应收账款的核算与管理

李娟

（中国燃气涡轮研究院，四川江油621703）

应收账款的核算与管理

李娟

（中国燃气涡轮研究院，四川江油621703）

应收账款是企业的一项垫支资金，其实质是企业在一个经营周期内应收取货币资金的一种债权。从该实质出发，加强对应收账款的核算与管理是企业的一项重点工作。

应收账款；核算；坏账准备金

一、应收账款的核算与管理的理论基础

在目前市场竞争激烈的情况下，企业为了扩大销售，增强市场竞争力，开展了多种形式的促销业务，使应收账款金额不断增大。应收账款是企业流动资产中的速动资产，是应快速、及时收回用于再生产的资金，是企业回收资金中的一个重要组成部分。如果这部分资金不能按期如数回笼，就会使企业的投资得不到补偿，影响企业流动资金的周转，加大企业成本。这主要表现在以下几方面：

第一，由于债务人发生了倒闭、破产、死亡等变故，致使企业的应收账款无法收回或不能全部收回，形成了坏帐损失。这部分应收账款的损失，使企业售出的商品不仅没有得到盈利，而且连本金也损失了。

第二，企业应收账款由于被债务人占用，不能按期收回用于生产周转，这样在币值不稳定以及经济高速发展时期存在的通货膨胀等因素，使企业经过若干时间收回的货币资金产生时间价值损失，从而加大企业成本。

第三，企业的生产经营过程是一个循环周转的过程，而应收账款占用的资金实际上已退出了生产循环过程，从而失去了为企业创造新的价值的机会。

第四，在市场经济条件下，随着市场竞争的激烈和信用关系的发展，应收账款是企业一种经常性的经济事项，企业为收回应收账款而专人讨债，为此支付差旅费、招待费、提成费、诉讼费等清账费用，致使企业加大成本。

第五，在销售过程中，购货方一旦收取货物或劳务，不管货款是否支付，均要开据发票，发票一经开出即为销售实现，如果压票则按偷漏税处理。企业销售产品时，本身都没有全额收到货款，再加之提前纳税，无疑是给企业增加了提前支付税金的成本。

第六，企业的应收账款如果及时、按期、如数收回，将其存入银行或用作投资就会获得利息或投资收益。然而，在应收账款被债务人无偿占用的情况下，企业要增加新贷款投入再生产，一方面要支付银行贷款利息，另一方面又损失了应收账款的存款利息或投资收益，给企业带来了双重经济损失。

二、企业应收账款的核算与管理存在的主要问题

（一）应收账款管理不严，货款长期挂帐。对于长期挂账的应收账款未采取有效措施催款，甚至有的货款已被推销人员私入口袋，但仍挂应收账款。另外，一些国有企业核销大额的应收账款时因主管部门担心日后要承担责任，不敢轻易批准。

（二）明细账户立户不详细、不准确。业务联系比较多的企业，其业务往来涉及到全国各地，因此对于其应收账款的明细账户，一定要反映出单位或个人的详细地址、名称或姓名，否则会给工作带来很大麻烦。另外，对同一个单位挂账最好只挂一个科目，如在应收账款有户头，就不应再在应付账款上反映，这样才便于管理。

（三）手续不严密，挂帐证据不充分。有些企业在用发货票会计计账联入对方账户时，并无对方提货人签字，而在对方经办人未留下任何手续的情况下挂对方欠款，这在法律上是不生效的，因此往往造成经济纠纷。

1.内部管理混乱，造成往来单位之间的账目不一致，这主要表现在以下几个方面：（1）财会人员粗心大意，致使账目窜户较多，造成账目余额不一致。另外计账人员不定期及时清账，有些名存实亡的往来账款长期挂帐，实际上已成坏账死账，而没有进行及时报损、处理。还有已作为坏账处理的款项，账款收回时进了账外小金库，造成往来账目混乱。（2）采购人员在交易过程中不把账目及时结清，常常发生交易尾欠，再加上长期不报账，从而造成单位之间账面余额不一致。

2．账款处理不规范，有些单位利用往来账调节利润，还有的利用往来账户为他人转达款项，对无法查清的应收、应付款余额相互对冲。

三、加强对应收账款的核算与管理的对策

（一）正确计提坏账准备金，建立坏账准备制度，积极组织催款。

1．坏账就是指已经形成的应收账款由于债务单位破产或债务人死亡等原因，确定无法追还的债务。由于赊销时对客户的调查不全面以及客户财务状况变化较大等原因，坏账的发生是难免的。无论何种原因，都将使企业遭受损失，因此财务部门应专门设立“应收账款”明细账，逐笔及时登记，经常清理核对，对应收账款加强管理，年底根据“应收账款”余额计提“坏账准备”。

