正义的征收

张书琴

摘要：现代社会，税收已是各个国家取得财政收入的主要来源。作为国家以公权力形式介入私人财产权的税收何以得到普遍的采用并得到纳税人的配合，这就涉及到税收的正当性问题。通过从权利的成本、社会契约论的角度对税收进行理论上的阐释，并且从税收是宪政制度形成和发展的关键动因以及与公共财政的相互依赖角度对此加以分析，从而论证了现代意义上的税收实为实现国富民强所必需。

关键词：权利的成本；社会契约论；宪政；公共财政

中图分类号：DF432

文献标识码：A

文章编号：1000-2529(2009)04-0067-04

引言

在现代社会，税收制度具有收入分配和宏观调控等职能，能够解决社会分配不公，可以“惠及”较穷之人，“取自”富有之人，因而得以提高社会总体福利水平的功能，提高经济运行效率，解决经济公平和社会公平问题，从而有助于保障经济和社会的稳定。正如马克思所说“税是喂养政府的奶娘”，“赋税是政府机器的经济基础，而不是其他任何东西”。由此可见，税收实质上是国家为了实现其职能，用法律规定的形式取得财政收入的一种手段。而现代法治国家要求，一切权力的占有和行使都必须有合法的来源和基础。尤其是对于国家征税权这种非对价性地“剥夺”公民财产权的权力。具有正当性，是对事物进行伦理评判的最基本标准，同时还是事物得到社会成员的道德认同并在行动中自觉遵从的力量源泉。缺乏公众认同的制度，只能依靠强制力推行。但这只能是短暂的施行。当被强制力压抑到一定程度，爆发的则是更多、更激烈的暴力反抗。当这种暴力与暴力较量的社会成本远大于制度可能产生的社会收益时，它将最终难逃被修正甚至被废止的命运。故而，在税收已成为当今公民现实生活中不可回避的一部分。且基于其由国家强制力保障顺利实现的基本特征，探讨税收的正当性也更有现实的意义。

一、税收正当性的法理基础——税收是权利的成本

1，权利的保护需要政府的存在

权利的本质是对抗政府，划清政府行使权力的边界。在法律规定的框架内，权利拥有人得以自由地安排权利的行使方式，而得以排除其他个人、组织团体以及政府以有害的方式作为。但当权利遭遇权利或是权利遭到权力的不法侵害，权利拥有人依照法律申诉至法院时，他／她其实就是希望政府的“插手”。“有权利便有救济”，这是一句经典的法律谚语。只有当个人遭到侵害的权利公正地受到政府的对待并预期地得到救济时，个人的权利才真正享有法律意义上的权利。这表明所有法律上的权利要得到实施必然是需要政府的执行。“在实践中，只有当权利把权力授予那些其决策有法律拘束力的实体时……权利才不仅仅是个宣言。作为一个一般规则，不幸的个人如果不是生活在有税收能力和能够提供有效救济的政府下，他就没有法律权利可言。无政府意味着无权利，事实上，当且仅当有预算成本存在时，法律权利才存在。”几乎每一项权利都蕴含着相应的政府义务。当政府合宪地建立并按照民主原则组织国家机构时，它就成为有效而迅速地调动国家和社会资源积极应对任何突发事件的不可缺少的设置。而只有当公共权力调用公共资金对侵害者施以惩罚时，义务才能被认真地对待。没有法律上可实施的义务，就没有法律上可实施的权利。也就是说，个人权利不能仅仅通过抑制政府干预行动而得到保护。所有的权利都要求政府积极地回应。

2，政府的作为需要物质基础

“权利依赖于政府，这必然带来一个逻辑上的后果：权利需要钱，没有公共资助和公共支持，权利就不能获得保护和实施。……福利权和私有财产权都有公共成本。契约自由权的公共成本不比卫生保健权的少，言论自由权的公共成本也不比体面的住宅权的少。所有的权利都需要公库的支持。”“对于任何权利而言，如果抽空了该权利赖以存在和发展的物质基础，或者是失去了该权利赖以实现的公共权力的保障，那么无论这种权利表面上看起来是如何崇高或者神圣，都无法找到实现的现实途径。”所以，权利是昂贵的，因为救济是昂贵的。

