两型社会视域中的湖南汽车产业战略成本管理研究

王小双，焦跃华

(1.中共湖南省委党校、湖南行政学院，湖南长沙4100 07；2.中南财经政法大学，湖北武汉4300 37)

两型社会视域中的湖南汽车产业战略成本管理研究

王小双1，焦跃华

(1.中共湖南省委党校、湖南行政学院，湖南长沙4100 07；2.中南财经政法大学，湖北武汉4300 37)

汽车产业由于技术含量高，产业链条长，对经济增长贡献大，被称为“工业中的工业”，最能体现一个地区综合实力和竞争力。要提高湖南汽车产业的综合竞争力，必须改变其粗放的管理方式与较低的成本管理水平。本文试将西方较成熟的战略成本管理理论应用于湖南汽车产业，力求对湖南的汽车产业的竞争力提升和湖南“两型社会”建设有所裨益。

两型社会；湖南汽车产业；战略成本管理

汽车产业是一个地区综合实力和竞争力的表现。有关研究表明，汽车的产业链长，它能带动钢铁、机械、电子、玻璃等156个相关产业的发展，具有对经济增长贡献率高和产业关联带动效应大的特点。湖南汽车产业这几年发展迅速，但成本问题一直是困扰各企业的难题，也直接影响“两型社会”（资源节约和环境友好型社会）的建设。本文认为，湖南汽车产业要增强竞争力，必须以“两型社会”建设为契机，改变传统的成本管理模式，走战略成本管理之路。

一、成本问题：束缚湖南汽车产业发展的瓶颈

2007年以来，湖南汽车产业被省委省政府正式确定为支柱产业，相继出台《关于支持汽车产业发展的若干政策意见》、《汽车产业“十一五”发展规划》、《湖南省汽车产业振兴实施方案(2005-2011年)》，在汽车产业用地、销售、技术创新等方面给予政策扶持，目前湖南300余家规模以上的汽车及其零部件企业正呈燎原之势，多品种全面发展的产品格局已初步形成。2009年l至6月，湖南汽车产业完成工业总产值183.45亿，同比增加17.89%，主营业务收入164.35亿，同比增加15.36%。但总体来看，湖南汽车产业综合竞争力还不强，究其原因，成本问题是束缚湖南汽车产业发展的主要因素。

1.汽车企业小且分散，规模效应无法发挥

汽车产业是典型的规模经济产业，即在一定范围内，随着产量的增加，汽车单位成本会出现下降的趋势。首先，由于汽车企业生产设备、厂房等总设备投资金额巨大，产量的增加则使单位产品分摊的固定成本减少，单位成本下降；其次，产量的增加有利于人力资源和设备的充分利用，提高劳动生产率和产能利用率，从而带来成本降低的机会；第三，生产规模的扩大促使专业化分化程度提高，分工有利于工人熟练程度的提高和经验的积累，获得经验成本曲线的效果，促使成本下降。英国经济学家马克西与西尔伯斯通经过实证研究结果表明：当汽车产量在1千辆内到5万辆时，单位成本降低率可达到40%；产量从5万上升到10万辆时，单位成本可再降低15%；产量从10万辆上升到20万辆时，单位成本降低率可达到10%，产量从20万辆上升到40万辆时，单位成本可降低5%，当产量超过100万辆时，单位成本下降不再明显。一般认为，汽车最小最有效经济规模应达到年产30万辆，随着时间的推移，最小最有效经济规模的具体数值也在因经济的发展和科技的进步而提高。目前，湖南汽车整车生产能力在40万辆左右，厂家在30家左右，2008年全省汽车产量为16万辆，而其他地方如长春早在2006年属地汽车产能就已经达到100万辆，湖南的汽车产业规模偏小很难发挥规模效应。

