“两型社会”视角下的传统财务会计创新

李瑞兰

摘要：会计随着经济的发展而发展，因此会计理论的研究和实践的创新都要密切结合客观经济环境。在新的发展时期，党中央提出了构建资源节约型与环境友好型社会的新要求，故传统财务会计在会计目标、套计假设、会计基础、财务报告等方面都需要创新，以更好地满足两型社会建设的需要，文章对此进行了探讨。

关键词：资源节约；环境友好；财务会计：创新

会计是商品经济的产物，并随着经济的发展而发展，会计的发展也影响经济的发展。因此，会计理论的研究和实践的创新都要密切结合客观经济环境。2005年10月11日，中共十六届五中全会通过了第十一个五年规划的建议，该建议第一次把建设资源节约型社会和环境友好型社会(以下简称“两型社会”)确定为我国国民经济和社会发展中长期规划的一项战略任务。与此相适应。传统财务会计在会计目标、会计假设、会计基础、财务报告等方面都需要创新以更好地满足两型社会建设的需要。

一、“两型社会”的基本内涵

自改革开放以来，我国的经济建设取得了辉煌的成就，但也带来了一系列的相关问题，如资源和能源极度消耗，环境污染和生态破坏日益严重。两型社会正是在这种背景下提出的。所谓资源节约型社会，是指在生产、流通、分配等领域，动员和激励全社会节约资源和更有效地利用资源，提高资源的利用率、生产率和单位资源的人口承载力，以最少的资源消耗获得最大的经济和社会效益。这里的“节约”不仅仅是指在消费领域或其他经济活动中对人、财、物的节省或限制使用，还要求在经济运行过程中通过彻底转变现行的经济增长方式、结构布局等。通过技术革新、管理创新等手段实现以尽可能少的资源，创造尽可能多的财富，最大限度地回收利用各种废弃物。所谓环境友好型社会，是指在社会经济发展的各个环节中要遵从自然规律，节约资源、保护环境，以最小的环境投入达到社会经济的最大化发展，不仅形成人类社会与自然能和谐共处，而且形成经济与自然相互促进，建立人与环境良性互动的关系。

二、“两型社会”视角下的传统财务会计创新

传统财务会计是以货币为主要计量单位，并利用专门的方法和程序对企业的经济活动进行完整的、连续的、系统的反映和监督，旨在向投资者、债权人等有关各方提供企业财务状况、经营成果与现金流量等方面的财务信息。传统财务会计对人类社会的健康发展和经济的良性运行做出了很大贡献，但面对当前日益尖锐的人类与自然、经济与生态的矛盾却无能为力。因为传统会计主要是一种以利润为重心的短期业绩衡量系统，在进行核算和报告时只考虑企业自身生产经营活动中发生的成本和效益，没有考虑企业生产经营活动给社会带来的成本和效益，因而在某种程度上助长了企业不惜牺牲较大的社会效益来换取自身的利益。而建设“两型社会”要求企业在从事生产经营活动时应立足于全社会，不能只考虑自身的经济利益。因此，与此相适应，传统财务会计必然要进行理论创新。

(一)会计目标的创新

会计目标属于会计理论结构的最高层次，是会计理论和实务研究的逻辑起点。传统财务会计目标主要有“受托责任观”和“决策有用观”两种。“受托责任观”认为，财务会计的目标是反映企业受托责任的履行情况，这里的受托责任仅限于资源受托。“决策有用观”认为，财务会计的目标是为了向财务信息的使用者提供有助于他们做出合理的投资、信贷及类似决策的信息。不管是“受托责任观”还是“决策有用观”，都是从经济人角度出发的，在此目标下，企业是微观经济主体，企业的生产经营活动都是为自身的经济利益服务而无需考虑在诸如资源消耗、环境保护等方面的社会责任。但在两型社会建设中，企业不仅是经济人更是社会人，企业的受托责任不仅是资源受托，也有社会受托。企业受托于社会在生产经营活动中要节约资源和保护环境，因为资源并不是取之不尽，用之不竭的，无视环境保护而带来的教训也笔笔皆是。因此，两型社会视角下的传统会计目标过于狭窄，忽视了企业经济效益与社会效益的密切关系，我们应该用经济手段计量和约束企业的社会义务，缓解和协调企业与社会在资源、环境等方面的矛盾，必须将企业在资源节约和环境保护方面的社会责任作为会计目标的重要组成部分予以确定。