由于所有的权利都以纳税人资助的有效运转和实施的机构为前提，所以，现代社会对权利的保障绝对不能离开作为公共资金主要来源的税收所提供的物质支持。如果不接受税款的定期注入，没有机构可以在资金的“真空”中运作；这样一个软弱无力的政府是无法保护个人权利的，即使这些权利只要政府的消极“怠工”。我们可以以作为权利保护的最后屏障——法院的运作为例。“当法律权利的拥有者遭受侵害时，他通常可以请求公薪法官给予救济。使其获得赔偿也是一种政府行为的形式，受侵害一方运用公共资助的诉讼体制行使权利，这种体制必须时刻准备服务于这种目的。……倘若原告难以在法官面前寻求辩护，其结果就是权利的削减。实现此的一种方法就是剥夺法院的运作资金。相反，要想成功地主张权利，就要开始运作政府当局这部强制矫正的机器。这种机器的操作成本昂贵，纳税人必须为其支付费用。这也从一定意义上表明，事实上，即使是明显的消极权利也是由政府提供的利益。”更何况，法院并不是唯一的由税收资助的提供救济的政府机构。可见，私人权利的实现质量取决于政府机构的质量。

3，大多数权利来自一般税收的资助，而不是狭隘的受益使用者费用

权利受保护的质量和程度，当然不仅仅取决于以税收为主要来源的公共支出，也取决于权利拥有人个人对付权利的态度以及私人资源的利用。例如权利受到侵害而及时向法院起诉的人，其权利会比忍气吞声的人的权利得到更多政府的注意；能够负担诉讼的人比不能负担诉讼的人可以获得更多的权利保护。这些都是私人费用的支出。但事实上，这只是普通纳税人资助权利保护的可见的非常微小的一部分。

每一项权利都是国家整体利益的一部分或是涉及到整体利益，所以国家通过承认、保护和资助权利对此给予了特别保护。但是由于所有的权利都是相对的，而当几项权利都需要财政的支出时，政府就必须对从纳税人那提取的资源进行再分配。所有的权利都有公共成本。我们可以以投票权的行使为例。“用于组织和执行自由而公平的选举的金钱是从心甘情愿或勉勉强强的纳税人、选民或非选民那里提取的。如果选民自己不得不支付执行选举的公共成本，而不是所有的纳税人必须支付，那么投票行为将与现在完全不同，其社会意义也将与现在完全不同。”所以，“既然不能以个人化的人头税和使用者付费的多少作为投票权的条件，那么地方和州政府就必须利用全体的税收使所有公平选举的必备条件就绪。这种由政府管理的拨款必然是再分配的。”这是从这个意义上说，大多数的权利来自一般税收的资助，而不是狭隘的受益使用者费用的原因。