2．目前提取坏账准备的方法有年末余额百分比法和账龄分析法。年末余额百分比法是指企业可按应收账款余额的千分之三至千分之五提取坏账准备，使实际坏账发生后，其经营资金不受太大影响。但企业情况千差万别，按规定的比例计提坏账准备是不恰当的，也难以解决企业实际问题。因此，笔者认为账龄分析法更能适应现代经济发展的需要。账龄分析法是应收账款年末余额百分比法的一种特殊形式，它根据账款拖欠时间长短分别确定坏账计提比例，更合理，更准确。账龄分析是对应收账款总额的质量与价值进行的重新评价，是判断各账户余额的可回收性，计提坏账准备和确定采取何种措施解决呆账的依据。一般来说，账龄越长，收回的可能性越小，风险越大。企业应计提较多的坏账准备，并采取高成本高效的清收措施。对于一项具体的应收账款，要根据账龄结构定性，决定采取哪一种解决方式为最佳。正常催收（1-3月），打折回扣（3-6月），易货抵款（6月-1年），诉讼解决（1年以上），或其它非常手段（2年以上）等等，都可以在成本效益原则下作为解决呆账的方法。正常催收是日常业务中要经常进行的工作，这种正常的方式花费的成本最少，适用于账龄短、客户信誉较好的部分应收款，而且平时也总是力求扩大该部分在总额中所占的份额，以提高整体应收账款的质量。对于能在三个月内收回货款的客户，应列入第一个等级，可以与其继续发生经济往来。打折回扣是以部分经济利益促使客户早日付款，对于此类客户，应列入第二等级，严格限制信用额度，逐步淡化。对于拖欠货款6个月以上的客户，应列入第三等级，加大催收力度，执行强制措施，宜采用易货抵款、诉讼方式和其它非正常手段，而且不管清收结果如何，企业都不应该再与其发生业务往来。这些强制措施有利于问题的解决，但要付出高额的成本，也必然影响当期的收益，但这决不能成为企业姑息迁就的理由，应充分考虑资金的时间价值。通过以上这些从严治理应收账款的措施，将会使应收账款总额和结构发生较大的改观。而与企业发生业务往来的客户的信用将会提高，从而有利于改变社会整体的信用状况，促进企业发展。

3．为了反映企业真实财务状况，使投资者和债权人能对企业做出正确判断，笔者认为，无论企业采用何种坏账损失核算办法，对于长期拖欠的货款，都应加以揭示。是否可以考虑要求企业在报表附注中说明超过一定期限的应收账款数额。这样，一方面可以提供较真实的会计信息，另一方面也促使企业加强对应收账款的管理。

（二）制定合理的商业信用政策和收款制度，压缩应收账款的占用额。

企业应收账款的占用额的大小从某种程度上讲主要取决于企业的商业信用政策和收款制度。而企业的商业信用政策和收款制度既要考虑到企业产品市场状况，又要正确评估客户的信用状况。

1．确定合理的信用政策。一个企业的信用政策对销售量的影响较大。企业信用政策越宽，越有利于刺激销售量的增长。但信用标准和信用期限越宽，应收账款的风险越大。因为信用标准越高，就可能使一些资信状况较差的客户也得以享受信用优惠，而过长的信用期限不仅会增加资金占用成本，也增大了应收账款回收的风险。所以，企业在制定信用政策时，既要将应收账款风险控制在合理的水平上，又要使其发挥积极的作用。

2．根据具体的产品市场状况及客户经济情况采用不同的销售和结算方式。如对紧俏热销商品采用预收货款或交款提货的方式；对销路正常的商品采用交款提货或托收承付结算方式；对滞销商品，为了促销可采用赊销等方式，运用折扣等手段刺激客户早日付清货款，也可采取分期收款发出商品的方式。对具体客户要根据其历史信用表现以及其财务状况来确定具体的供货量。对于付款及时、经营状况好的客户，放款政策可以灵活掌握；对于经济状况不好的客户或付款不及时的客户，实行严格控制，防止货款越欠越多。应特别注意赊销期限较长的应收账款，因客户将来的经济状况及市场走向是未知数，发生坏账的风险比一般赊销业务要大得多。企业可与客户签订协议，要求客户按照合同分期付款，规定只有在全部货款结清后，客户才能取得产品的所有权，以便在客户不能偿还欠款时，企业有权收回产品，弥补部分损失。另外，企业也可在合同中规定客户预交定金作为第一批货款，赊欠期间提供担保，赊欠过期加收利息等防范措施。

3．制定严格的收款制度，将货款回笼作为考核财务人员业绩的一个重要依据。财会部门要经常检查核算业务完成情况，做到信息传递迅速准确，并与销售部门核对检查经济合同的签订与货款回笼。在实际工作中，各个单位都不可避免地存在着往来款项，如何管理好这些往来款项，笔者建议，对于长期存在经济往来的各企业间，其债权债务可以采取协商核销的方法，变债权债务为相互投资，以减少双方互相长期挂帐的困扰。另外，对于实在无法收回的款项，可以采取以货抵账的方法，以减少挂帐。通过此方法，可以使企业在不动用货币资金的情况下清理企业间的债权债务，以保证企业正常的生产经营活动。

