青海省气象部门实行权责发生制会计核算方式的探讨

青海省气象局 甘文菊

青海省气象部门实行权责发生制会计核算方式的探讨

青海省气象局 甘文菊

收付实现制一直是我国事业单位采用的会计基础，气象部门也是如此，但随着我国市场经济的发展和事业改革的深化，气象部门的改革也在不断深入，气象部门已经从单纯依靠财政资金，转向多渠道筹集资金，由此以收付实现制为基础的会计核算存在很多问题，如按事业单位会计准则的规定：“会计核算一般采用收付实现制，对经营性业务采用权责发生制”，同样存在一定的弊端。因此气象部门应借鉴国内外成功经验，有计划、有步骤的建立适合气象部门特点的权责发生制的会计核算方式。

权责发生制 收付实现制 气象部门 会计核算

《事业单位会计准则》（试行）第十六条规定：“会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支核算可采用权责发生制”，但是随着社会的不断进步与发展，事业单位改革的不断深入，我省气象部门的经费来源由过去单一财政拨款，发展为现在的资金来源渠道多元化，气象部门的经费不仅有国家财政拨款，有与相关单位合作项目的经费，还有单位利用自身的科技优势提供服务取得的收入。如果气象部门按准则规定的原则进行会计核算，在实际工中存在一定弊端，为此气象部应实行权责发生制的会计核算方法。

一、权责发生制与收付实现制的比较

收付实现制与权责发生制之间的根本差别在于会计确认的时间不同，这一根本差异带来了两种会计基础下会计记录方法的差异和核算功能的不同。

1、收付实现制

收付实现制（亦称现收现付制），是按照款项实际收到或付出的日期来确定收益和费用的归属期。其会计记录的方法比较简单。当收益实现和收到款项的时间不在同一期间时，收付实现制会计记录的收益不能代表当期经营活动的真实结果；同样，当费用发生与支付不在同期间时，收付实现制会计记录的费用便不能正确反映当期营业活动所支付代价，因此，以收付实现制为基础所计算的损益并不能公正客观地表达经营结果，在现代企业财务会计模式中不再是会计确认的一般原则。

2、权责发生制

权责发生制（亦称应收应付制），是按照权利和义务是否发生来确定收益和费用的归属期。在权责发生制下，凡是本期实现的收益和发生的费用，不论款项是否收付，都应作为本期的收益和费用入帐；凡不属于本期的收益和费用，即使款项已在本期收付，也不应作为本期的收益和费用处理。权责发生制的会计记录方法较为复杂，但是它较好地克服了收付实现制的缺陷能够正确地反映各期费用水平和盈利情况，权责发生制是现代企业财务会计的一项基本特证。在产业革命以前，由于当时的经营活动比较简单，大多是单独的互不关联的短期活动，因此会计实务以收付实现制为基础。随着大工业生产及股份公司的出现和发展，权责发生制逐渐被人们所接收并应用于会计实务。在股份经济发展中，要求财务会计提供能真实反映企业财务状况的可靠、公允的财务信息，正确核算企业损益，以维护投资者、债权人及与企业有利害关系各方面的利益。而在大工业生产中，正确客观地核算企业损益的关键是进行投入与产出的比较，说明企业努力的付出（从而形成费用）与这种努力的成果（从而形成收入）之间的关系，在会计上要定期把相关的收入与费用配比。为了便于定期将收入与费用进行匹配，便于进行分析和管理，必须严格确认和计量会计期内所实现收入与所发生的费用成本。在企业经济活动中现金收付与收入、费用之间并不存在必然的联系，所以必须采用权责发生制，而不是收付实现制。经过几十年的实践，权责发生制已成为各国公认的私营部门会计一般地原则，目前，其应用范围正向政府部门扩展。