二、税收正当性的理论假说——建立在社会契约论基础上的国家产生说

“为何要课征税收，其正当根据是什么，这是在税收的历史上，很早就一直阐述的问题。它与如何看待国家的本质，具

有十分密切的联系。”从国家本质的学说人手，正是深入理解征税权合法化的最佳途径。而建立在社会契约论基础之上的国家产生说，成为论证秩序正当化的一种论说方式。

社会契约理论源远流长，其最早可以追溯至智者学派，古希腊的伊壁鸠鲁则最早在理论层面上系统地阐述了这一思想。及16至18世纪的思想家们进一步丰富和完善了社会契约理论，当中以霍布斯、洛克、卢梭等近代自然法学派学者所倡导的社会契约论为代表，但无论是社会契约论的哪一种理论，均明确或隐含着一种假设：人原本处于没有国家或政府的“自然状态”，人们只是为了解决自然状态下的各种困难或不便，才产生了公共权力或国家。只有通过人们相互之间的同意而达成契约这一个过程，国家或政府实体据此才获得了一定的授权，该公权力的存在才具有天然的合理性。“国家起源于‘一大群人相互订立信约，按约建立的‘政治国家的一切行为，包括征税，都来自于人民的授权；人民纳税，乃是因为要使国家有力量并在需要时能够‘御敌制胜。”据此，社会契约理论中的税收是财产领域中国家与人民间的权利交易，亦即，税收被认为是人们因为有公共需要，而将自身的部分财产权利让渡给国家，形成国家财政收入，而国家基于人民的授权。依照与国民之间的契约，提供的公共产品或公共服务。

市场经济下的许多消费都是人们共同享受的，如能源、交通、通讯等，这些都具有社会公益性和共同消费的性质的，即都是公共产品或服务。这些公共产品或服务的消费对于社会个人成员来讲，要么是生活所必需，或是提高生产水平、改善生活水准的关键条件。政府为社会管理者，理应代表大家来承担公共产品或服务的提供任务。从某种意义上说，在市场经济条件下，政府实质上一个特殊的产业部门：提供公共产品或服务。而广大的国民则是公共产品或服务的消费者和享用者。不过，国家(政府)并非生产的主体，本身并不从事生产性活动，自身没有收入来源。政府提供公共产品要付出各种费用，只能由作为公共产品消费者的社会成员来补偿这些费用。税收就是政府取得这些费用的基本手段。这实际上就是说，只要纳税人依法缴纳了税收，便拥有了向政府部门索取公共产品或服务的权利；政府对取得的税收的安排和使用都是为了提供各种公共服务，是服务于各社会成员个人的利益的。因此，在市场经济下，纳税人是在为自己而纳税。

这样，社会契约论便清楚地解释了人们必须纳税的原因：在税收法律关系中，国家和纳税人、税务机关与纳税人都是人格独立、意志自由、地位平等的主体，双方订立了一个公平、公正的契约；人们纳税是为了满足自己的切身需要所承担的费用，而不是为政府纳税；人们纳税是符合自己根本利益的，而不能仅将目光盯在自己可支配收入的直接减少上，进而从根本上肯定了政府征税的正当性与合理性，指出了人们纳税的必要性与必然性。只不过此时人们是将自己的收入分为两大部分，一部分用于纳税而“换购”公共产品或服务，另一部分用于市场购买而支付私人消费产品。

三、税收正当性的政治基础——税收与宪政的历史契合

西方宪政制度的发展过程实际上就是国家权力逐步受到控制并走向规范化的过程。虽然这是多种因素综合影响的结果，但综观西方各国宪政制度演进的历史经验可以看出，现代税收是近代政府主要的财政收入，也是纳税人得以控制政府的依据，是现代西方宪政制度形成和发展的关键。

产生于中世纪的第一部宪法性文件——1215年的英国《大宪章》，就是一部英国贵族迫使约翰王接受的带有封建色彩的权利宪章，它是贵族与国王之间达成的一种“契约”。它规定了国王征税必经被征者同意的条款。这一原则是议会制度和税收宪政精神得以确立的前提条件，是英国宪政思想的起源。《大宪章》颁布实施以后，英国逐渐形成一种“经过同意方征税”的普适原则。1649年，查理一世因为践踏税收的宪政原则而作为“人民公敌”被送上了断头台。1689年，英国资产阶级终于取得了对封建王朝战争的最后胜利，作为其标志性成果，通过了《权利法案》，其中第4条规定：“凡未经国会准许，借口国王特权为国王而征收或供国王使用而征收金额超出国准许之时限或方式者皆为非法。”从而在法律上正式确立了代意义上的税收宪政制度安排。