(二)会计假设的创新

会计主体、持续经营、会计分期和货币计量假设是构建传统会计理论结构的基本前提。在两型社会建设中，传统会计假设的内涵与外延将会发生较大的变化。

1、会计主体假设的创新。会计主体，是指会计信息所反映的特定单位或者组织，它规范了会计工作的核算空间。在此假设下，一个会计主体只以其本身的经济利益作为经营目的，根本不考虑会计主体之外的社会问题。但在两型社会建设中，要求企业不仅核算自身的经济利益，更要从社会角度来核算社会效益，要求计量和揭示企业在资源节约和环境保护方面的社会责任履行情况。这突破了传统的单一的企业经营空间，站在全社会角度来核算企业对社会所做的贡献。按照这一主体确定方法，会计的处理范围将得到扩大，可将游离于传统会计核算范围外的不经济性纳入会计核算体系，实体的界限就能包括一些环境性活动。

2、会计分期假设的创新。会计分期假设是建立在持续经营假设基础之上，是指将企业连续不断的生产经营活动人为地划分为个个连续的、长短相同的期间，据以结算账目和编制报表，从而及时地向会计信息使用者提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的信息。在此假设下，传统财务会计按照支出的受益期作为其分摊的标准，例如，租金费用是在整个租赁期内平均分摊确认的。但在两型社会建设中，企业在改善生态环境方面所发生的支出是很难正确分摊到其各个受益期的，这是因为受益的时间与程度都极不确定。一笔微小的支出可能造福于人类数十年。而一个耗资较大的项目也可能不会产生任何社会效益。因此，两型社会建设中的创新会计较之传统财务会计更难正确使用会计分期。

3、货币计量假设的创新。货币计量，是指会计主体在会计核算过程中采用货币作为计量单位，计量、记录和报告会计主体的生产经营活动。在此假设下，会计系统向外传递的主要是货币化的信息。而在两型社会下，企业承担的节约资源、保护环境之社会责任是以非经济形态存在的，非经济性决定了两型社会建设中的创新会计不可能像传统会计那样单纯地使用货币计量单位，必须要引入多重计量属性，即同时采取货币和非货币两类计量形式，并在必要时引进价值判断，这就动摇了货币计量假设的基础。

(三)会计基础的创新

企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制基础要求，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，无论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用，计入利润表；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。使用权责发生制的重要前提是：能够正确划分会计期间。但如上所述，在两型社会建设中，企业对改善生态环境方面的投入由于受益的时间与程度都极不确定，故无法正确将其分摊至各个受益期，因此，这种支出只能采用收付实现制进行确认，这就对现行的权责发生制会计基础提出了挑战。

(四)财务报告的创新

财务报告是企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件，是会计信息使用者的决策依据。传统财务报告是工业经济时代的产物，主要反映以货币计量的、历史成本方面的信息。随着社会的日益进步、经济的飞速发展，传统财务报告的局限性日益彰显，比如，传统财务报告没有反映人力资源、未入账的无形资产等信息，而这些是知识经济时代下企业拥有的最重要的资源；又如，对于资源的耗用与环境的损害并未在传统财务报告中有任何反映，在同等经济条件下，耗用与污染严重的企业并未在公众的监督下，经济人决策对企业的行为和应承担的社会责任也没有形成压力，出于成本与效益的对弈，企业势必会大肆污染与浪费。此外，企业在环境污染、资源浪费等方面更容易发生诉讼，这对于企业的打击也是致命的，而这种潜在的风险也没有提供给报告使用者。因此，建设两型社会向传统财务报告提出了挑战，即传统财务报告不但在内容方面应增加披露企业环境保护、资源消耗等方面的信息，在报告模式方面应采用财务信息和非财务信息相结合的方式，因为有时企业在环境保护方面的支出所带来的效益是难以量化的，只有这样提供的会计信息才更具相关性，才能更好地提供满足报告使用者的决策需要。

综上所述，在建设两型社会的新时期，传统财务会计在会计目标、会计假设、会计基础和财务报告等方面都需要创新以更好地满足两型社会建设的需要。