论高校会计制度改革的主要思路和内容

王丽莉

摘要：随着社会的发展，我国高等教育已经从精英教育拓展到大众化教育阶段。巨大的转变使我国高校会计面临着前所未有的全新形势。在这新形势下，采用新的会计制度束指导高校会计业务成了高校的当务之急。

关键词：高等学校；会计制度；对策

中图分类号：G64

文献标识码：A

文章编号：1672-3198(2009)08-0170-01

1我国现行高等学校会计制度存在的问题

1.1固定资产不计提折旧

现行的高等学校会计制度中规定，固定资产不计提折旧，用“固定资产”和“固定基金”同增同减来反映固定资产和固定基金的增减变化，高校会计科目中无“固定资产折旧”。高等学校的固定资产在购置和建造时一次性计入有关支出，同时增加固定资产和固定基金，除特殊情况外不得任意变动其价值，固定资产使用年限内不计提折旧，待固定资产报废时同时减少固定资产和固定基金。但是，从教育成本的角度看，涉及当期以及以后多个期间的资本性支出应反映在相应的受益期间，因此固定资产应以折旧的形式在使用年限内摊销，按一定的折旧率计提折旧。现有的会计账簿、固定资产卡片不能完全反映固定资产的新旧程度和已损耗价值，无法提供有用信息，因此有必要对固定资产计提折旧，计入教育成本。

由于不计提折旧，固定资产的账面价值与实际价值随使用时间的推移，相差会越来越大，使资产负债表的净资产不能代表学校的净资产存量，高校的净资产信息严重失真，易对会计报表使用者产生误导。

现行高等学校会计制度不设“固定资产清理”科目，不利于高校财务部门对出售、报废、毁损资产的管理。高校固定资产出售、报废、毁损时直接冲减固定资产和固定基金，取得的价款或变价收入直接计入修购基金，这种处理不能综合反映固定资产清理中的收入、支出以及清理后的净损益。由于不设“固定资产清理”科目，财务部门在报废、毁损固定资产的残值收回尚属管理上的空白点。

1.2收付实现制不能准确核算收入成本和费用

过去高校的收入来源主要是财政拨款，支出的内容也比较简单，采用收付实现制就能满足管理的需要。随着高等教育事业的不断发展，高校资金来源已从过去的单一依赖财政全额拨款变为财政差额拨款以及学杂费、接受捐赠、投资收入等多种资金来源，其支出范围也在逐步扩大。使用收付实现制核算收入和成本，就会造成收入和成本不实。例如学费收入依据收付实现制原则，只对已收部分作为收入处理而对应收未收部分不予反映，这样既不能准确核算高校的应收学费规模，也不利于学费催缴，极易造成学费流失。同时，以收付实现制为基础反映支出，不能全面反映高校的运行成本。

另外，高校对教学科研和教辅活动业务的核算采用收付实现制，经营性收支业务的核算采用权责发生制。两种会计核算基础对收入、支出和费用加以确认或记录的时间标准不同，一张报表上使用两种截然不同的会计核算基础，导致报表信息的有用性和可比性都大打折扣。高校的目标是在其财务和其他资源允许的条件下为社会提供更多更好的人才和服务，虽然不以追求利润为目的，但它还是要讲求效率。无论对高校的内部管理者还是外部利益相关者来说，准确核算收入、成本和费用都是必要的。收付实现制虽然易于建立和使用，但它不能正确核算收入、成本和费用，缺陷很明显，不能满足高校各项事业的发展。

1.3会计报表提供的信息不公开、不准确、不全面

上面谈到的会计核算基础和固定资产存在的问题必然导致会计报表出现问题。

高等学校会计制度规定，高校会计报表只向财政部门和上级单位报送，不对外公开，这是依据当时高校资金的主要来源是财政拨款的情况制定的。但是这一规定已经不能适应当前高等教育体制的改革和社会环境的变化。目前高校招生规模日益扩大，资金来源转变为财政差额拨款、学费收入、接受捐赠、贷款及投资等。为了适应招生规模扩大的要求，高校在财政投入缺口很大的情况下需要向银行贷款，银行需要通过会计报表来评价高校的偿债能力。捐赠人需要了解其捐赠财物的用途及效益，学生及家长希望了解学校的教育成本。由此可见，会计报表的需求日趋多元化，但却不能从公开的渠道获得所需要的信息。