美国的发展历史也昭示了这一轨迹，独立战争的爆发也是直接起因于宗主国英国的课税和干预。1776年的《独立宣言》中指责英国“未经我们同意便向我们强行征税”，指出纳税而无代表权是暴政，从而点燃了美国独立战争的导火索。“无代议士不纳税”，成为美国为摆脱英国殖民统治提出的一个正当的理由，后来也成为包括美国独立战争中的一个响亮的口号。战争胜利后，1787年美国宪法第1条第7款规定：“一切征税议案应首先在众议院提出，但参议院得以处理其他议案的方式，提出修正案或表示赞同”；第8款规定：国会有权“赋课并征收直接税、间接税、关税与国产税，以偿付国债和规划合众国共同防务与公共福利，但所征各种税收、关税与国产税应全国统一”。税收的法定原则第一次以成文宪法的形式得到了确定。

因此，纳税人控制政府征税权力的愿望，带来了对近代宪政制度的需求。随着纳税人主体逐渐扩大到普通人民，宪政制度所涉及的人口也越来越多。另一方面，政府供给宪政制度，是统治者出于自利的需要而做出的让步。这主要来自于对财政收入的渴求。统治者逐渐认识到，定期地、持续地、相对稳定地用税收的形式获得的财政收入，远远多于随机的、扫荡式的掠夺所能得到的收益。而建立在规范的宪法基础上的宪政制度，比专制制度给人以更强的稳定感和可预期性，从而有效地保障个人权利，促进经济的发展。因此宪政制度更能有效地获取财政收入。

在西方诸国以捍卫公民私有财产权而掀起的对抗权威者滥用征税权的斗争中，税收是最早为代议机构所立法涉及的领域。反过来，税收领域的法律革命催生了近代宪政运动和宪法，可以说，宪法的产生是税收民主革命的产物。并且借助近代宪政运动及其成果——宪法，税收领域的法律革命才得以完成并使革命的成果得以巩固。所以在宪政国家，税收的实质就是“议会中心主义”，体现的是“纳税人至上、王在法下”的宪政精神。

四、税收正当性的现实需要——税收与公共财政互动

公共财政模式的建立与发展过程与建设现代政治文明的过程是基本统一的。在欧洲中世纪，财产权与统治权高度统一，国王、教会、庄园领主、寺院乃至行会都有征税权，国王的财政收入主要来自于王室领地的税收。“正确的说，在封建盛世，公共征税是不存在的。甚至国王也是依靠自己的收入而生活的。也就是说它们依靠王室庄园的收入而不是赋税得进款。”与这种权力支配型财政相适应，其主要职能是为君王服务，承担的公共职能十分有限。自中世纪后期以后，商品经济的发展打破了社会财富和社会权力的垄断局面，市场力量萌芽壮大，民族国家兴起，国家要财政上逐渐依靠于工

商资产者以至全体国民，其主要收入来源转变为赋税。财政也因而具备了更多公共职能，公共财政的模式得以逐步确立。可以说，公共财政是历史发展到一定时期的产物，它是与市场经济体制相适应的财政。

在市场经济条件下，原则上市场与政府存在明确的分工：市场通过提供私人物品或服务，满足私人的个别需要；而政府通过提供公共物品或服务，满足社会公共需要。然而公共产品和服务是为整体意义上的社会成员而生产的，一般具有效用的非排他性和非竞争性及消费的外部性，这类产品不可能由追逐利润最大化的企业自主生产，难以通过市场达到资源的充分利用和有效配置，导致公民个人或私人组织缺乏驱动力予以提供(当然。即使愿意提供，也是远远不能满足社会的公共需要)，只能由政府介入通过财政支出给予提供。在这些市场失效的场合，必须由政府来组织生产或直接由政府提供诸如国防外交、治安司法、环境保护、货币稳定、社会保障、矫正收入分配不公、宏观调控和基础科学研究等公共产品或服务。从这个意义上说，公共财政是与市场经济相融合、相适应的制度。但是政府本身并非直接从事物质生产的主体，而提供公共物品和解决市场失灵都需要具有一定的物质基础。政府通过税收筹集来的货币实际上就是用于生产公共物品和提供公共服务。从这个角度来说，税收是纳税人为使用公共产品或服务而支付的机会成本。为保证国家履行其职能所必需的物质基础，人民将其受国家保护的财产中的一部分交以税收的形式转让给国家，以确保他所余财产的安全或快乐地享用财产。