2.自主研发能力较弱，研发成本控制难

研发成本主要包括调查、信息费用、可行性研究、图纸设计、产品试制等费用。随着知识经济的发展，无形资产在企业发展中的作用日益凸显，加大研究开发的投入变得更加重要。汽车的自主研发能力是标志一个国家汽车工业综合竞争力的重要指标。具有较强的自主研发能力，则能不断推出拥有自主知识产权的新产品，在市场竞争中掌握主动权。湖南汽车产业由于前期发展较慢，在自主研发能力方面与国外汽车巨头相比仍有比较大的差距。由于自主研发能力弱，汽车企业常常要从国外引进先进的技术、图纸或专利，造成研发成本偏高，使得会计报表上每年要摊销大量的管理费用。

3.零部件企业协作配套能力弱，采购成本居高不下

采购成本主要包括原材料采购、零部件采购等费用。原材料主要是钢材、玻璃、塑料和橡胶，由于中国有较强的制造业配套能力，原材料价格通常低于国际水平。但零部件成本是汽车采购成本中占比例最高的项目，通常达到60～70%。在国外，零部件企业大都是独立的，零部件企业之间通过相互竞争提高了其专业化分工水平，也有利于零部件企业扩大生产规模降低成本。此外，国际上有些汽车巨头们甚至结成战略联盟，实行联合采购将同等档次的主要部件进行归并以节省成本。如奥迪A8与马自达M6就是采用同档次的底盘，即减少了研发成本，又增大了采购量，是双项的降低成本。而湖南省零部件企业规模小、产业集中度低，为整车配套能力不到20%，很少能够形成“小总成”、“大总成”向主机厂成套供货；此外，湖南目前没有一家企业真正实现集中采购，更谈不上与同行结成联盟实行联合采购，使得采购成本居高不下。

4.现代物流业起步晚，销售费用比例偏高

从销售环节看，其成本涵盖销售网络建设、广告、物流运输及售后的维修、服务、承诺、更换零部件等成本。湖南汽车产业发展较晚，不少车商仍处在建立和拓展销售网络的阶段之中，这需要厂家在销售环节中投入大量资金。并且中国汽车制造厂家众多，市场竞争激烈，各厂商为提高市场占有率需投入较多的广告费用。另外，在物流成本方面，欧美汽车制造企业物流成本占销售额比例为8%左右，日本汽车厂商控制得更低，只占5%，中国汽车制造企业的物流成本普遍占销售额的15%，但湖南由于现代物流业起步较晚，比较好的汽车制造企业物流成本一般占销售额比率达20%以上，差的公司基本在30%到40%，绝大部分厂家采取自营物流方式，汽车运输空返率较高。使得销售环节的物流成本比国际、国内平均水平高出许多。

二、经验借鉴：国外战略成本管理的典型做法

战略成本管理即服务于企业战略的开发与实施，从战略高度对企业成本结果与成本行为进行全面了解、控制和改善，从向寻求企业长期竞争优势的一种成本管理手段。战略成本管理在美国、日本等发达国家汽车制造企业得到了广泛应用，归纳起来，其主要内容有：

1.目标成本管理

丰田公司目前占全球汽车市场份额10%，丰田能历经60年而充满活力、旺盛不衰很大程度上得益于其著名的目标成本管理。目标成本管理是在新产品设计阶段为了降低成本以及确保利润而实行的各种活动，它是通过目标售价和目标利润来确定目标成本，并从规划设计阶段和各部门及零部件供应商合作降低成本，以达到目标成本，进而达到目标利润的一种管理方法。目标成本法的核心工作是制定目标成本，并且通过各种方法不断地改进产品与工序设计，以最终使得产品的设计成本小于或等于其目标成本。它强调在成本规划中，体现公司的发展战略，明确企业成本管理必须着眼于未来市场以求取竞争优势。此外，目标成本法把成本思考的立足点从传统的生产阶段转移到产品规划设计阶段，从业务下游转移到源头。这种源流的管理，从一开始就实施充分透彻的分析，有助于避免后续制造过程中的大量无效作业，耗费无谓的成本，使大幅度降低成本成为可能。事实上，汽车的成本在产品设计阶段时几乎已确定，进入制造阶段后降低成本活动的空间会受到一定的限制。因此，目标成本法并非只针对成本，而是整合产品概念、品质、公司的利润计划等具有市场导向的利润管理手法，它是以成本管理之形式达成终极的利润管理之目的。并且很好地结合和考虑公司目标成本与现行成本，恰当地体现了公司的战略管理思想。