二、当前青海省气象部门实行收付实现制会计核算存在的问题

1、青海省气象部门的工作概况

气象部门是科技、基础性的社会公益事业单位，也是全额拨款的事业单位，其会计核算采用收付实现制，并对科研课题、合作项目及科技有偿服务的收入实行不完全的成本核算，即对与这些项目有关的直接费用计入各课题、项目，而对间接费用不计入其成本。省气象局现有五个职能处室，十个事业单位（事业单位均为独立核算单位），各自承担着与气象事业相关的不同工作任务。如省气象台承担着长、中、短期预报、农气服务、灾情上报等业务工作，还承担着与其相关的科研课题，还利用自身科技技术开展有偿服务，取得经营性收入。省气象科学研究所主要承担着科研课题任务，同时还开展大气环境评价的有偿服务工作。省气象培训中心主要承担着全省气象部门职工的业务培训工作，同时与南京信息工程大学联合举办函授本科等的学历教育工作，并取得相关的学费收入。总之每个事业单位业务活动各有特点，其会计核算的内容也不仅相同。

2、青海省气象部门会计核算存在的问题

由于各单位工作各有特点，加之近年来经费来源渠道承多元化，在采用收付实现制的会计核算形式进行核算时，各自存在着不同问题，概括起来主要有以下几点：

(1)不利于单位进行成本核算，气象部门采用收付实现制为会计核算基础，虽与总预算会计的核算基础一致，也与我国预算管理制度相适应，基本能够满足预算管理要求。但是，在收付实现制下，会计核算生成的会计信息不能满足单位加强成本管理的需要，成本核算对于防止单位在开展业务活动中的损失和浪费，节约开支以及评价和考核单位次绩效具有重要作用。在收付实现制下，只有款项实际收取时，才能确认为收入，但在实际工作中，有些服务提供后，有些单位因种种原因不能按时付款，甚至长期拖欠，故不能确认为当期收入，对于各项费用的支付同样以在实际支付时的金额确认为支出，对于那些支出已经发生但款项尚未支付的费用，则不能确认为当期的支出，这样就造成了单位成本核算的不完整。

(2)在收付实现制下存在一些收支项目不配比的情况，不能真实反映当年的收支结余，或造成各年度之间收支规模波动较大。如气象培训中心收取的学费，收取时间在每年九月份，其收入在实际收到时即确认为当期收入，但是培训工作大都是跨年度进行的，其相关支出也在下年度发生，如外聘教师的讲课费等。在收付实现制下，造成当期收支不配比。另外，单位房屋修缮费，固定资产修理费等并不是每年发生，在其费用发生的年度全部列为当年的支出，这样就造成各年度收支规模较大的波动。

(3)不能真实反映单位对外投资业务，在收付实现制下，事业单位对外投资不能象企业会计那样采用成本法或权益法，只有收到被投资单位分得的利润才能确认为当期的收入，如果被投资单位发生亏损，投资单位不进行会计处理，这样就不能如实反映单位的损益。

(4)货物采购时存在的问题，单位将一次性采购的大批消耗材料，办公用品在支付款项时全额列为支出，这样不仅虚列支出，而且对这些物品在管理上也存在漏洞。

(5)固定资产核算上存在的问题。

①固定资产报废程序繁琐，致使许多已报废的固定资产不能及时处理，虚增了单位资产。气象部门报废固定资产需由使用单位提出书面申请，经上级部门审批才能报废并减少固定资产帐。由于事业单位领导普遍存在重钱不重物的思想，对已购置的固定资产管理不严，许多早已淘汰、报废、丢失的固定资产仍然在帐面上反映。只有在部门资产清理时做相关处理，由此造成每年资产负债表反映的资产价值不实。

②关于固定资产折旧的问题：按现行会计制度事业单位固定资产不提折旧，但可按事业收入和经营收入的3-5%的比例提取修购基金，气象部门按5%提取修购基金。由于单位固定资产不计提折旧，从报表上无法反应固定资产的净值。这样存在的弊端有：一是价值背离，固定资产帐面价值与实际价值随着时间的推移越来越远。二是虚赠资产，固定资产在负债表表上按原值反映，没有反映固定资产的磨损程度，虚增了资产总量。三是成本不完整，固定资产不计提折旧，单位开展业务活动使用设备不计提折旧，造成成本核算不完整，如课题费用的核算，虽然每个课题单独建帐，但课题使用单位设备的折旧工资均不列入课题成本，所以课题支出不能完全反映所进行课题的全部耗费，造成课题成本不完整，无法计算其真正的经济效益。再如单位开展科技有偿服务取得的经营收入按5%提取的修购基金计入经营收入的成本，这样一来也造成每个有偿服务项目成本不准确，因为在实际工作中，开展有偿服务工作，有些须使用设备，有些根本不需用设备，而且每个经营项目所使用设备也不一样，统一按5%提取修购基金，造成创收项目收益不准确。