另一方面，公共财政的显著特征就在于其公共化。这就意味着，是社会公众在决定政府如何获得并使用钱款，公共财政活动即公共财政的收入和支出都必须体现公共利益、反映民主特性。可见，公共财政的起点是税收的公共化。没有税收的公共化，就没有公共财政。虽然国家通过税收取得财政收入是为了提供必须的公共产品、实现公共利益，但这并不表明国家可以借公共之名享有不受限制的财政权力。正如洛克所言：“政府没有巨大的经费就不能维持，凡享受保护的人都应该从他的产业中支出他的一份来维持政府。但是这仍须得到他自己的同意，即由他们自己或他们所选出的代表所表示的大多数的同意。因为如果任何人凭着自己的权势，主张有权向人民征课赋税而无须取得人民的那种同意。他就侵犯了有关财产权的基本规定。破坏了政府的目的。”

税收作为公共财政的主要源泉，其征收应首先考虑全体纳税人的意愿，应充分重视对纳税人权利的保护，而不能仅仅考虑到政府职能的需要以及经济增长的要求。公共财政下的政府机关只能从纳税人处获得授权后，才享有一定的税收实体权力与程序权力。在这些权力的范围内，国家既要保证获得提供公共产品的财政收入，也要切实保证纳税人的用税权。其次，公共财政活动应做到“以支定收”，即根据社会成员对社会公共需要的需求确定公共产品的生产规模及相应的公共支出规模，公共支出规模确定公共收入的规模，而不能以政府能够征得的收入多少来安排支出。再次，在公共财政框架下，政府要按照社会公众的意愿来安排使用这些收入即公共支出。“纳税人支付税收给政府，就是为了‘购买自己所需的公共产品，税收价格就代表和体现了纳税人作为购买者的根本权益。为此，作为公共产品提供方的政府，对已经取得的税收应当如何安排使用，应当提供什么样的公共服务，或者说政府支出的具体安排，包括支出的总规模、类别项目及其数额等，以及由此产生的各类各项公共服务的数额、质量和内容等，其决定权也同样属于作为价格支付者的纳税人，也都必须由纳税人来决定，即‘税收价格的支付者也同样拥有‘消费者主权”。这样，社会公众就是不只是被动地尽自己的义务，更可以进一步决定着政府对税款的使用，从而确保了政府支出只能遵循市场和民众的根本意愿。

公共财政与税收的这种彼此依赖、相互制约的关系，证明了公共财政与税收的紧密关联。税收是公共财政的物质基础，关系到市场的良性运作和公共需要的有效供给；同时，公共财政的公共性要求又限制了政府对税收支出的规模、类别、数额等。可以说，税收与公共财政正是通过这样一种牵制与互补中，各得所需，达到双赢的效果。

结语

在今天的中国，税收在方方面面影响着人们，国民在不知不觉中直接或间接地参与了国家的税收，成为纳税主体。尽管国家也在一再地宣传税收的“取之于民，用之于民”，但对具体的个人来说，税收的确意味着一种“剥夺”、一种“牺牲”。国家以公权力形式介入私人的财产权的税收行为，本质上无法摆脱对私人财产权以及其他权利干涉的嫌疑。所以在当时当日，为税收的正当性问题寻找理论上的依据，也成为人民正确了解税收、增强纳税意识，降低征税成本的—个有益途径。

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