2.跨组织成本管理

战略成本管理是全方位、多角度、突破企业边界的成本管理。随着现代企业与企业之间竞争日益白热化，竞争的方式也在不断演变，原来的竞争只局限于单个企业之间，而现在的竞争则演变为整个行业价值链之间的竞争。战略成本管理正是适应这种环境变化而产生，其范围不局限于企业内部，还超越边界进行跨组织（inter-organizational）的成本管理。比如，与企业价值链相关的上游供应商建立合作关系，通过电子资料信息交换系统（EDI）组织及时生产，降低双方库存成本，帮助供应商进行价值链再造，以节约产品的生产成本，从而降低本企业的采购成本。甚至将双方厂址距离拉近，降低物流成本等。再比如，与企业下游价值链（分销商）通过网络及时了解客户需求信息，帮助分销商改善价值链，以节约其运营成本，从而降低最终消费者的购买成本，双方相互协调进行成本改进等。在当今全球经济一体化趋势下，企业成本管理不再局限于国内而是在全球范围内重构行业价值链，以获取全球经济的组合优势。

3.全生命周期成本管理

产品寿命周期是指企业产品从进入市场到被市场淘汰，企业不再生产为止的全部持续时间。随着知识经济的到来，新产品不断推出，产品寿命周期日益缩短，发生在生产前设计阶段的成本与生产后销售阶段的成本比重逐步增加，而生产阶段成本所占比例却在缩小。传统成本管理对象主要局限于生产阶段，战略成本管理突破其范围，其管理对象涵盖了整个产品寿命周期的成本，从不同的角度研究产品寿命周期：一是成本寿命周期，指企业内部一系列有序作业，通常包括产品计划和研发、产品制造和销售、售后服务和废弃。战略成本管理深入到成本寿命周期全过程，全面、细致地分析和控制各部门内部及各部门之间（intra-organizational）相互联系的成本：二是销售寿命周期，指产品从进入市场到被市场淘汰不再生产为止的全部持续时间，通常被分为引入期、成长期、成熟期和衰退期，战略成本管理在不同时期的成本管理重心不同。在产品引入期和成长期，成本管理的重点在设计阶段。通过价值链分析并根据成本效益原则指导产品设计，由于开发性成本较多而销售收入较少，通常要进行全面预算来管理现金流量。而在产品的成熟期和衰退期，成本管理的重点则在制造阶段，通过作业成本法深入分析成本动因，以此持续降低成本而获取竞争优势。

三、湖南汽车产业战略成本管理对策建议

与国外相比，湖南汽车产业成本管理的不足，关键在于成本管理模式滞后，观念束缚于传统思维。特别是汽车产业的高成本运行也不利于湖南的两型社会建设，因此，要提升湖南汽车产业的竞争力，应该积极借鉴国外的成熟经验，结合湖南的实际，实施战略成本管理。

1.加快汽车产业战略重组，发挥规模优势

汽车产业是典型的规模经济产业，随着科学技术的发展，汽车产业的最小最优规模也在不断扩大，一般认为，具有国际竞争力的汽车制造企业年产量至少应达到200万辆。目前国际上汽车产业的兼并重组步伐正逐步加快，2009年我国的《汽车产业调整和振兴规划》也鼓励一汽、东风、上汽、长安等大型汽车企业在全国范围内实施兼并重组；支持北汽、广汽、奇瑞、重汽等汽车企业实施区域性兼并重组；支持汽车零部件骨干企业通过兼并重组扩大规模，提高国内外汽车配套市场份额。因此，湖南汽车产业应抓住当前国际、国内重组浪潮的机遇，加快战略重组的步伐，改变厂家众多，规模偏小的局面，培育龙头企业，通过规模优势的发挥降低整车生产成本。