根据高等学校会计制度的规定，在资产负债表中设立借入款项，核算高等学校从财政部门、上级主管部门、金融机构借入的有偿使用的款项。但在资产负债表中借入资金不分长期、短期合并列报，不利于高校管理者分析债务风险，也不利于金融机构评价高校财务状况。同时规定财务会计和基建会计分开核算，使得高校内部形成两个会计主体，一个核算教学科研经费，一个核算基本建设投资。这使任何一个会计主体都只反映了高校经济活动的一个方面，违背了会计制度要求会计核算反映会计主体的整体经济活动这一基本前提。财务会计和基建会计分开核算，不仅增加了核算成本，也使会计报表信息不真实，不能满足报表使用者的需要。

2高校会计制度改革的初步思路和主要内容

2.1固定资产应计提折旧

高校应当对固定资产计提折旧，在固定资产预计可使用年限中合理地分摊固定资产费用，制定合理的固定资产折旧率，这样不仅是与国际通用的惯例接轨，而且可以提高财务报告信息的质量，有助于加强高校的资产管理和教育成本核算。其账务处理当计提折旧时，借记相关支出科目，贷记“累计折旧”。

2.2会计核算基础应全面采用权责发生制

预算会计记账方法由收付记账法、增减记账法过渡到国际通用借贷记账法，预算会计核算基础也可采取权责发生制。权责发生制原则与收付实现制原则最大区别在于，在收益与成本费用的确认上，权责发生制下的收入与费用应当在它们实际施加影响的期间予以确认，而不是在实际收入或支付费用的期间予以确认，故又称应收应付制。采用权责发生制更能科学、准确地计量，分摊高等教育成本，开展教育成本效果分析和国家物价部门的定价决策更有利。按现行高等会计制度的规定，在对公用经费中仪器设备费、图书资料等固定资产的处理上，按收付实现制原则在费用发生时当年一次列支，计人当年教育费用。如此处理对教育成本计算的科学性有极大影响。对仪器设备费、图书资料等固定资产应执行权责发生制原则和收益成本配比原则，按固定资产使用年限计提折旧分期(一般按年或按一个教育生产周期)将其成本摊入年度教育成本。另外，增加编制现金流量表和附注披露。虽然一直强调权责发生制，但是现金流量和高校收益反映了不同维度的会计信息，两者具有很强的互补性。将现金流量表纳入高校财务报表体系是国际通行惯例；从理论上来看，收付实现制下的现金流量可以弥补权责发生制容易被操纵的不足，能够提供更加可靠的会计信息。此外，如果没有附注披露，那么财务报表无论如何都不是完整的。由于会计计量的局限性，有许多有用的信息无法进入财务报告的主表，但通过附注可以充分披露出来，从而增加会计报告的信息含量。

2.3收入与支出遵循配比原则

FASB的116号准则对高校收入确认产生了重大的影响，以权责发生制为基础来确定收入和费用。在权责发生制的基础上引入收入和费用的概念来代替收付实现制下收入和支出，高校的财务报告才能全面地反映出各个会计期间高校收入状况。此外，也能够更好地反映高校的教育成本，从而为教育收费提供有用的信息。

2.4设置长期借款和短期借款会计科目

在高校会计制度改革的过程中也要充分考虑到金融机构对贷款安全的信息需求。将“借入款”科目做进一步划分，根据到期日分为长期借款和短期借款，这样不仅有利于金融机构防范风险，而且有利于管理当局合理安排支出及时还款。同时明确高校贷款的责任、审批程序和贷款资金的管理办法，要求各高校制定切实可行的还款计划，按照贷款本息归还的时间和额度合理安排调度资金，减少财务风险。

2.5规范净资产核算

取消“事业基金”增设“实收权益”，该科目下设国家、单位和个人权益等明细科目，用来反映国家、单位和个人投入高校的资产价值。学生奖贷基金、勤工助学基金也不再从事业收入中提取，增设“奖学金”和“勤工助学金”科目，按照权责发生制原则在费用中列支。