三、气象部门对非经营业务采用收付实现制，对经营性业务采用权责发生制核算制同样存在弊端

气象部门现在同时存在经营性业务和非经营性业务，如果严格按照事业单位会计准则对两者采用不同的会计核算基础，即对非经营性采用收付实现制，不进行成本核算；对经营性业务采用权责发生制，进行成本核算。这样会造成两方面的不利后果，一方面，非经营性业务不核算成本，不利于节约业务费用和绩效的评价与考核；另一方面，在实际工作中由于两种业务往往很难区分清楚，使得费用难以合理分摊，成本难以计算，甚致造成经营性业务费用挤入非经营性业务，这不利于单位的内部管理，不利于国家的预算资金的有效使用，而且容易造成国有资产的流失。因为单位开展经营性业务时，利用单位的房屋、设备等国有资产，开展经营性业务的人员同时兼有非经营性业务，这样将资产损耗和人员工资不能如实摊入经营业务的成本，而由国家预算资金全部承担，使一部分资产损耗不能得到补偿，而转化成为经营性利润或个人收入，加之事业单位所得税征管不严更助长了这种现象。因此事业单位应进行全面成本核算更有利于节约资金和提高资金的运行效率，而收付实现制显然不能满足气象部门进行成本核算的要求。

四、青海省气象部门实行权责发生制会计核算的意义

第一、有利于节约资金和提高资金的利用效率，避免各项资金相互挤占和挪用。

第二、便于单位领导考核每个科室的工作成果，奖优罚劣。

第三、可以准确反映气象部门为社会提供服务的社会效益和经济效益。

五、青海省气象部门实行权责发生制会计核算的设想

借鉴西方政府及非盈利组织会计改革的经验和我国部分事业单位（医院、科研单位）实行权责发生制的成功经验，结合本部门的实际情况，选择适当的权责发生制核算模式，有计划、有步骤地建立具有气象部门特点的权责发生制核算方式，具体做法是：

1、固定资产折旧的问题，可以按固定资产原值和使用年限计提折旧，取消原按经营收入5%提取修购基金。并将提取的折旧按使用情况的一定比例记入相关课题、有偿服务服务收入项目及正常业务经费。

2、成本核算，对各课题、科技有偿服务项目进行完全成本核算不仅对与课题有关的直接费用如实记入相关课题，而且对间接费用，如用财政拨款发放的工资、折旧等按一定比例合理分摊。

3、对一次性收取的学费等，先记入“预收帐款”科目，并按月逐步确认收入。如2005年9月份收取学费24万元，在收取时做会计分录为：借记“现金”24万元，贷记“预收帐款”24万元，每月确认收入时做会计分录为借记“预收帐款”2万元，贷记“经营收入”2万元。

4、一次性购入的消耗材料和办公用品购入时先入库存材料，并由专人管理，在实际领用时，根据领用数逐步确认为支出。如省气象台于2005年3月28日购入探空仪气球等消耗材料3万元，办公用品1万元，在购入时做会计分录：借记“材料”4万元，贷记“银行存款”4万元，如4月份领用耗材1万元，办公用品3千元，会计应根据领用单做会计分录：借记“事业支出”、“经营支出”、“专款支出”1.3万元等，贷记“材料”1.3万元。

总之，青海省气象部门为了适应改革的需要，对现行的会计核算制度必须进行相应的改革，即建立适合青海省气象部门特点的权责发生制的会计核算方式，并使之逐步完善，使有限的资金发挥最大的经济效益。

[1]楼继伟主编.政府预算与会计的未来—权责发生制改革纵览与探索[M].北京：中国财政经济出版社,2002

[2]浅谈事业单位会计制度体系存在的问题及改进建议,www.hbsw.net

[3]事业单位会计要逐步扩大权责发生制范围,www.hbsw.net

（责任编辑：祁彩云）