（三）定期计算应收账款的相关指标，正确评价企业催收赊销货款的工作效率。

现行企业反映应收账款使用效果的主要指标是应收账款周转率，其公式为：应收账款周转率=（赊销收入净收入额／应收账款平均余额）*%。应收账款周转率越大，说明应收账款的变化越快，管理效率越高，催收工作效率也高。应收账款周转率越小，说明企业应收账款变化速度慢，管理效率低。企业财务信息的内部使用者和外部使用者都应重视这一指标，定期计算应收账款的周转率，对不同时期的应收账款的周转率加以比较，分析其变化趋势。但笔者认为，应收账款周转率指标设计的目的应是反映企业销售业务是否正常，即销售出去的货物能否及时收回货款，在市场经济处于发展时期，考核企业的收账比率是很重要的。但从这项指标的计算公式看，则不尽人意，主要表现在以下几个方面：1.分母平均应收账款余额，从解释该要素的计算公式看，平均应收账款余额=（期初平均应收账款余额+期末平均应收账款余额）÷2，此数比较含糊。由于各笔应收账款发生数与收回数不等，时间不一，余额变化大，仅用期初期末（年初年末）的平均数计算，误差太大，不能反映整个会计期间的资金平均占用情况。2.从该指标的计算公式可知两个数据的比值，即为赊销收入总数占未收回的赊销收入的比重，但因其中一个经济含义比较模糊，尚难体现真正意义上的周转，一个过于简化，所计算出的比值自然也就不太确切。3.该指标两个数据的比值，从账户结构看，则为“应收账款”借方发生额与期初借方余额之和与期初末两个借方余额的平均数相比，与“应收账款”贷方发生额（收账数）并没有关系。通过以上分析，笔者认为，只有将已收回的赊销收入（应收账款借方累积数，即借方期初数加借方发生额）相比，才可以计算出收回的应收账款占赊销总额的比例，确切地说可视为收帐率，引比率越大越好（最大不超过1）。但严格地说，应收账款周转率与应收账款收帐率是不尽相同的，前者主要反映应收账款收回的快慢，后者主要说明应收账款收回的多少，却反映不出收回的快慢。比如本期期初赊销收入总额为10万元，本期2月份收回8万元，收帐率为80%；假如本期10月份收回8万元，则收帐率亦为80%。从现象上看两者似乎一样，但收账速度大不相同。因此，笔者建议将应收账款周转率指标改为按“应收账款收帐率”和“应收账款周转率”两项指标考核为好。不过，由于应收账款收帐率和应收账款周转率是同一个问题的两个方面，相互不能包容，即收帐率反映不出周转快慢，周转快慢又反映不出收帐比率，因此只能用于不同企业或同一企业不同历史时期的分项比较，而不能用于综合考核对比。为便于综合考核企业资金效果，可将不同的周转速度（次数）乘以不同的收帐率，得出企业资金周转综合效果越好，反之系数越小，说明综合效果越差。

（四）完善企业内部控制，加强监督。

减少企业坏账的发生额或者客户拖延付款的情况，企业就要严格控制应收账款，加强企业内部控制，财务部门和信用管理部门要加强对应收账款的管理，并不仅仅局限于销售部门销售的情况，这样才能严格控制应收账款的发生。其次，企业要加强销售部门的管理，销售部门在同客户签订合同时，要保持严谨的态度，尽可能在合同中设置保护性条款。这样企业可以根据合同的规定享有自身的权利，以防信用欺诈现象的发生。第三，财务部门应该派专人对应收账款项目进行管理，定时分析应收账款的结构、账龄等情况，及时同往来单位进行应收账款的对账，以方便及时了解应收账款的发生情况。第四，要加强对应收账款管理的监督。要发挥内部审计监督的作用，当然首先要完善企业的内部审计管理，内部审计可以检查企业的内部控制是否有效执行，能够随时检查应收账款有无异常现象，相关交易人员是否同客户相互勾结，破坏企业自身的利益，这都是完善应收账款管理的有效对策。另外，也要发挥注册会计师审计的作用，通过他们的监督以及审计中发现的问题，及时给予企业积极的对策，保证企业经济利益。

（五）加强对会计人员业务素质的提高。

在当前经济高速发展时期，对会计人员的业务技能及道德水准都有很高的要求，因此，各单位应加强对财会人员的教育和培训，结合实际工作认真学习有关法律法规（如经济合同法、债务法和银行结算法中涉及债权债务的内容），增强法制观念，从而提高会计人员专业知识水平，拓宽广大财会人员知识面。另外，为了更好地发挥会计的职能作用，在有条件的情况下，应组织会计人员参与企业管理，充分发挥会计的预测、决策和控制职能，挖掘内部潜力，提高会计人员的管理水平。

总之，搞好应收账款的核算与管理，能加速企业营业资金的周转，缩短货币资金周转天数，节约资金成本，减少企业损失和风险，于企业有百利而无一害，是我们搞好财务工作的重要途径之一。

责任编辑 刘绛华

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1008-6463（2010）03-0050-04

2010-05-06