是存货准则中新旧变动较大的地方。这样会导致商品流通企业的产品成本上升，就会直接影响报告期存货资产和利润。

二、对“销售费用”、“管理费用”等项目的影响

《职工薪酬》、《无形资产》、《固定资产》准则的变化对“销售费用”、“管理费用”项目产生影响。

《职工薪酬》准则界定了完整的企业人工成本的概念和范围；将非货币性福利均作为职工薪酬；强调辞退福利按照权责发生制原则进行处理。《职工薪酬》在确认、计量方面的变化对企业的损益会带来影响，比如计入成本的保险费等将增加期末产成品的账面价值，从而增加当期的利润；而因企业解除与员工的劳动关系给予经济补偿而产生的预计负债，将减少当期的利润；改变福利费的处理方法和医疗保险费等的列支方法也将对企业的损益产生影响；无形资产负担的职工薪酬计入无形资产成本将增加企业的当期收益等等。同时，为企业进行盈余管理留下空间。由于新会计准则把职工薪酬费用资本化的范围扩大了，当职工薪酬在公司成本费用中所占比重较大时，职工薪酬可能成为公司进行盈余管理的手段之一，即如果公司经营业绩较差而公司又在进行大规模基建时，公司可能将部分生产经营员工列为工程人员，将其薪酬资本化，降低当期成本费用，增加利润。此外，如果需要企业还可以采用相反的方法来降低利润。

《无形资产》准则与国际准则趋同，对企业内部研究开发项目的支出，区分研究阶段支出与现阶段支出，分别进行费用和资本化。企业内部研究开发项目开发阶段的各种支出，在一定条件下也应当资本化，确认为无形资产；区分使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，采用不同的会计处理；无形资产的摊销金额一般应计入当期损益，一定条件下允许部分的无形资产的摊销金额一般应计入成本。本准则将对那些无形资产较多的企业产生较大影响，如高新技术企业、并购的企业。高新技术企业由于研究开发费用较大，原准则要求这些支出费用化，而一旦软件开发成功，其后期费用非常低，无形资产的账面价值非常低，不利于真实反映企业财务状况和财务成果。执行新准则后，由于企业内部研究开发项目开发阶段的费用支出，在一定条件下也可以资本化，这些企业的无形资产账面价值将增加，期间费用明显减少，当期利润有较明显的提高，这能鼓励企业进行技术创新，更能正确反映企业的经营业绩，同时也对投资者、债权人、监管当局都带来相关的影响。出此之外，企业在执行新准则后，应将因企业合并形成的商誉从无形资产中分出，商誉至少应当在每年年度终了进行减值测试，而不用按照年限每年进行摊销。如果合并企业效益不错，由于商誉没有减值，将增加企业的当期利润。

《固定资产》准则一是新规定了弃置费的会计处理。一些行业固定资产的弃置费用往往很大，新准则规定固定资产预计的弃置费用应计入固定资产的成本，计提折旧。本准则将对那些固定资产转交的企业产生较大影响，如钢铁、采掘业等企业。

三、新《借款费用》准则的变化及影响

《借款费用》准则的变化对“财务费用”项目产生影响。主要体现在以下三方面：

1、借款费用资本化的资产范围扩大

借款费用资本化，是把当期的费用均摊到以后各期的费用中去的，产生的影响是引起当期的利润增加，费用减少。固定资产以及需要长时间才能达到可销售状态的存货或投资性房地产等都包含在新会计准则中借款费用应予资本化的资产范围之中。

2、借款费用资本化的借款范围被扩大了

新企业会计准则把企业通过各种方式得到的借款，只要是符合资本化条件的都予以资本化。借款费用资本化的借款范围被扩大了。

3、借款费用资本化金额的确定方法发生了变化

资本化金额确定方法主要变化有四点：第一是利息收入的处理；二是滋价或折价的摊销方法；三是一般借款利息的处理；四是利息资本化与资产支出的关系。此外，新准则对专门借款发生的辅助费用如借款过程中发生的诸如手续费、佣金等费用资本化金额确定方法发生变化。

[1]顾中国.对新会计准则变革的几点理解[J]会计之友(下旬刊),2006,(06)

[2]张月玲.新企业会计准则解读[J]会计之友(下旬刊),2006,(09)

[3]葛家澍.“高质量”是否能增加为会计准则和财务报告信息的一个质量特征?[J]财会学习,2008,(01)

[4]王媚莎.新会计准则下高质量会计信息的实现策略[J]财会通讯(学术版),2007,(04)