2.以建设“两型社会”为契机，坚持开发节油、环保车型

战略成本管理是全生命周期的成本管理，不仅要考虑汽车产业的成本，而且要延伸到下游价值链，考虑用户的使用成本。金融危机的爆发，油价飙升使得美国汽车工业危机重重，相对来说，丰田、本田等日系车处境要好于“底特律三巨头”，这主要是因为美国的车型很笨重，耗油量大，没有考虑用户的使用成本；相比之下，日系车以小巧、节油、环保的性能更适应市场的需求。中国石油资源短缺，目前石油依赖进口比率达50%以上，建设资源节约型、环境友好型社会是可持续发展的根本要求，因此，湖南汽车产业要以建设“两型社会”为契机，坚持开发节油、环保车型。

3.以企业战略为导向，设立目标成本

目标成本法改变了传统的成本管理思维，要求从新产品的基本构想、设计至生产开始阶段，为降低成本各部门协作进行成本管理活动。目标成本法的核心工作是制定目标成本并且通过各种方法不断改进产品与工序设计，以最终使得产品的设计成本小于或等于其目标成本。因此，湖南汽车产业要增强成本竞争力，需要以企业战略为导向，通过预测市场情况后制定出具有市场竞争力的售价，再从售价中扣除想要获得的目标利润计算出目标成本（Target Cost）或可允许成本（Allowable cost），在产品的设计阶段进行成本管理，以便设计开发出质量和功能达到预期水平且成本不超过目标成本的产品。

4.利用长株潭区域优势，培育汽车产业集群

汽车产业要降低成本必须要有完整的资源配套体系。湖南汽车产业要保持竞争优势，可利用长株潭城市群地域优势，走整车企业和配套企业共同协调发展道路，既要共同做大整车，又要共同做好零部件配套产业，培育汽车产业集群。整车企业做大可以吸引零部件企业扎堆涌入，产业集群的发展可以发挥零部件企业的整体规模优势，利用信息溢出效应和技术效应降低成本，减少整车企业的采购环节，而零部件配套优势的凸显，也可以吸引更优秀的整车企业进驻，实现良性循环。

5.推进零部件通用化，降低采购成本

一般认为规模效应的发生主要在制造环节，但再深一步追溯就会发现，规模效应能否发挥在一定程度上又取决于研发环节。零部件研制是开发新产品耗资最多的项目之一，因此在零部件研制的过程中也应该考虑规模效应，大力推进零部件通用化，尽量减少重新设计的零部件数量。特别是对一些看不见的内部零件更应重视，应推进其工艺、工装和模具实现标准化。当今，随着消费者需求偏好的变化，为满足不同用户实行多品种、小批量生产己成为世界汽车工业生产的一种发展趋势，由于零部件生产也是规模经济产业，如果经济批量不够，必定会造成生产成本偏高。对于生产规模偏小的湖南汽车产业来说，通过与竞争对手之间建立战略联盟，推进零部件标准化、国际化、通用化，既有利于节约双方资金开支，又减小了风险，同时也促进了湖南零部件市场与国际接轨，加快中国零部件产品质量认证体系的国际化步伐，提高了湖南零部件企业的国际竞争力。

6.发挥后发优势，采用新技术新材料

技术是影响汽车产业成本的重要因素，甚至起着决定性作用。因为汽车产业不仅仅是资本密集型产业，也是典型的技术密集型产业。特别是在汽车产品研发过程中，计算机辅助工程技术得到广泛应用，可缩短开发周期，减少重复率，提高工作效率。湖南汽车企业可通过网络实现多层次的协同研发、制造与管理数字系统的集成创新，通过推进信息化建设，用信息技术改造传统运行模式，用信息化带动工业化，发挥后发优势，实现中国汽车产业的跨越式发展。此外，当今世界科技迅速发展，各种新材料新工艺不断开发出来，但是对于原始投资非常巨大的汽车产业来说，技术创新一个最大的要害是转换成本问题。因为巨额的生产设备、生产线等原始投资是一种沉没成本，必须在其后的生产中得到充分利用才能收回投资，而创新所带来的新材料、新工艺可能使原有的生产设备利用率下降，甚至使其完全提前报废。所以国外的汽车产业巨头们虽然提倡要加快技术创新，但是在现实中却往往对一些更质优价廉的新材料采取拒之门外的态度。对于湖南汽车产业来说，相对于世界汽车生产巨头其原始投资是相当少的，并且有许多企业的装备已是在超期使用，另外有许多厂家又是最近几年新建的。所以在采用新技术、新材料时其历史包袱比较少，转换成本也低得多，形成技术上的后发优势，从而大幅度降低产品成本。

7.增强行业价值链竞争力，变“零和博弈”为“常和博弈”

传统观点认为，汽车制造企业与零部件供应商之间的往来属一种“零和博弈”关系，因为我国零部件采购费用通常占整车制造企业生产成本的60%～70%，所以整车企业一旦出现亏损，最先想到并采取的措施之一，就是迫使配套厂商降价，这样零部件企业的利润就受损。其实整车制造企业与零部件供应商之间加强协作，可以使双方都受益，使“零和博弈”成“常和博弈”。因为加强价值链各环节之间的联系有利于降低成本。比如汽车制造企业与零部件供应商之间通过网络交流可及时获取信息，准备供货，降低双方的库存成本。零部件企业把好质量关有利于稳定其供应商地位，也降低整车制造企业的质量成本。双方共同努力尝试质优价廉的新材料的运用共同降低成本。双方还可互派技术人员、管理人员到对方的生产车间可以及时发现问题，互相学习，加强密切合作，共同致力于节约生产成本的事业并分享成果，形成有竞争力的行业价值链。零部件企业把厂址迁至整车制造企业附近可缩短配送时间，及时反馈零部件质量信息，并降低物流成本等等。

8.推行精益生产方式，重构内部价值链

精益生产方式是将顾客、生产厂家、配套供应商作为一个大系统来考虑，以市场需求为导入口，把资金、劳动力、生产时间、技术开发等诸方面实行最优配备，从而达到降低成本，提高生产效率，提升产品质量、增加产品品种的目的。精益生产方式有利于创造内部价值链的优势，精益生产方式力争用最小投资、最短时间、最少人员、最小场地对产品进行持续改进，实现零库存、零浪费、零不良品、零故障和零误期，保证整车制造厂与协作厂达到整体上的和谐统一。如：在制造技术方面，通过革新工装设备，使用自动异常控制系统及时检测出不良品并立即关停生产线，使质量控制和质量保证融入生产过程；在工艺方面，通过应用标准尺寸的零部件系统总成，使得改型生产新产品相当容易，实现高度柔性生产；在生产方面，将顾客的订单由经销商经网络传入公司总部生产，真正实现“以销定产”，减少库存成本。在质量保证方面，通过全面质量管理，提高预防成本与检验成本，配置先进的检测设备，大大减少事故成本，避免结果性损失的发生，从总量上控制质量成本。

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F4

A

1004-3160（2010）02-0087-05

2009-12-27

1.王小双，湖南衡阳人，中南财经政法大学会计学院博士研究生，中共湖南省委党校、湖南行政学院教师，主要研究方向：成本管理；焦跃华，湖北黄陂人，中南财经政法大学会计学院博士生导师、教授，主要研究方向：战略成本管理。

叶民英